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STRUTTURA, CONTENUTO E FORMA DEL BILANCIO. REDAZIONE, APPROVAZIONE E PUBBLICITA’ DEL
BILANCIO.
L’evoluzione normativa: Da oltre 40 anni è in atto in Europa il cosiddetto processo di armonizzazione contabile ,ciò vuol dire che si cerca a livello comunitario di dare uniformità ai bilanci predisposti nella comunità europea, in modo da essere comparabili (un bilancio di un’ azienda italiana deve essere comparabile con uno di un’altra azienda che lo redige in Francia o in Germania). L’unione europea, al fine di uniformare il bilancio delle società europea ,ha inizialmente emanato 2 direttive:
- Direttiva N.660 del 1978 inerente ai conti annuali delle società, cioè i bilanci individuali
- Direttiva N.349 del 1983 che faceva riferimento ai conti consolidati ,cioè al bilancio consolidato del gruppo aziendale. Il principale problema nelle direttive europee era che queste non erano direttamente applicabili, dovevano essere recepite ; la particolarità delle direttive è che al loro interno presentavano diverse opzioni (ad esempio il conto economico può essere articolato con 2 sezioni ,fonti e impieghi, oppure in alternativa con un’unica sezione ) quindi ogni paese ha scelto un opzione differente, più conforme al proprio modello o alla propria tradizione ,provocando comunque una incomparabilità tra i diversi bilanci predisposti nell’ambito della comunità europea. L’obiettivo non era stato quindi raggiunto. La commissione europea si rese subito conto di tale problematica e quindi emise una comunicazione in cui diceva che era necessario che almeno le aziende quotate fossero uniformi nel bilancio consolidato, per far ciò era necessario scegliere un solo modello che tutte le società avrebbero dovuto seguire per redigere il bilancio. Inoltre, la commissione annunciò di voler aggiornare le proprie direttive contabili. Fu emanato il regolamento 1606 del 2002 in cui la commissione europea obbligava tutte le aziende quotate ,per i loro bilanci consolidati, ad utilizzare i principi contabili internazionali. La direttiva permetteva inoltre l’utilizzo dei principi contabili anche per i bilanci individuali, quali i bilanci di esercizio di ciascuna società che faceva parte del gruppo: questa scelta era lasciata al legislatore nazionale. Lo strumento della commissione europea questa volta divenne il regolamento, il quale era caratterizzato dal fatto di essere direttamente applicabile (senza interpretazioni da parte delle nazioni ). Nel 2013 fu emanata la direttiva 34 che rispondeva alle esigenze di aggiornare le precedenti direttive , che furono abrogate. Questa direttiva ha rivoluzionato il bilancio. Questa direttiva è stata Tradotte in legge con il decreto 139 del 2015 che l’ha recepita e ha modificato in maniera drastica la disciplina nazionale. Il bilancio di esercizio, oggi ,in Italia può essere predisposto secondo una duplice disciplina ( o l’una o l’altra):
- Codice civile
- Principi contabili internazionali (IAS) Bilancio secondo i principi IAS/IFRS Societá OBBLIGATE ad utilizzare i principi contabili internazionali sia per il bilancio d’esercizio che per il bilancio consolidato : -societá quotate
-società di intermediazione finanziarie -banche -assicurazioni Le altre società hanno la facoltà di scegliere se redigere il bilancio secondo codice civile o principi contabili internazionali ad eccezione per le piccole società ,che possono predisporre il bilancio in forma abbreviata. Esse devono predisporre il bilancio secondo il codice civile. Disciplina del codice civile : Trova manifestazione all’interno del C.C. ,in particolare all’interno degli articoli da 2423 a 2435 ter. Tuttavia la legge è generale e Astratta, non può disciplinare tutti i casi concreti ,quindi a supporto della legge arrivano i cosiddetti principi contabili nazionali , i quali hanno 2 funzioni : 1 Interpretare ,in chiave tecnica, il contenuto della legge in materia di bilancio. 