Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów działań w zakładach ubezpieczeń, Publikacje z Analiza i zarządzanie w biznesie

Pobierz Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów działań w zakładach ubezpieczeń i więcej Publikacje w PDF z Analiza i zarządzanie w biznesie tylko na Docsity!

Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów …

ANALIZA MOŻLIWOŚCI ZASTOSOWANIA RACHUNKU

KOSZTÓW DOCELOWYCH I RACHUNKU KOSZTÓW DZIAŁAŃ

W ZAKŁADACH UBEZPIECZEŃ – ARTYKUŁ DYSKUSYJNY

Marta Kruk Politechnika Warszawska Wydział Zarządzania Streszczenie: Zakłady ubezpieczeń funkcjonują na dynamicznie zmieniającym się rynku, a ich działalność uwarunkowana jest wieloma czynnikami, do których przede wszystkim należy zaliczyć globalizację, szybki postęp technologiczny i rozwój systemów informa- cyjnych oraz zmiany na rynkach finansowych. Ponadto przedsiębiorstwa ubezpieczenio- we charakteryzują się złożonością procesów gospodarczych i dużą różnorodnością ofero- wanych produktów ubezpieczeniowych. Wszystko to powoduje, że ubezpieczyciele poszukują nowych rozwiązań przydatnych w procesie zarządzania. Celem artykułu jest zaprezentowanie zintegrowane modelu rachunku kosztów wspomagającego zarządzanie kosztami w zakładach ubezpieczeń majątkowych w dynamicznie zmieniających się wa- runkach rynkowych. Do realizacji celu wykorzystano metody badawcze, takie jak analiza literatury oraz analiza przyczynowo-skutkowa. Słowa kluczowe: rachunek kosztów docelowych, rachunek kosztów działań, zakłady ubezpieczeń majątkowych DOI: 10.17512/znpcz.201 8. 2 .1 2

Wprowadzenie

Funkcjonowanie zakładów ubezpieczeń majątkowych uwarunkowane jest wie- loma czynnikami, zarówno o charakterze zewnętrznym, jak i wewnętrznym. Wśród czynników zewnętrznych istotnie oddziałujących na przedsiębiorstwo ubezpiecze- niowe należy wymienić m.in.: ograniczenia ustawowe działalności ubezpieczeniowej; ograniczenia wynikające z nadzoru ubezpieczeniowego; konkurencję i silną współzależność pomiędzy podmiotami na rynku ubezpie- czeniowym; uzależnienie od sytuacji na rynku, zarówno krajowym, jak i globalnym; uzależnienie od sytuacji politycznej i gospodarczej; globalizację. Do czynników wewnętrznych determinujących działalność zakładów ubezpie- czeń majątkowych należy zaliczyć: niematerialność produktu ubezpieczeniowego; kwalifikacje, doświadczenie, umiejętności i motywacje pracowników; specyficzną formułę wyceny produktów ubezpieczeniowych; specyficzną strukturę kosztów zakładów ubezpieczeń majątkowych; Zeszyty Naukowe Politechniki Częstochowskiej Zarządzanie Nr 30 (2018) s. 137 - 154 dostępne na: http://www.wz.pcz.pl/znwz

Marta Kruk wieloobszarowe ryzyko działalności ubezpieczeniowej; wykorzystanie technologii informatycznych do sprzedaży produktów ubezpie- czeniowych; powiązania kapitałowe. Powyższe uwarunkowania odzwierciedlają specyfikę działalności ubezpiecze- niowej. Przedsiębiorstwa ubezpieczeniowe charakteryzują się złożonością proce- sów gospodarczych oraz dużą różnorodnością oferowanych produktów ubezpie- czeniowych, zróżnicowaną ofertą produktową dla poszczególnych klientów czy kanałów dystrybucji, a także funkcjonują w dynamicznie zmieniającym się otocze- niu. Ponadto polityka cenowa ubezpieczycieli musi uwzględniać czynniki ze- wnętrzne. Wszystko to powoduje, że zmuszone są do poszukiwania nowych roz- wiązań w procesie zarządzania. Ocena efektywności podejmowanych działań przez przedsiębiorstwo ubezpieczeniowe wymaga zastosowania odpowiedniego systemu informacyjnego, umożliwiającego generowanie wieloprzekrojowych informacji o kosztach, cenach oferowanych produktów. Wykorzystanie procesowego ujęcia działalności zakładów ubezpieczeń majątkowych stwarza podstawy do efektywne- go zarządzania działalnością zakładów ubezpieczeniowych, zarówno w aspekcie operacyjnym, jak i w aspekcie strategicznym. Celem artykułu jest zaprezentowanie zintegrowane modelu rachunku kosztów wspomagającego zarządzanie kosztami w zakładach ubezpieczeń majątkowych w dynamicznie zmieniających się warunkach rynkowych. Do realizacji celu wyko- rzystano metody badawcze, takie jak: analiza literatury oraz analiza przyczynowo- skutkowa.

