Scarica Appunti diritto tributario e più Appunti in PDF di Diritto Tributario solo su Docsity!
DIRITTO TRIBUTARIO 1
Prima lezione. Giorno 6/10/ PARTE GENERALE. Perché si chiama diritto tributario? Cos’è il tributo? Non esiste una definizione normativa di tributo. Non c’è stata mai una norma che l’ha definito. Perché utilizziamo il termine tributo? È solo una questione accademica, per cultura personale? Oppure la definizione ha un impatto nel senso che la qualificazione di un’obbligazione come tributaria ha conseguenze giuridiche. Il legislatore spesso fa riferimento all’istituto del tributo nonostante non ne abbia mai dato una definizione. Negli anni 80 era stato indetto un referendum abrogativo di una norma che si occupa della sostituzione tributaria, una figura tipica di soggetto passivo del tributo tipica dell’ordinamento tributario è il cd sostituto di imposte>Un soggetto che si sostituisce ad un altro per pagare le imposte di questo. Io sono un dipendente dell’Università; c’è un rapporto di lavoro che mi lega all’università. Percepisco un compenso per il mio ruolo e ogni mese l’università sulla busta paga mi trattiene una parte del compenso, la cd ritenuta alla fonte e la trattiene in forza di una norma di legge. Negli anni 80 una forza politica aveva raccolto le firme per indire un referendum abrogativo; furono raccolte le firme ma questo referendum fu dichiarato dalla corte di cassazione inammissibile perché c’è una norma cost che vieta il referendum abrogativo che abbia ad oggetto leggi tributarie. Il legislatore costituzionale non definisce il tributo ma ci dice che non possono essere abrogate con un referendum. Altro esempio di rilevanza del concetto di tributo, l’art 2 del d lgs n 546 del 1992, individua l’oggetto della giurisdizione tributaria;C’è un giudice ad hoc istituito per le controversie tributarie. Questo art stabilisce che oggetto della giurisdizione tributaria sono i tributi di ogni genere e specie. Quindi se un’obbligazione ha natura di tributo il giudice competente è il giudice tributario; se invece quel l’obbligazione non ha natura tributaria non posso adire la corte di giustizia tributaria ma adire un altro giudice. Bisogna essere certi quando si propone azione giudiziaria di individuare il giudice competente. Questi esempi per dire che rispondere a cosa sia un tributo significa definire il campo di applicazione di altre norme. Non abbiamo una definizione normativa ma tutta una serie di sentenze della corte cost che permettono di costruire il concetto di tributo, quindi alla luce della giurisprudenza costituzionale. La definizione di tributo passa attraverso lo studio di due norme costituzionali. Le norme in questione sono quelle dell’art 23 e 53 primo comma. Il primo si occupa della riserva di legge in campo fiscale. Il 53 primo comma detta il principio di capacità contributiva. Attraverso il combinato disposto elaboriamo la nozione di tributo. Art 23-> prevede che nessuna prestazione patrimoniale o personale può essere imposta se non in base alla legge. Quindi perché una prestazione personale o patrimoniale sia costituzionalmente legittima è necessario che ci sia una legge che la legittima. Principio di legalità che troviamo anche
nel diritto penale o diritto sanzionatorio tributario: non ci può essere sanzione senza una norma che configurava quel comportamento come illecito prima che il fatto avvenisse. Una prestazione qualunque essa sia deve avere fondamento nella legge. L’art 23 non parla di tributo nella conformazione letterale. Parla di prestazione personale o patrimoniale che può essere imposta in base alla legge. “Imposta” qui è un aggettivo, non un istituto ovviamente. Questo per dire che quando diciamo che l’art 23 prevede la riserva di legge in campo fiscale usiamo una espressione di comodo perché il suo campo di applicazione non è solo quello fiscale. Qualsiasi prestazione, la prestazione che c’era un tempo sul servizio militare, prestazione di tipo personale, che a prescindere da altre norme della cost poteva essere oggetto di un obbligo solo se c’era una legge che la prevedeva. La misura dell’ indennizzo a fronte di un esproprio: se la pa decide di realizzare un’opera pubblica su un territorio di proprietà privata questo può essere espropriato, legittimo in quanto previsto dalla legge. Le sanzioni a prescindere da quanto stabilisce il cd penale o il legislatore tributario le sanzioni in base all’art 23 devono essere necessariamente previste dalla legge. Quindi questo art è trasversale e riguarda tutto il settore delle prestazioni personali e patrimoniali. Nel diritto tributario studiamo sia prestazioni patrimoniali consistenti nell’assunzione di un’obbligazione espressa in termini tributari (pagare il tributo significa pagare una somma di denaro, come l’IRPEF); obbligazioni espresse in valuta quindi. Il tributo quindi di tipo patrimoniale è questo. Ma nell’ordinamento tributario ci sono anche prestazioni personali come la dichiarazione dei redditi; un soggetto che produce reddito deve presentare ogni anno la dichiarazione. Questo obbligo non è ancora un obbligo che si traduce nell’ adempimento di un’obbligazione patrimoniale, perché io potrei presentare la dichiarazione e non avere nessuna imposta da pagare, io non ho nessuna imposta residuale da assolvere. Se non presento però la dichiarazione commetto un illecito in quanto obbligo giuridico previsto dalla legge. I liberi professionisti poi ad esempio devono tenere le scritture contabili, altra prestazione di carattere personale: obbligatoriamente