2 integrare la norma laddove ci siano delle lacune. Le società che predispongono il bilancio con il codice civile hanno anche un altro strumento da utilizzare : I principi contabili nazionali. Il principi contabili sono nati in Italia con Il decreto istitutivo della consob, società che regola i mercati quotati : Per le società con azioni quotate in borsa, il controllo della contabilità e delle valutazioni di bilancio dev’essere svolto dal società di revisione, Essa deve certificare il bilancio basandosi sui corretti principi contabili. All’epoca non esistevano i principi contabili, quindi fu Istituita una commissione per la creazione dei principi contabili, la quale, originariamente, era formata dai rappresentanti di commercialisti e ragionieri. Dal 1975 al 1991 , la commissione emanò 9 principi ,ciascuno dei quali aveva ad oggetto uno specifico aspetto del bilancio. Dopo il recepimento delle direttive, la commissione ha provveduto ad aggiornare i principi contabili emanandone di nuovi con una numerazione dall’11 al 30. A partire dal 2001, la funzione di redigere principi contabili non fu più affidata alla commissione ,che era composta solo da ragionieri e commercialisti , ma fu affidata ad un altro organo chiamato OIC (Organismo Italiano di Contabilità) che ha la funzione di soggetto demandato alla predisposizione dei principi contabili (standard setter). L’OIC è formato da rappresentanti di tutti i soggetti che hanno interesse al bilancio di esercizio (assicurazioni ,banche , ecc…) perché il bilancio interessa una serie di stakeholders che voglio partecipare alla creazione di regole che dovranno rispettare loro stessi. Le funzioni dell’OIC sono : -Emanare i principi contabili nazionali , con l’obiettivo di interpretare e integrare la legge ,laddove lacunosa;
- Fornire supporto all’attività del parlamento e del governo in materia di bilancio;
- Partecipa al processo di elaborazione di principi contabili internazionali adottati in Europa;
Altri principi contabili in vigore : Non si utilizzano ogni giorno per redigere un bilancio ma si utilizzano quando ci sono situazioni specifiche ( come fusioni o scissioni ,liquidazione etc…) Impianto normativo del bilancio di esercizio : Principali articoli che hanno a che fare con il bilancio : (sono organizzati piramidalmente) Art 2423 :articolo in assoluto il più importante , contiene al proprio interno la cosiddetta clausola generale del bilancio, cioè quei principi che non possono per nessuna ragione essere derogati. La clausola generale è sovraordinata a qualsiasi articolo o principio indicato nel codice civile. Art 2423 bis :Ad un gradino più basso, al suo interno sono indicati i cosiddetti principi generali di redazione del bilancio ,anche chiamati "postulati" (come il principio della prudenza , competenza economica, continuità, prevalenza della sostanza sulla forma ); cioè una serie di principi che servono al redattore del bilancio per poter predisporre un bilancio corretto. A differenza della clausola generale, i postulati del bilancio possono, in determinate occasioni, essere derogati. Art 2426 : criteri di valutazione del bilancio ,cioè andiamo ad indagare la sostanza. Al suo interno, sono scritti i criteri di valutazione: come dobbiamo valutare gli elementi del bilancio. Esiste poi una serie di articoli riguardati la forma del bilancio , cioè come dobbiamo rappresentare ai terzi le informazioni : abbiamo gli articoli che hanno a che fare con gli schemi di stato patrimoniale e conto economico , con il rendiconto finanziario, con il contenuto della nota integrativa e con il bilancio in forma abbreviata e delle micro-imprese. Abbiamo una serie di articoli ,quindi ,che non hanno a che fare con la sostanza ma con la forma di bilancio. Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito da stato patrimoniale, conto economico ,rendiconto finanziario e nota integrativa. All'interno del primo comma dell'art 2423 è indicato il soggetto che deve predisporre il bilancio : gli amministratori ,il cui compito non è demandabile. La responsabilità del bilancio è dell'intero consiglio di amministrazione. Inoltre ,l'articolo contiene informazioni in merito i documenti che oggi giorno fanno parte del bilancio ,che in Italia sono 4 : -stato patrimoniale: descrive il patrimonio dell’azienda , tra fonti e impieghi , in una suddetta data. -conto economico: descrive i costi e i ricavi di un esercizio per raggiungere utile e perdita. -rendiconto finanziario : introdotto per effetto del recepimento dell'ultima direttiva ; è stato introdotto dai bilanci del 2017 ,prima non esisteva come documento autonomo. -nota integrativa: prospetto descrittivo che serve soprattutto a chi legge i numeri dei 3 documenti sopra ,di farsi un'idea più puntuale sull'andamento di quella azienda. Lezione 19. Conto economico e stato patrimoniale sono collegati , l’utile è l’unica grandezza che trova posto sia nello stato patrimoniale che nel conto economico, poiché serve a bilanciare attivo e passivo: nel conto economico l’utile è la differenza di costi e ricavi di un anno , nello stato patrimoniale è riportato l’utile come espressione della differenza tra patrimonio netto all’inizio dell’anno e alla fine dell’anno. Il conto economico è un dettaglio del reddito.