Rachunek kosztów docelowych

Rachunek kosztów docelowych charakteryzuje się rynkowym i strategicznym podejściem do kalkulacji kosztów produktów. Traktowany jest jako metoda strate- gicznego zarządzania kosztami, gdyż jego celem jest redukcja kosztów produktu w całym cyklu życia produktu, przy zachowaniu określonego poziomu funkcjonal- ności i jakości (Szychta 2008, s. 359). Rachunek kosztów docelowych ukierunko- wany jest na ustalenie kosztów produktu w fazie projektowania w celu pomiaru kosztów i ich kontrolowania w fazie wytwarzania, aby osiągnąć zamierzoną ren- towność. Podstawą określenia dopuszczalnego kosztu produktu są oczekiwania klientów dotyczące jego ceny, funkcji i jakości. W literaturze przedmiotu nie ma jednej, ogólnie akceptowanej definicji rachun- ku kosztów docelowych. Rozbieżności wynikają z różnorodności celów zastoso- wania tego systemu. W Tabeli 1 przedstawiono wybrane definicje rachunku kosz- tów docelowych, prezentowane przez różnych autorów.

Marta Kruk Autorzy (^) Definicja C.T. Horngreen, M. Datar, G. Foster (2003) „Prowadzony przez cenę i zorientowany na klienta – rozpoczyna się on od ceny, jakości i wymagań dotyczących funkcjonalności, okre- ślonych przez klientów. Jest on przeciwieństwem metod ustalania cen opartych na formule »koszty plus«, które są prowadzone kosz- towo”. A. Szychta (2003) „Narzędzie strategicznego zarządzania kosztami, ponieważ głównym celem jego zastosowania jest obniżka kosztów określonego produktu w całym jego cyklu życia, a więc nie tylko w fazie produkcji, ale przede wszystkim w fazie jego projektowania i planowania”. I. Sobańska (2003) „Koncepcja, która umożliwia rozwój kompleksowego zarządzania kosztami w przedsiębiorstwach działających w warunkach silnej konkurencji na rynkach globalnych, niezbędnego dla osiągania celów strategicznych, jak: przetrwanie i realizowanie zysków w długim okre- sie. Cel strategiczny został włączony do konstrukcji tej koncepcji”. E. Nowak (2003) „Nowoczesny system zarządzania kosztami produkcji, dostosowany do wzrastającej konkurencji na rynku, skracania cyklu życia produk- tu, a także oczekiwań ze strony klientów co do jakości i funkcjonal- ności produktów oraz cen ich sprzedaży. Rachunek kosztów docelo- wych koncentruje się na kalkulacji kosztów wytwarzania nowych produktów, przy czym zastosowanie tego rachunku rozpoczyna się już na etapie projektowania produktu i planowania wielkości jego sprzedaży oraz określania przewidywanej wielkości sprzedaży i przewidywanej ceny sprzedaży”. Źródło: Opracowanie na podstawie (Zackiewicz 2005, s. 244-254) Analizując przytoczone powyżej definicje, można zauważyć, że różni autorzy odmiennie postrzegają cele stawiane rachunkowi kosztów docelowych. Dla jed- nych autorów rachunek kosztów docelowych jest narzędziem, techniką, metodą, systemem, koncepcją, filozofią strategicznego zarządzania kosztami bądź redukcji kosztów, zaś dla innych techniką, systemem, strategią zarządzania zyskiem. Ponad- to przedstawione definicje pozwalają wskazać postrzeganie rachunku kosztów docelowych w dwóch wymiarach: wąskim i szerokim. W wąskim znaczeniu ra- chunek kosztów docelowych jest rozumiany jako narzędzie czy technika kalkulo- wania kosztów produktów przy uwzględnieniu określonej jego jakości, funkcjonal- ności i ceny. W szerokim znaczeniu jest postrzegany jako metoda, system, filozofia strategicznego zarządzania kosztami przedsiębiorstwa. A. Szychta wskazuje dwa główne cele stosowania rachunku kosztów docelo- wych (Szychta 2008, s. 365):

1. redukcję kosztów, czyli obniżanie kosztu wytworzenia produktu przy utrzyma- niu jego wysokiej jakości,
2. strategiczne planowanie zysku w oparciu o informacje dotyczące sprzedaży i danych dotyczących konstrukcji i wytwarzania produktu.

Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów … Z kolei B. Zackiewicz, szczegółowo analizując literaturę przedmiotu, wymienia następujące cele zastosowania rachunku kosztów docelowych (Zackiewicz 2006, s. 178 - 179): zarządzanie kosztami nowych produktów w całym cyklu życia produktu, dostosowanie struktury kosztów produktu do wymagań rynkowych, redukowanie kosztów produktu w całym cyklu życia produktu, dostarczenie podstaw do kontroli kosztów we wszystkich fazach operacyjnych, a także dla zapewnienia osiągnięcia założonych celów rentowności produktu w cyklu jego życia, optymalizację kluczowych czynników sukcesu produktu, tj. kosztu, jakości, czasu, w fazie projektowania i rozwoju, zapewnienie rentowności nowych produktów w fazie wprowadzenia na rynek, zapewnienie docelowego zysku poprzez uwzględnienie bieżących warunków rynkowych w perspektywie średnio- i długoterminowej, utrzymanie konkurencyjności kosztowej przy zaspokojeniu zróżnicowanych potrzeb klientów oraz równoczesnej realizacji zysku zgodnie z planami strate- gicznymi. Pomimo odmiennych celów wykorzystania rachunku kosztów docelowych w przedsiębiorstwach system ten charakteryzuje się następującymi cechami (Szychta 2008, s. 365): Jest stosowany w fazie planowania i projektowania produktu. Charakteryzuje się orientacją rynkową – projektowanie produktu rozpoczyna się od docelowej ceny i docelowego zysku, zaś relacja pomiędzy docelową ceną i docelowym zyskiem wyznacza poziom kosztów dozwolonych przez rynek – tzw. koszty dopuszczalne, a więc wyróżnia się odmiennym sposobem ustalania cen i kosztów w stosunku do tradycyjnego systemu rachunku kosztów. Ponadto produkty postrzegane są przez pryzmat oczekiwanej jakości, funkcjonalności i ceny akceptowanej przez rynek. Jest narzędziem planowania i redukcji kosztów produktu. Jest powiązany z planowaniem zysku w długoterminowej perspektywie, przy uwzględnieniu pozycji konkurencyjnej przedsiębiorstwa oraz potrzeb klientów. Pozwala na koordynacje działań pracowników z różnych obszarów funkcjonal- nych przedsiębiorstwa w celu osiągnięcia dopuszczalnego poziomu kosztów produktu. Koszt docelowy jest efektem pracy interdyscyplinarnych zespołów, obejmujących takie funkcje, jak: marketing, planowanie i rozwój produktów, wytwarzanie, sprzedaż i dystrybucję produktów, rachunkowość, controlling, planowanie strategiczne. Postrzeganie produktu przez pryzmat jakości, funkcjonalności i ceny określane jest mianem „strefa przetrwania” lub „trójkąt przeżycia”. Strefa przetrwania jest obszarem wyznaczonym przez maksymalne i minimalne wielkości powyższych cech dla każdego produktu. Przedsiębiorstwo, które chce utrzymać się na rynku, powinno osiągnąć równowagę pomiędzy wyspecyfikowanymi cechami. Produkt spełniający określone funkcje i charakteryzujący się określonym poziomem jako- ści, powinien być zaoferowany na rynku po odpowiadającej tym parametrom cenie

Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów … W systemie kosztów docelowych można wyróżnić dwa aspekty (Markowska 2006, s. 89): Aspekt kalkulacyjny – rachunek kosztów docelowych jest metodą kalkulacji kosztu docelowego produktu, przy uwzględnieniu jego funkcji i komponentów. Aspekt sterowania – rachunek kosztów docelowych obejmuje różne metody i czynności ukierunkowane na osiągnięcie kosztu docelowego. Kalkulacja kosztu docelowego odbywa się w kilku etapach:

1. Ustalenie docelowej ceny sprzedaży produktu (nowego lub ulepszonego) – jest to cena możliwa do uzyskania na rynku, którą skłonni są zaakceptować klienci, a jednocześnie pozwalająca osiągnąć zakładany przez przedsiębiorstwo udział w rynku.
2. Wyznaczenie docelowego zysku – tj. takiego poziomu zysku ze sprzedaży pro- duktu, który umożliwi przedsiębiorstwu osiągnięcie pożądanej rentowności sprzedaży, przy uwzględnieniu przyszłych uwarunkowań rynkowych sprzedaży produktu.
3. Wyznaczenie kosztu dopuszczalnego – stanowi różnicę pomiędzy docelową ceną sprzedaży produktu a docelowym jednostkowym zyskiem ze sprzedaży, wskazuje poziom kosztów jednostkowych zapewniających przedsiębiorstwu osiągnięcie pożądanej rentowności sprzedaży produktu przy założonej docelo- wej cenie sprzedaży. Koszt dopuszczalny porównuje się z kosztem bieżącym produktu, czyli kosztem, po którym produkt mógłby być wytwarzany bez doko- nywania zmian usprawniających w projekcie produktu lub procesie produkcyj- nym. Różnica pomiędzy kosztem bieżącym a kosztem dopuszczalnym wyznacza kwotę możliwej obniżki kosztów, którą trzeba osiągnąć poprzez odpowiednie projektowanie produktu oraz zarządzanie kosztami w dłuższej perspektywie.
4. Wyznaczenie kosztu docelowego, przy uwzględnieniu technologicznych i orga- nizacyjnych czynników produkcji oraz kwoty możliwej obniżki kosztów. Jeżeli przedsiębiorstwo nie jest w stanie osiągnąć docelowego kosztu na poziomie niższym lub równym kosztowi dopuszczalnemu, wówczas może wybrać jedną z możliwości: 1) zmodyfikować projekt produktu w celu obniżenia kosztów,
   2. zaakceptować niższą niż pierwotnie zakładano rentowność produktu, 3) zre- zygnować z uruchomienia produkcji danego produktu. Rachunek kosztów docelowych pozwala zarządzać kosztami jeszcze w fazie projektowania produktów, czyli przed ich poniesieniem. System ten ukierunkowa- ny jest na obniżane kosztów nowych lub modyfikowanych produktów, przy jedno- czesnym uwzględnieniu wymagań klientów odnośnie ceny, jakości i funkcjonalno- ści produktów. Ponadto rachunek kosztów docelowych obejmuje swoim zakresem wiele kluczowych obszarów zarządzania przedsiębiorstwem poprzez budowanie interdyscyplinarnych zespołów, składających się z pracowników różnych działów. W wyniku powiązania rachunku kosztów docelowych z rachunkiem kosztów dzia- łań powstaje nowe narzędzie zarządzania kosztami wspomagające podejmowanie decyzji zarówno w perspektywie długoterminowej, jak i w odniesieniu do krótkie- go okresu funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Marta Kruk

Rachunek kosztów działań

Rachunek kosztów działań opisywany jest jako metoda pomiaru kosztów i efek- tywności działań, zasobów, produktów i innych obiektów kosztów. Koncepcja opiera się na założeniu, że bezpośrednią przyczyną powstawania kosztów nie są produkty, lecz wykonywane działania, niezbędne do wytworzenia produktów. Pro- dukty generują tylko popyt na realizację określonych działań, a dopiero wykony- wanie działań powoduje zużycie zasobów przedsiębiorstwa, co z kolei jest bezpo- średnią przyczyną ponoszenia kosztów. Koszty odzwierciedlają w ujęciu finansowym zużycie określonych zasobów. A więc nośnikiem kosztów nie jest produkt, lecz działanie niezbędne do jego wytworzenia. Ostatecznie koszty pono- szone są na wytworzenie produktów, ale nie produkty są bezpośrednią ich przy- czyną, lecz działania. Stąd też koszty powinny być przyporządkowane działaniom i procesom (Wroński 2005, s. 112-113). Rachunek kosztów działań polega na po- wiązaniu zasobów z działaniami, a następnie działań z określonymi obiektami kosztów w oparciu o przyczynowo-skutkowe relacje pomiędzy czynnikami po- wstawania kosztów i działaniami. W wąskim znaczeniu rachunek kosztów działań polega na przyporządkowaniu kosztów produktom na podstawie wykonywanych działań służących do wytworzenia tego produktu oraz na ustaleniu kosztów działań na podstawie wykorzystania zasobów zużytych do ich wytworzenia. W szerokim znaczeniu rachunek kosztów działań stosowany jest do pomiaru i analizy kosztów zasobów, działań, produktów, klientów i innych obiektów zarządzania (Świderska 2003, s. 3.47-3.49). Rachunek kosztów działań opiera się na następujących założeniach (Piechota 2005, s. 23):

1. Działalność przedsiębiorstwa jest zbiorem wielu działań.
2. Podstawową przyczyną wykonywania działań są klienci – przedsiębiorstwo po- dejmuje działania w celu zaspokojenia potrzeb nabywców. Zaspokojenie zgła- szanego popytu wymaga realizacji działań niezbędnych do wytworzenia i do- starczenia wyrobów na rynek.
3. Koszty w przedsiębiorstwach ponoszone są w wyniku realizacji działań. Koszty są skutkiem wykonywanych w przedsiębiorstwie działań, nie zaś ich przyczyną. Wśród podstawowych celów rachunku kosztów działań wymienia się (Wroński 2005, s. 113): zwiększenie transparentności kosztów różnych obszarów działalności przedsię- biorstwa, możliwość kontrolowania prawidłowości zużycia czynników produkcji, zwiększenie dokładności pomiaru wykorzystania potencjału wytwórczego przedsiębiorstwa, urealnienie wyliczenia pełnych kosztów wytworzenia wyrobów i zmniejszenie błędnych decyzji strategicznych przedsiębiorstwa dotyczących tych kosztów, redukowanie lub minimalizowanie kosztów o małej lub zerowej wartości dla klienta, uwypuklanie działań o wysokiej wartości dodanej,