Secondo l’OIC 11 (art 2423 c.c.) : il bilancio deve essere redatto con chiarezza (ovvero quando è intellegibile , cioè comprensibile per qualcuno che capisce di bilancio , perché utilizza schemi comuni e fornire informazioni aggiuntive a chiarimento degli schemi) e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio. Principio principale : non deve essere derogabile Il bilancio deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e il risultato economico dell’esercizio : la società deve rappresentare in maniera veritiera il patrimonio (grandezze stimate come le immobilizzazioni materiali o le rimanenze di produzione non sono oggettive , la sima deve essere corretta secondo i postulati di bilancio : principi di prudenza e competenza economica ). La correttezza si manifesta tramite l’utilizzo dei principi contabili e dei postulati di bilancio. Se in casi eccezionali l’applicazione della disposizione degli articoli seguenti è incompatibile con la rappresentazione veritiera e corretta , la disposizione non deve essere applicata. Se un principio cardine entra in contrasto con la rappresentazione veritiera e corretta , esso non deve essere applicato. la correttezza e veridicità sono i vertici del bilancio , superiori a qualsiasi altro principio cardine. Postulati di bilancio : principi di redazione che devono essere utilizzati per la redazione di un bilancio => art 2423 bis , 2423 e 2423 ter Postulati generali : -prudenza: indicando gli utili realizzati alla chiusura del bilancio, delle perdite e dei rischi, gli elementi eterogenei presenti nelle singole voci devono essere valutati separatamente -continuità aziendale -rappresentazione sostanziale: sostanza dell’operazione del contratto -competenza economica : si deve tener conto dei proventi e degli oneri -costanza nei principi di valutazione -rilevanza -comparabilità Principio della prudenza : devo indicare i ricavi solo se effettivamente realizzati (certi) e i costi anche se solo presunti (certi o incerti ). elementi eterogenei presenti nelle singole voci devono essere valutati separatamente, nel caso di rimanenze di tipo A e rimanenze di tipo B , che complessivamente rappresentano il mio magazzino , elementi diversi eterogenei in un’unica voce , le rimanenze A le ho pagate 100 e le B 200 , il costo complessivo è 300 , il valore di mercato delle A valgono 90 e le B valgono 300 , 390 complessivamente ; in base al principio della prudenza il magazzino vale 290 , perché le rimanenze A sono state svalutate , da 100 a 90 , le B vanno comunque inscritte a 200 , cioè in totale a 290. Tutta la disciplina nominata prima vale solo per le aziende in continuità di esercizio , ciò non vale ad esempio per le attività in liquidazione , che non possono utilizzare tali principi. Principio di prevalenza della sostanza sulla forma : quando devo contabilizzare un’operazione devo guardare la sostanza e non la forma (come contratto di leasing : nella forma è un contratto di affitto , nella sostanza è un contratto di acquisto con pagamento dilazionato ). Tuttavia per il leasing non posso utilizzare tale principio nello schema di bilancio , nella nota integrativa è obbligatorio rappresentare ai terzi gli effetti del leasing sostanziale. altri esempi di prevalenza di sostanza sulla forma è il caso di pronti contro termine : contratti in cui acquisto o vendo un titolo per 90 per
In Italia vi sono degli schemi di bilancio prescritti dal c.c. che stabiliscono in che modo indicare le voci di bilancio. Per la redazione di un bilancio è necessario seguire gli articoli 2424 ( stato patrimoniale )e 2425 ( conto economico). -Art 2424 : lo stato patrimoniale civilistico si compone di 2 sezioni chiamate attivo e passivo. La forma dello stato patrimoniale è “a sezioni divise o contrapposte” All’interno di tali sezioni troviamo una serie di voci che tuttavia hanno un peso diverso :
- Voci classificate con lettere MAIUSC ,le c.d. classi di bilancio (immobilizzazioni , ratei e risconti, attivo circolante )
- Voci classificate con un numero romano (I ,II,III,IV…) ,le c.d. sotto classi
- Voci classificate con un numero arabo (1,2,3,4…) ,le c.d. voci
- Voci classificate con una lettera minuscola , le c.d. sotto voci. Il criterio di classificazione dello stato patrimoniale ATTIVO è detto criterio della destinazione : se un impiego è destinato a perdurare nell’economia dell’impresa per più tempo ,deve essere classificato nelle immobilizzazioni, se al contrario è destinato ad essere venduto in un arco temporale breve, deve essere scritto nell’attivo circolante. Il criterio di classificazione dello stato patrimoniale PASSIVO è il criterio della natura delle fonti : nel patrimonio netto si scrivono le fonti che derivano dai soci ,le altre classi hanno a che fare con i terzi. Lezione 26. Aree che compongono l’attivo:
- Immateriali
- Materiali
- Finanziarie -attivo circolare :
- Rimanenze
- Crediti
- Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni : strumenti finanziari come le partecipazioni o titoli di stato a breve scadenza o prestiti a breve termine (non sono destinate a perdurare all’interno dell’economia dell’impresa per più anni ). Art 2424 bis : Comma 1: Gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni. Comma 2 : Le partecipazioni in altre imprese in misura non inferiore a quelle stabilite dal terzo comma (10/20%) dell’articolo 2359 si presumono immobilizzazioni. Le partecipazioni se sono strategiche sono immobilizzazioni ,altrimenti sono attivo circolante. Ciò a prescindere dall’intera essenza posseduta ( posso
avere anche il 90% di un’azienda e iscriverla nell’attivo circolante e una all’1% e iscriverla nelle immobilizzazioni). Comma 3: Gli accantonamenti per rischi ed oneri sono destinati soltanto a coprire perdite o debiti di natura determinata, di esistenza certa o probabile, dei quali tuttavia alla chiusura dell’esercizio sono indeterminati o l’ammontare o la data di sopravvenienza. Comma 4: Nella voce: “trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato” deve essere indicato l’importo calcolato a norma dell’articolo 2120. Trattasi della liquidazione alla fine del rapporto di lavoro con un dipendente. Corrisponde circa ad una mensilità dello stipendio annuo. Comma 6: Nella voce ratei e risconti attivi devono essere iscritti i proventi di competenza dell’esercizio esigibili in esercizi successivi, e i costi sostenuti entro la chiusura dell’esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Nella voce ratei e risconti passivi devono essere iscritti i costi di competenza dell’esercizio esigibili in esercizi successivi e i proventi percepiti entro la chiusura dell’esercizio ma di competenza di esercizi successivi. Possono essere iscritte in tali voci soltanto quote di costi e proventi, comuni a due o più esercizi, l’entità dei quali vari in ragione del tempo. Ratei attivi: crediti a cavallo di più esercizi (pagamento posticipato ) Risconti attivi : costi anticipati (mi sono iscritto un costo che non è di competenza dell’intero esercizio ). Le due voci sono iscritte insieme e con un unico numero ,i dettagli di essi sono descritti nella nota integrativa Ratei passivi : debiti a cavallo di più esercizi Risconti passivi : ricavi anticipati ( ricavi iscritti che non sono di competenza dell’Intero esercizio ) Comma 7: ((Le azioni proprie sono rilevate in bilancio a diretta riduzione del patrimonio netto, ai sensi di quanto disposto dal terzo comma dell’articolo 2357-ter.)) ((246)) L’acquisto di azioni proprie comporta una riduzione del patrimonio netto di eguale importo , tramite iscrizione nel passivo del bilancio di una specifica voce, con segno negativo. Le azioni proprie sono azioni proprie dell’azienda ,acquistate da quest’ultima. Lo possono fare solo le società per azioni e in accomandita per azioni (SPA e SAPA ,non SRL). Io posso acquistare le azioni della mia azienda , iscrivendole non più nell’attivo, ma nel patrimonio netto con segno negativo. Poiché l’acquisto di azioni proprie è una sorta di rimborso del patrimonio netto. La voce è “riserva negativa azioni proprie in portafoglio “. I motivi potrebbero essere speculativi ( far aumentare il valore delle azioni) oppure per mantenere il controllo dell’azienda avendo la maggioranza. Obiettivo della clausola generale : rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale , finanziaria ed economica dell’azienda ( fa riferimento al rendiconto finanziario , allo stato patrimoniale e al conto economico ). Stato patrimoniale : per i crediti e per i debiti il tempo della scadenza. Nello stato patrimoniale devo dire quanti mi scadono nell’esercizio corrente e quanti nel successivo.
N.B. : Qualora la mia attività è di natura esclusivamente finanziaria , il valore della produzione e dei costi della produzione sarà pari a 0. Ricorda: l’area dei ricavi e costi straordinari (e) è stata eliminata nel 2017 e inglobata all’area dei ricavi di vendita o degli oneri diversi di gestione (ciò perché un evento straordinario che prevede il ripristino crea principalmente problemi per la mancata produzione e la conseguente mancata vendita) Sono presenti delle disposizioni che modificano gli schemi di bilancio (semi-rigidi ) Le disposizioni sono nell’art. 2423 ter : Comma 1 :Salvo le disposizioni di leggi speciali per le società che esercitano particolari attività, nello stato patrimoniale e nel conto economico devono essere iscritte separatamente, e nell’ordine indicato, le voci previste negli articoli 2424 e 2425.I principi contabili dicono che non è obbligatorio indicare lettere e numero nell’ordine delle voci. La sequenza invece è obbligatoria. Comma 2: Le voci precedute da numeri arabi possono essere ulteriormente suddivise, senza eliminazione della voce complessiva e dell’importo corrispondente; esse possono essere raggruppate soltanto quando il raggruppamento, a causa del loro importo, è irrilevante ai fini indicati nel secondo comma dell’articolo 2423 o quando esso favorisce la chiarezza del bilancio. In questo secondo caso la nota integrativa deve contenere distintamente le voci oggetto di raggruppamento. È possibile suddividere ulteriormente le voci contraddistinte da numeri arabi ,solo se è funzionale alla lettura del bilancio per una maggiore chiarezza ; talvolta esse possono anche essere anche raggruppate ,ciò che accade o per chiarire il bilancio o se esse sono di entità poco significative (irrilevanti). Esempio : Nel codice civile vi è nella voce delle immobilizzazioni materiali “terreni e fabbricati “ ma io posso ulteriormente suddividere la categoria in fabbricati industriali ,terreni e fabbricati civili ,perché hanno differente ammortamento o per remunerazione (locazione o produzione ). Le classi e le sottoclassi non possono MAI essere raggruppate. Comma 3 : Devono essere aggiunte altre voci qualora il loro contenuto non sia compreso in alcuna di quelle previste dagli articoli 2424 e 2425. Bisogna aggiungere obbligatoriamente degli elementi se non sono previsti , ciò si dovrebbe presentare di rado. Esempio Voci aggiunte : nelle società di calcio , gli assetti principali sono i cartellini dei calciatori (ovvero dei diritti sul gioco dei giocatori ). Esse vanno nelle immobilizzazioni, principalmente, immateriali nella sezione 7) “altre”. Bisogna aggiungere la voce che faccia confluire i valori dei cartellini “ diritti pluriennali alle prestazioni dei calciatori “. Comma 4: Le voci precedute da numeri arabi devono essere adattate quando lo esige la natura dell’attività esercitata. Comma 5: Per ogni voce dello stato patrimoniale e del conto economico deve essere indicato l’importo della voce corrispondente dell’esercizio precedente. Se le voci non sono comparabili, quelle relative all’esercizio precedente devono essere adattate , la non comparabilità e l’adattamento devono essere segnalati in nota integrativa. Comma 6: Sono vietati i compensi di partite. Non posso eliminare due voci di segno contrario che abbiano medesimo importo. Io sono obbligato a esporre distintamente la posizione attiva rispetto a quella passiva. Devo scrivere sia credito e sia debito verso la stessa persona ,salvo che non sia disposto diversamente. Il valore dei ricavi della vendite deve essere esposto a netto degli sconti e dei buoni. Vige il divieto salvo pattuizione diversa.