Marta Kruk Metoda zarządzania na podstawie kosztów działań (ABCM) charakteryzuje się bezpośrednim wykorzystaniem informacji o kosztach działań do podejmowania decyzji kierowniczych. Z kolei metoda zarządzania na podstawie działań (ABM) polega na wykorzystaniu danych o działaniach i ich kosztach do podejmowania decyzji ukierunkowanych na podniesienie skuteczności i efektywności działań. Dziedzina ta obejmuje analizę czynników powodujących koszty, analizę działań oraz pomiar wyników, zaś głównym źródłem informacji jest rachunek kosztów działań. Zarządzanie na podstawie działań obejmuje szerszy zakres zadań w po- równaniu z zarządzaniem kosztami działań. Zarządzanie na podstawie działań nie wiąże się z bezpośrednim oddziaływaniem na koszty działań, lecz na same działa- nia i czynniki je wywołujące, co w konsekwencji pozwala na obniżanie kosztów procesów oraz eliminowanie kosztów działań nietworzących wartości. W meto- dzie ABM wystarczy wyodrębnienie działań i pomiar ich kosztów, bez konieczno- ści kalkulacji kosztów produktów w oparciu o rachunek kosztów działań (Szychta 2008, s. 266). Model zarządzania na podstawie działań (ABM) przedstawiono na Rysunku 2. Rysunek 2. Model Activity-Based Management według CAM-I Źródło: (Nóżka 2008, s. 17) Zarządzanie na podstawie działań (ABM) znajduje zastosowanie zarówno w obszarze zarządzania operacyjnego, jak i strategicznego. W wymiarze operacyj- nym służy podejmowaniu działań zwiększających wydajność, obniżających koszty i optymalizujących wykorzystanie zasobów. Istotą strategicznego zarządzania na podstawie działań jest modyfikacja zapotrzebowania na działania w celu zwiększe- nia rentowności. Zmiany struktury działań wynikają z decyzji dotyczących projek- towania i rozwoju produktów, kształtowania struktury asortymentowej, współpracy z klientami, segmentacji rynku czy wyboru kanałów dystrybucji (Szychta 2008, s. 270).

Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów …

Integracja systemów rachunku kosztów na potrzeby zarządzania

kosztami zakładów ubezpieczeń majątkowych

Rynek ubezpieczeniowy należy do struktur oligopolistycznych. Udział w sekto- rze ubezpieczeń pozostałych osobowych i ubezpieczeń majątkowych (mierzony wielkością składki przypisanej brutto) pięciu największych zakładów ubezpieczeń działu II wynosi ponad 70%. Na rynku oligopolistycznym istnieje silna koegzy- stencja pomiędzy poszczególnymi podmiotami. Przedsiębiorstwa, podejmując de- cyzje dotyczące kształtowania wyniku finansowego, muszą brać pod uwagę decy- zje podejmowane przez pozostałe przedsiębiorstwa oligopolistyczne. Z drugiej strony postęp technologiczny oraz szybki rozwój elektronicznych systemów infor- macyjnych i komunikacyjnych wpływa na powszechny dostęp do informacji. Po- woduje to wzrost świadomości klientów zakładów ubezpieczeń, co z kolei przekła- da się na wzrost ich oczekiwań oraz zmianę pozycji negocjacyjnej w stosunku do produktów oferowanych na rynku. Działalność ubezpieczeniowa istotnie różni się od działalności podmiotów funkcjonujących w innych sektorach gospodarki. Różnice te wynikają z niemate- rialności produktu ubezpieczeniowego, jednoczesności fazy produkcji i konsump- cji, odwróconego cyklu produkcyjnego. Współczesne przedsiębiorstwa ubezpie- czeniowe charakteryzuje orientacja rynkowa, polegająca na osiąganiu rentowności dzięki zaspokojeniu potrzeb i oczekiwań klientów. Zakłady ubezpieczeń nastawio- ne są na poszukiwanie i kreowanie potrzeb klientów oraz zaspokajanie ich oczeki- wań. Przedsiębiorstwa ubezpieczeniowe, chcąc utrzymać się na rynku oraz umac- niać na nim swoją pozycję, muszą dostosowywać się do zmiennych uwarunkowań rynkowych. Przedsiębiorstwa ubezpieczeniowe muszą podejmować działania usprawniające proces zarządzania, w tym szczególną uwagę powinny poświęcić optymalizacji kosztów w poszczególnych obszarach działalności. Współcześnie zdobycie przewagi konkurencyjnej oraz jej utrzymanie możliwe jest głównie po- przez doskonalenie procesów zachodzących wewnątrz przedsiębiorstwa. Podejście procesowe umożliwia podejmowanie właściwych decyzji pozwalających na dosto- sowywanie się przedsiębiorstwa do zmieniającego się otoczenia konkurencyjnego. Ponadto w przypadku zakładów ubezpieczeń wdrożenie zarządzania procesami związane jest nie tylko z usprawnianiem procesu zarządzania podmiotem, lecz także wynika z regulacji prawnych w zakresie prowadzenia działalności ubezpie- czeniowej. Zastosowanie zarządzania procesami w zakładach ubezpieczeń tworzy warunki do wprowadzania nowoczesnych narzędzi zarządzania kosztami, opartych na podejściu procesowym. Należą do nich rachunek kosztów działań oraz rachunek kosztów docelowych. Przedsiębiorstwa ubezpieczeniowe, konkurując produktami o podobnym zesta- wie cech funkcjonalnych i jakościowych przy wyznaczonej cenie, zmuszone są poruszać się w określonych ramach odnoszących się do poziomu ceny, jakości i funkcjonalności oferowanych produktów. Przekroczenie tychże ram może prowa- dzić do pogorszenia wyników finansowych przedsiębiorstwa ubezpieczeniowego. Zaoferowanie produktu ubezpieczeniowego po zbyt wysokiej cenie spowoduje spadek sprzedaży, a w konsekwencji zmniejszenie przychodów ze sprzedaży.

Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów … Polisowanie – odbywa się selekcja ryzyk, klasyfikacja wniosku do określonej klasy ryzyka i przypisanej jej taryfy, kończy się wystawieniem polisy ubezpie- czenia i wpłaceniem pierwszej składki ubezpieczeniowej. Ochronę ubezpieczeniową – wówczas ubezpieczyciel pozostaje w gotowości do świadczeń. Wypłatę świadczenia – jest to moment, w którym ma miejsce materializacja usługi ubezpieczeniowej. Działalność ubezpieczeniowa istotnie różni się od tradycyjnej działalności pro- dukcyjnej, gdzie proces produkcyjny kończy się wytworzeniem produktu, zaś dys- trybucja odbywa się po zakończeniu jego wytwarzania. Cechą charakterystyczną działalności przedsiębiorstw ubezpieczeniowych jest odwrócony proces produk- cyjny, tzn. najpierw ma miejsce sprzedaż produktu ubezpieczeniowego, a później następuje świadczenie usługi ubezpieczeniowej. Konsekwencją tego jest pierwotne w stosunku do ponoszonych kosztów inkasowanie przychodów pochodzących ze składek. Ponadto niemożliwe jest jednoznaczne i precyzyjne wyznaczenie kosztów ochrony ubezpieczeniowej, gdyż ich wysokość uzależniona jest od przyszłych zda- rzeń losowych, których nie da się w pełni przewidzieć. Niemiej jednak ubezpie- czyciele budują modele pozwalające określić poziom stawek ubezpieczeniowych, posługując się indywidualnie dobranymi kryteriami. Schemat generowania ceny rynkowej w zakładach ubezpieczeń przedstawiono na Rysunku 3. Rysunek 3. Schemat generowania ceny rynkowej w zakładach ubezpieczeń Źródło: (Janowicz-Lomott, Łyskawa 2016, s. 71) Specyfika działalności ubezpieczeniowej ma odzwierciedlenie w strukturze i klasyfikacji kosztów przedsiębiorstw ubezpieczeniowych. Do najważniejszych pozycji kosztowych należą: odszkodowania i świadczenia, koszty działalności ubezpieczeniowej, koszty działalności lokacyjnej (Gąsiorkiewicz 2009, s. 56-63). W zakładach ubezpieczeń majątkowych dwie pierwsze pozycje kosztów składają się na rachunek techniczny ubezpieczyciela, zaś koszty działalności lokacyjnej ujęte są w ogólnym rachunku zysków i strat. Odszkodowania i świadczenia to pod- Taryfa rynkowa

1. w oparciu o sytuację konkurencyjną
2. model behawioralny Taryfa techniczna Otoczenie konkurencyjne Zachowania i potrzeby klientów Dyscyplina cenowa Cena rynkowa