Lezione 02. SOCIETA’ CON BILANCIO ABBREVIATO _Art. 2435 bis c.c. Le società, che non abbiano emesso titoli negoziati in mercati regolamentati, possono redigere il bilancio in forma abbreviata quando, nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei seguenti limiti:
- totale dell’attivo dello stato patrimoniale: 4.400.000 euro; 2)ricavi delle vendite e delle prestazioni: 8.800.000 euro;
- dipendenti occupati in media durante l’esercizio: 50 unità._ Le società minori possono fare il bilancio abbreviato, semplificato ,quando non abbiano superato 2 dei seguenti 3 limiti per 2 anni consecutivi (i limiti possono anche non essere gli stessi nei 2 anni ):
- Il totale dell’attivo non deve superare i 4.400.000 (il totale dell’attivo è il totale impieghi , che include :crediti vs soci ,ratei e risconti…)
- I ricavi delle vendite (il fatturato annuo dell’azienda, voce A)1 ) , minore a 8.800.
- Numero di occupati ,dipendenti, medi minore di 50 (posso avere 80 dipendenti per 2 mesi e 20 per tutto l’anno, faccio la media e il numero non deve superare 50) STATO PATRIMONIALE Art. 2435-bis c.c. Nel bilancio in forma abbreviata lo stato patrimoniale comprende solo le voci contrassegnate nell’articolo 2424 con lettere maiuscole e con numeri romani; le voci A e D dell’attivo possono essere comprese nella voce CII (crediti dell’attivo circolante ); la voce E (ratei e risconti) del passivo può essere compresa nella voce D (debiti); nelle voci CII dell’attivo e D del passivo devono essere separatamente indicati i crediti e i debiti esigibili oltre l’esercizio successivo (le informazioni di natura finanziaria devono essere mantenute nel prospetto finanziario) Nel bilancio in forma abbreviata lo stato patrimoniale comprende solo le classi e sotto classi. La semplificazione consiste nell’eliminazione della rappresentazione di voci e sotto-voci , sia nel passivo che nell’attivo. CONTO ECONOMICO Nel conto economico del bilancio in forma abbreviata le seguenti voci previste dall’articolo 2425 possono essere tra loro raggruppate: voci A2(variazione rimanenze di prodotti) e A3 (lavori in corso su ordinazione); voci B9(c) (TFR), B9(d) (quiescenza), B9(e) (simili ) ; voci B10(a), B10(b),B10(c) voci C16(b) e C16(c) voci D18(a), D18(b), D18(c) (( , D18(d) )) ((246)) voci D19(a), D19(b), D19(c) (( , D19(d) )) ((246)) Nel conto economico le semplificazioni sono minori ,si possono solo raggruppare alcune voci.
Le societa’ che si avvalgono delle esenzioni previste del presente articolo devono redigere il bilancio, a seconda dei casi, in forma abbreviata o in forma ordinaria quando per il secondo esercizio consecutivo abbiano superato due dei limiti indicati nel primo comma. Fatte salve le norme del presente articolo, gli schemi di bilancio e i criteri di valutazione delle micro-imprese sono determinati secondo quanto disposto dall’articolo 2435-bis. Le micro-imprese sono esonerate dalla redazione: 1) del rendiconto finanziario; 2) della nota integrativa quando in calce allo stato patrimoniale risultino le informazioni previste dal primo comma dell’articolo 2427, numeri 9) e 16); 3) della relazione sulla gestione: quando in calce allo stato patrimoniale risultino le informazioni richieste dai numeri 3) e 4) dell’articolo 2428. Quindi , il bilancio per le micro-imprese consiste in solo 2 documenti :
- stato patrimoniale semplificato -conto economico semplificato Queste aziende sono esonerate dalla redazione della nota integrativa , del rendiconto finanziario e della relazione sulla gestione Senza nota integrativa il bilancio è illeggibile dai terzi, perché serve per chiarire le voci. Iter di approvazione di un bilancio : Gli amministratori predispongono il bilancio, il quale comprende i 4 documenti (stato patrimoniale , conto economico , nota integrativa e rendiconto finanziario) e un allegato (che è la relazione degli amministratori). Essi devono essere trasmessi al collegio sindacale (organo che si occupa di verificare la legalità, cioè che rispettino legge e statuto ) e al revisore legale dei conti (che deve chiarire che i numeri del bilancio corrispondono alla realtà). Questi documenti devono essere trasmessi ai due organi almeno 30 giorni prima della data fissata per l’assemblea in cui verrà discusso il bilancio. L’assemblea deve avere a disposizione almeno 15 giorni prima della data fissata per l’approvazione i documenti del bilancio e le relazioni del collegio sindacale e del revisore legale. L’assemblea approva il bilancio con un apposito verbale : esso deve poi essere depositato presso la camera di commercio ,perché esso è un documento pubblico che può essere consultato da tutti (pubblicità).
Lezione 03. Le immobilizzazioni materiali Sono tutti quei beni tangibili ,cioè che si toccano ,con utilità pluriennale ,che vengono utilizzati per più anni all’interno dell’azienda. Si dice che le immobilizzazioni materiali e immateriali formano i c.d. fattori produttivi strutturali (cioè la struttura dell’azienda) Quando parliamo di beni tangibili a uso durevole ,non facciamo riferimento a condizioni intrinseche nei beni , cioè a beni di dimensioni enormi , ma facciamo riferimento alla destinazione del bene all’interno dell’azienda (un impianto potrebbe essere per un’azienda un prodotto finito e per un’altra un macchinario e quindi un’immobilizzazione materiale ). I beni materiali consistono in :
- acquistati presso terzi o realizzati internamente (prodotti in economia ) -in corso di produzione (non ancora completati) -acconti : somme anticipate a fronte di acquisto o produzione Dove si iscrivono? nello stato patrimoniale ,nell’attivo , nella classe delle immobilizzazione se lo tengo. nell’attivo circolante se lo vendo (immobilizzazioni destinate alla vendita). Se io decido di vendere un bene che ho sempre iscritto nelle immobilizzazioni , il bene è vendibile nelle condizioni attuali, la vendita è altamente probabile e dovrebbe concludersi nel breve periodo, devo iscriverlo nell’attivo circolante aggiungendo la sotto classe “immobilizzazioni destinate alla vendita”. Cambiare sezione ha anche risvolti sostanziali ,il bene che riclassifico deve essere valutato non con i criteri delle immobilizzazioni ma con i criteri utilizzati nell’attivo circolante (minore tra costo e valore di mercato ). Quali sono i riflessi a conto economico di una immobilizzazione? Disporre di una immobilizzazione ha impatto sia sul valore della produzione , sia sui costi della produzione. A. Valore della produzione : - La voce 4 ) incrementi di immobilizzazioni per lavori interni : quando produco un bene in economia , tra i costi correlati alla produzione del bene prodotto in autonomia , troviamo costi di materie prime che ho usato per realizzare un bene che poi utilizzerò ,costi di manodopera,…cioè una serie di costi che servono per rettificare l’area dei costi che ho sostenuto per realizzare l’immobile. Nel modello di conto economico, costi e ricavi del venduto (anglosassone )la voce va nei costi con segno negativo (incremento di immobilizzazioni per lavori interni) , nel modello a costo e valore della produzione ottenuta va nei ricavi con segno positivo. -La voce 5) se vendo un bene ottenendo la plusvalenza la devo inserire nella “voce altri ricavi e proventi “. B. Costi della produzione: -La voce 10) ammortamenti e svalutazione: a. Ammortamento: quando un bene perde valore per effetto dell’utilizzo b. Svalutazioni : dipendono dal mercato -Voce 14) oneri diversi di gestione (minusvalenze) :perdita connessa alla cessione minore rispetto al prezzo iscritto nell’immobilizzazione.