Marta Kruk stawowa kategoria kosztów zakładów ubezpieczeń, obejmująca wszelkie wypłaty odszkodowań i świadczeń, koszty likwidacji szkód i windykacji regresów, zmniej- szone o zwroty odszkodowań, uzyskane regresy oraz odzyski po szkodach. Ta pozycja kosztów ma największy udział w strukturze kosztów zakładów ubezpie- czeń, przy czym w kontekście zarządzania należy je traktować jako koszty zapadłe, gdyż po podpisaniu umowy ubezpieczenia ubezpieczyciel nie ma wpływu na ich wysokość. Koszty działalności ubezpieczeniowej obejmują dwie grupy: koszty akwizycji i koszty administracyjne. Koszty akwizycji związane są bezpośrednio lub pośrednio z zawieraniem i odnawianiem umów ubezpieczenia. Natomiast kosz- ty administracyjne obejmują wszelkie koszty związane z funkcjonowaniem zakładu ubezpieczeń. Koszty działalności ubezpieczeniowej wynikają generalnie z działań bieżących. Ostatnią pozycją są koszty działalności lokacyjnej, na które składają się koszty utrzymania nieruchomości niebędących siedzibą zakładu ubezpieczeń, kosz- ty zarządzania lokatami, prowizje bankowe, prowizje biur maklerskich, wydatki związane z zakupem lub sprzedażą akcji, obligacji bądź innych walorów finanso- wych stanowiących lokaty zakładu ubezpieczeń, a także wynik ujemny rewalory- zacji i realizacji lokat. Z punktu widzenia zarządzania kosztami zakładu ubezpieczeń głównym przed- miotem zainteresowania powinny być koszty o charakterze technicznym, natomiast koszty działalności lokacyjnej należy rozpatrywać w odniesieniu do przychodów z lokat, pod kątem rentowności inwestycji w lokaty. Wynik na działalności loka- cyjnej ma istotne znaczenie, gdyż wpływa bezpośrednio na wynik finansowy za- kładu ubezpieczeń. W zakładach ubezpieczeń zarządzanie kosztami podporządkowane jest przyjętej przez ubezpieczyciela strategii kosztowej, która z kolei wynika ze strategii cało- ściowej podmiotu. Zakłady ubezpieczeń mogą realizować strategię kosztową opar- tą na optymalizacji kosztów lub rentowności bądź polityce cenowej. W realizacji strategii kosztowej opartej na polityce cenowej docelowy poziom kosztów deter- minuje cena produktu ubezpieczeniowego, a więc stawka ubezpieczeniowa. Wów- czas zarządzanie kosztami koncentruje się na kontroli kosztów (zwłaszcza kosztów odszkodowań i świadczeń) oraz musi być dopasowane do prowadzonej polityki cenowej ubezpieczyciela. W praktyce zarządzania kosztami w przedsiębiorstwach ubezpieczeniowych ra- chunek kosztów docelowych powinien być wykorzystywany w powiązaniu z ra- chunkiem kosztów działań, identyfikującym koszty produktów przez pryzmat pro- cesów i działań. Integrację rachunku kosztów działań z rachunkiem kosztów docelowych na potrzeby zarządzania kosztami zakładów ubezpieczeń przedstawio- no na Rysunku 4.

Marta Kruk docelowej ceny sprzedaży produktów zostaje wyznaczona docelowa stopa zysku. Dysponując informacjami w zakresie docelowej ceny sprzedaży oraz docelowej stopy zysku, ubezpieczyciel może przystąpić do kalkulacji docelowego kosztu produktu. Przy ustalaniu kosztów docelowych zastosowanie powinien znaleźć ra- chunek kosztów działań. Rachunek kosztów działań, poprzez analizę procesów i działań niezbędnych do wytworzenia produktu, pozwala właściwie rozpoznać koszty, zaś informacje mogą stanowić podstawę do sterowania kosztami. Rozpo- znanie działań związanych z realizacją procesów zachodzących w przed- siębiorstwach ubezpieczeniowych umożliwia zidentyfikowanie i wyeliminowanie działań nietworzących wartości, lepsze wykorzystanie posiadanych i przyszłych zasobów, a w konsekwencji obniżkę kosztów w dążeniu do kosztu docelowego. Zastosowanie rachunku kosztów działań w celu określenia kosztów produktów i procesów, charakteryzujących się różnymi funkcjami i cechami, pozwala właści- wie oszacować docelowe koszty tychże obiektów, a zwłaszcza w przypadku róż- nych wariantów tych produktów. Porównanie faktycznego kosztu produktu, ustalonego według rachunku kosz- tów działań, z jednostkowym docelowym kosztem produktu stwarza podstawę do analizy struktury kosztów jednostkowych i zainicjowania działań zmierzających do osiągnięcia docelowych kosztów produktów. Zastosowanie rachunku kosztów działań w powiązaniu z rachunkiem kosztów docelowych dostarcza następujących korzyści (Szychta 2008, s. 395): informowanie o kosztach zużywanych zasobów, działań, zarówno tworzących, jak i nietworzących wartości; umożliwienie identyfikacji i szacowania kosztów przy uwzględnieniu wymagań klientów w zakresie funkcjonalności i jakości produktów; ujawnienie kosztów złożoności; dokonywanie analizy wpływu wykorzystania analizy wartości i innych koncep- cji na koszty bieżące i przyszłe; wzrost zdolności do podejmowania działań obniżki kosztów pośrednich; oddziaływanie na koszty jakości i związane z nimi analizy; przeprowadzanie analizy wrażliwości dotyczącej zachowania się kosztów w celu zwiększenia dokładności kalkulacji docelowego kosztu produktu; wykorzystanie procedury kalkulacji kosztów zorientowanej na procesy, pomoc- nej w pracy interdyscyplinarnych zespołów oraz rachunku redukcji kosztów. Powiązanie rachunku kosztów docelowych z rachunkiem kosztów działań sta- nowi skuteczne narzędzie zarządzania kosztami zakładów ubezpieczeń majątko- wych, wspomagające podejmowanie decyzji menedżerskich, zarówno w odniesie- niu do krótkiego, jak i długiego horyzontu działania ubezpieczyciela.