La regola per distinguere un costo accessorio è data dalla seguente domanda : se non avessi acquistato quel bene ,avrei sopportato quel costo? Se la risposta è sì, non è un costo accessorio da iscrivere. Se la risposta è no , il costo è definibile accessorio. Gli sconti Incondizionati in fattura sono portati a riduzione del costo, se otteniamo da un fornitore uno sconto , registro direttamente il prezzo scontato come riduzione del valore Alcune aziende in Italia operano in regime di IVA indetraibile , imposta sul valore aggiunto, in genere L’IVA è credito o debito vs lo stato, salvo che l’azienda non agisca in regime di IVA indetraibile : in questo caso essa è un costo che va aggiunto al valore del bene (ciò accade principalmente nelle aziende ospedaliere). Acquisto in blocco Quando l’immobilizzazione materiale è un’unità economico-tecnica , cioè un insieme di beni tra loro coordinati in una logica tecnico-produttiva, allora il suo costo di acquisto o di produzione si riferisce all’unità nel suo complesso: in questi casi , si devono determinare i valori dei singoli cespiti che lo compongono per: a) Distinguere i cespiti soggetti ad ammortamento da quelli che non lo sono b) Individuare la diversa durata della loro vita utile. Il valore dei singoli cespiti è determinato in base ai prezzi di mercato, tenendo conto del loro stato. Qualora la somma dei valori attribuiti ai singoli cespiti supera il costo dell’intera unità economico-tecnica, allora i singoli valori attribuiti sono proporzionalmente ridotti per raggiungere l’ammontare complessivo al costo dell’intera unità. Qualora la somma dei valori attribuiti ai singoli cespiti sia inferiore al costo dell’intera unità, la differenza è portata proporzionalmente in aumento dei valori di mercato dei singoli cespiti, sempre che il valore risultante sia recuperabile. Acquisti a titolo gratuito : se ci regalano un bene ,come va contabilizzato? -In dare mettiamo il nome del bene , -in avere mettiamo “altri ricavi” , iscrivendolo al valore di mercato. Costo di produzione : Se realizziamo il bene in autonomia bisogna parlare del costo di produzione ,che comprende :
- Costi diretti , cioè direttamente attribuibili al bene (materie prime o manodopera )
- Costi indiretti, cioè costi che l’azienda ha sostenuto anche per realizzare quel bene che non posso si attribuire direttamente al bene (energia elettrica, costi amministrativi, macchinari ); bisogna attribuire questi costi individuando dei parametri specifici (per l’energia potrei utilizzare il numero di ore che ho impiegato per realizzare quel bene ) tramite sistemi di contabilità analitica per misurare in maniera oggettiva i costi dei prodotti.
- Oneri relativi al finanziamento per la fabbricazione interna o verso terzi (interessi passivi )
AMMORTAMENTO
Art. 2426 ci dice come devono essere valutate le immobilizzazioni: Il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione. Eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere motivate nella nota integrativa; cosa ci dice la norma?
- quali beni sono ammortabili (solo i beni con utilizzazione limitata nel tempo, ci sono beni che hanno utilizzazione illimitata e non perdono valore con il passare del tempo, come terreni ,immobili civili, opere d’arte). -e in che modo si effettua ammortamento: i beni sono sistematicamente ammortizzati, l’ammortamento è cioè effettuato sulla base di un piano di ammortamento; quando acquisto un’immobilizzazione devo fare un piano di ammortamento dove scrivo: costo d’acquisto , vita utile (numero dei anni in cui il bene porterà utilità) , criterio di ammortamento e ,se possibile, il valore del bene al termine della vita utile (poiché quel bene potrebbe ancora avere un valore di mercato). N.B. Il valore da ammortizzare non è il costo storico ma il costo storico - valore di presunto realizzo. Beni che non vanno ammortizzati:
- Cestisti la cui utilità non si esaurisce nel tempo (immobili civili )come terreni e opere d’arte.
- Fabbricati che rappresentano una forma di investimento di mezzi finanziari
- Immobilizzazioni in corso di produzione
- Acconti
- Beni destinati alla vendita Lezione 09. Ammortamento L'ammortamento è la procedura tecnico contabile con la quale ripartiamo il costo di un bene strumentale , materiale o immateriale, negli anni per la quale il bene porta utilità nell'azienda. Non si applica su tutti i beni ma solo su quelli disponibili immediatamente per l'uso. L'ammortamento decorre dal momento in cui il bene è disponibile e pronto per l'uso: se il bene entra in esercizio a metà dell'anno, da metà anno devo calcolare la quota di ammortamento; se il primo anno lo uso 8/12 la quota di ammortamento del primo anno sarà più piccola della quota del secondo anno. Si utilizza normalmente una aliquota pari alla metà della quota : se io penso di usare un bene 10 anni ,le quote dovrebbero essere del 10% , il primo anno applico una quota del 5%.
La contabilizzazione dei contributi: Quando posso iscrivere i contributi? Secondo l’Oic 16 : i contributi in conto impianti sono rilevati nel momento in cui c'è la sicurezza dell'erogazione dei contributi. L’operazione va iscritta alla voce “crediti vs comune “ in dare e in contributi in conto impianti in avere (è un ricavo da iscrivere nella voce di altri ricavi di vendita ,è condizionato all'acquisto di beni materiali e di conseguenza dobbiamo collegare il ricavo al bene materiale a cui fa riferimento)-> ricavi pluriennali Esistono 2 metodi : -diretto: contabilmente rettifico il costo dei beni al contributo ottenuto (riduco il valore del bene del valore elargito dall’ente)-> l’ammortamento si calcola sul valore al netto del contributo. -indiretto: al termine dell’esercizio, la quota di ammortamento dei beni viene calcolata sul costo storico al lordo del contributo; occorre rilevare il risconto passivo sui contributi in conto capitale. Lezione 10.10. MANUTENZIONE : gli interventi di manutenzione si dividono in :
- ordinari: servono per ripristinare o mantenere in funzionamento un bene (tagliando dell'auto ad esempio); va a finire nei costi del conto economico "costi di servizio "
- straordinari: incrementano il valore del bene ,è un costo di capitalizzazione: confluisce all'interno del valore del bene a cui si riferisce. Partecipa al conto economico attraverso la procedura dell'ammortamento. Il nuovo valore composto dal costo iniziale e dal costo di manutenzione sarà ammortizzato. LEASING : è una modalità di acquisizione di un bene, tuttavia non è possibile almeno negli schemi di bilancio registrare il leasing con la metodologia sostanziale ma bisogna procedere guardando la forma: essendo un contratto di noleggio, dove io periodicamente pago un canone di leasing , che registro con la voce "costi per godimento di beni di terzi ". Nei contratti di leasing la società che concede il bene ,talvolta, si tutela ulteriormente chiedendo un maxi canone iniziale (una rata maggiore significativa ,a garanzia del leasing ) :Questo costo richiesto in anticipo a garanzia di tutta l'operazione che ,magari , riguarda più di un anno e non è tutto di competenza economica dell'esercizio, quindi è un risconto attivo. La voce assegnata è sempre “costi di godimento di beni di terzi” , ma viene iscritto internamente alla voce "maxi canone leasing vs soci leasing " , perché è una voce di precisazione non ufficiale. Tramite il leasing la società alla fine ha generalmente come obiettivo quello di acquisire la proprietà del bene ,con l'opzione di riscatto , che viene definita al momento del contratto ; l'operazione si registra nella voce di impianti e in contro partita il pagamento. Riscatto anticipato : qualora decidessi di acquistare il bene prima della scadenza ,in quel caso il maxi canone che avevo pagato all’inizio, va nel valore del bene. in Italia vige il principio della prevalenza della sostanza sulla forma ,il leasing va quindi inserito nella nota integrativa : la società utilizzatrice deve iscrivere all’interno della nota integrativa un prospetto in cui devono risultare ,almeno, l'ammontare complessivo del valore del bene a cui vanno sottratti ammortamento e utilizzo , e poi il valore attuale delle rate di canone non scadute del contratto di locazione finanziaria (valore del debito) e gli oneri finanziari di competenza dell'esercizio (ogni volta che paghiamo
una rata paghiamo anche degli oneri finanziari ). Questa rappresentazione rifletto la sostanza e non la forma. Compravendita e retro locazione finanziaria :sono proprietario di un bene e mi serve liquidità , io posso vendere il mio bene ad una società di leasing per poi ,contestualmente ,riprenderlo il locazione. Se il valore della vendita (riscontato per parametrarlo a durata del contratto di leasing) è maggiore del leasing c'è una plus valenza da registrare ,pari alla differenza tra il valore di vendita e il canone totale del contratto della locazione. In caso di minusvalenza essa rimane imputata all'esercizio a cui si è realizzata. I fondi ammortamento non sono iscritti, perché i beni sono già iscritti al netto di essi: il valore dei fondi si trova solo in nota integrativa Le immobilizzazioni sono indicate al costo di acquisto o di produzione ,comprensivo degli oneri accessori. Il costo di produzione è comprensivo solo dei costi direttamente imputabili al bene (perché la stima indiretta è complicata e necessita un sistema analitico di contabilità ) Rivalutazioni : non sono né i ripristini di valore (interventi che seguono le svalutazioni quando vengono meno i motivi per quali è stata fatta la svalutazioni) e non sono neppure quelli relativi ai casi eccezionali. Le rivalutazioni sono di 2 tipi :
- monetarie : riguardano il processo inflattivo, cioè la rivalutazione del bene per tener conto dell’aumento del costo della vita.
- economiche : riguardano l'effettivo incremento del valore del bene. In ogni caso, per poter effettuare una rivalutazione è necessaria una legge che la preveda o consenta. Come si registrano: -in dare : l'incremento del bene -in avere: la riserva, che prende il nome di "riserva di rivalutazione " ; essa non è disponibile , cioè non può essere utilizzata dai soci per la distribuzione di eventuali dividendi fino a quando il bene rimane in azienda (diventa disponibile qualora io vendessi il bene ) -> è una riserva indisponibile. Nota integrativa: (sulle immobilizzazioni materiali) -metodo e coefficienti d’ammortamento utilizzati nel determinare la quota dell’esercizio per le varie categorie di cespiti o le diverse componenti del bene principale oggetto di ammortamento separato. -evidenza del costo originario e degli ammortamenti accumulati dei beni completamente ammortizzati ma ancora in uso. -eventuali vincoli o gravami sui beni (come ad esempio ipoteca) , nonché delle restrizioni o dei vincoli al libero uso dei cespiti in virtù dei contributi pubblici registrati.