Podsumowanie

Rachunek kosztów docelowych i rachunek kosztów działań stanowią nowocze- sne metody zarządzania kosztami. Połączenie obu systemów powoduje, że wza- jemnie się uzupełniają i dostarczają nowych rozwiązań w ramach procesu zarzą- dzania kosztami w zakresie zarządzania operacyjnego i strategicznego. Tworzą

Analiza możliwości zastosowania rachunku kosztów docelowych i rachunku kosztów … ramy kompleksowego podejścia do zarządzania kosztami, zwłaszcza że współcze- sny system informacji kosztowej powinien uwzględniać różne potrzeby informa- cyjne odbiorców. Poprzez integrację rachunku kosztów docelowych z rachunkiem kosztów działań powstaje nowe narzędzie wspomagające osiąganie operacyjnych i strategicznych celów przedsiębiorstwa w warunkach zmieniających się oczekiwań klientów, globalizacji, szybkiego postępu technologicznego, rozwoju elektronicz- nych systemów informacyjnych i komunikacyjnych.

Literatura

Czubakowska K., Gabrusewicz W., Nowak E. (2014), Rachunkowość zarządcza. Metody i zastosowania , PWE, Warszawa. Gąsiorkiewicz L. (2009), Finanse zakładów ubezpieczeń majątkowych. Teoria i praktyka , C.H. Beck, Warszawa. Gmińska R. (2009), Integracja odmian rachunku kosztów na potrzeby rachunkowości za- rządczej , „Prace Naukowe Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu”, nr 58. Janowicz-Lomott M., Łyskawa K. (2016), Underwriting i polityka lokacyjna zakładów ubezpieczeń w kształtowaniu taryf na rynku ubezpieczeń majątkowych , „Prace Naukowe Uniwersytetu Ekonomicznego we Wrocławiu”, nr 415. DOI: 10.15611/pn.2016.415. Koga K. (1999), Determinants of Effective Product Cost Management During Product De- velopment: Opening the Block Box of Target Costing , Working Paper, Harvard University, Graduate School of Business Administration, George F. Baker Foundation. Markowska M. (2006), Rachunek kosztów docelowych , [w:] Nowak E. (red.), Strategiczne zarządzanie kosztami , Oficyna Ekonomiczna, Kraków. Miller J., Pniewski K., Polakowski M. (2000), Zarządzanie kosztami działań , WIG-Press, Warszawa. Nowak E., Wierzbiński M. (2010), Rachunek kosztów. Modele i zastosowania , PWE, War- szawa. Nóżka A. (2008), Zarządzanie oparte na rachunku kosztów działań , „Annales Universitatis Mariae Curie-Skłodowska. Sectio H. Oeconomia”, Vol. 42. Piechota R. (2005), Projektowanie rachunku kosztów działań , Difin, Warszawa. Sojak S., Jóźwiak H. (2004), Rachunek kosztów docelowych , Oficyna Ekonomiczna, Kra- ków. Szychta A. (2008), Etapy ewolucji i kierunki integracji metod rachunkowości zarządczej , Wydawnictwo Uniwersytetu Łódzkiego, Łódź. Szychta A. (red.) (2010), Rachunkowość zarządcza , Wolters Kluwer, Warszawa. Świderska G.K. (red.) (2003), Rachunkowość zarządcza i rachunek kosztów , t. 1, 2, Difin, Warszawa. Wroński P. (2005), Nowoczesne metody rachunku kosztów w przedsiębiorstwie. Uwa- runkowania i perspektywy , Wydawnictwo Uniwersytetu Marii Curie-Skłodowskiej, Lublin. Zackiewicz B. (2005), Ewolucja koncepcji rachunku kosztów docelowych w literaturze przedmiotu , „Prace i Materiały Wydziału Zarządzania Uniwersytetu Gdańskiego”, nr 2. Zackiewicz B. (2006), Cele i funkcje zarządzania kosztami nowego produktu poprzez koszty docelowe , „Prace i Materiały Wydziału Zarządzania Uniwersytetu Gdańskiego”, nr 4.