previste dalla legge. Il settore delle prestazioni personali è ancora più esteso quando si parla dei poteri amministrativi: come si stabilisce ex post se un contribuente ha assolto tutti i suoi obblighi fiscali? Questi si distinguono in OBBLIGO SOSTANZIALE, ovvero pagare il tributo dovuto, e OBBLIGHI FORMALI, ovvero tenere le scritture contabili, i registri iva, presentare la dichiarazione dei redditi, la dichiarazione di inizio attività per quanto riguarda gli impr enditori. Le prestazioni personali le ritroviamo in tutti i settori dei controlli fiscali. La guardia di finanza può fare un controllo presso la sede dell’impresa.e se questo controllo è previsto dalla norma, come è previsto, non si puo opporre. È chiamato ad eseguire una prestazione di pati, non ti puoi opporre perché previsto dalla legge e devi collaborare-> prestazione di tipo personale. Può l’amministrazione finanziaria entrare a casa nostra per effettuare un controllo fiscale? Si perche previsto dalla legge. Quando ci occupiamo dell’art 23 non dobbiamo applicare questa norma solo al tributo erroneamente. Sicuramente aiuta per la definizione di tributo ma il campo di applicazione va oltre: si riferisce sia alle prestazioni patrimoniali che di tipo personale. Il tributo è una prestazione patrimoniale secondo l’art 23; l’obbligazione tributaria so adempie mediante un esmorso monetario, pagamento di una somma. Questo non significa che per fare un tributo io debba fare necessariamente un versamento; è
possiamo dire che un tributo è correttamente individuato dalla legge? Cosa deve prevedere la legge per rispondere al principio di riserva dell’articolo 23?Anche in questo caso facciamo ricorso alla giurisprudenza costituzionale; la riserva dell’art 23 è di tipo RELATIVO, non assoluto; se fosse assoluta il legislatore lo avrebbe detto espressamente. Quindi laddove è prevista una riserva o il legislatore costituzionale esplicita la natura assoluta della legge e quindi tutti gli elementi di una prestazione devono essere previsti da una legge, oppure nel silenzio del legislatore cost la riserva si intende come riserva relativa. Riserva relativa significa che la legge deve individuare gli elementi essenziali di una prestazione per poi lasciare eventualmente al potere esecutivo di completare l’individuazione della prestazione con i cd elementi di dettaglio. Chi deve stabilire il numero dei soggetti funzionari dell’agenzia dell’entrare, o della guardia di finanza che possono entrare nel domicilio del contribuente? Quanti giorni deve durare la verifica fiscale? Nella definizione della prestazione gli elementi essenziali devono essere definiti dal legislatore. Il termine di durata della verifica fiscale non puo essere lasciato alla discrezionalità dell’organo verificatore, ma interviene la legge. Con riferimento ai tributi invece gli elementi essenziali della prestazione sono almeno 4.
Per ritenere che il tributo sia stato correttamente istituito dalla legge dobbiamo verificare che la legge abbia individuato almeno 4 elementi essenziali: ⁃ presupposto ⁃ Soggetti passivi ⁃ Base imponibile ⁃ Aliquota Se la legge che istituisce il tributo contempla questi 4 elementi allora è conforme al dettato dell’art 23; se uno di questi dovesse mancare o essere contraddittorio di porrà un problema di legittimità costituzionale per la violazione del principio di riserva di legge. Bisogna chiarire cosa si intende per legge nell’art 23. Attingiamo al diritto costituzionale il quale insegna cosa sia la legge. Siccome l’art 23 parla di legge senza specificazioni bisogna intender che si riferisca tanto a quella formale che emana il parlamento (con il procedimento, disegno di legge quindi ecc), ma anche quella in senso materiale, ovvero gli atti con forma di legge (decreto legge e decreto legislativo delegato). L’art 23 fa riferimento anche a quelle regionali di leggi secondo l’interpretazione. Quindi secondo l’art 23 un tributo può essere istituito o mediante legge del parlamento o mediante atto del governo. Nella materia tributaria molte leggi tributarie sono decreti delegati. Questo ultimo presuppone una legge delega. Il governo quindi può emanare questi atti perché c’è sempre un controllo del parlamento; nel caso del decreto delegato è un controllo ex ante perché è il parlamento ad individuare i principi e i criteri direttivi che il governo dovrà sviluppare e che se non seguirà si porrà un problema di legittimità costituzionale per eccesso di delega. Nel casa invece del decreto legge il controllo del parlamento avviene ex post, il decreto legge va convertito entro 60 giorni, altrimenti decade con efficacia retroattiva. Nella materia tributaria, esiste una legge generale che è meglio nota come statuto dei diritti del contribuente, 27 luglio 2000 numero 212-> lo statuto del contribuente. È una legge ordinaria, come tutte le altre leggi che hanno istituito tributo o che dettano regole in materia tributaria. L’art 4 dello statuto, rubricato “utilizzo del decreto legge in materia tributaria” prevede che non si può disporre con decreto legge l’istituzione di nuovi tributi nel prevedere l’applicazione di tributi esistenti ad altre categorie di soggetti. Quindi in altri termini vieta l’utilizzo del decreto legge per istituire nuovi tributi oppure per estendere dal punto di vista
soggettivo l’ambito applicativo di tributi già esistenti. Un attimo prima pero abbiamo detto che in base all’art 23 si possono istituire tributi con decreto legge. Dunque siamo in presenza di una antinomia giuridica-> norme contrastanti-> art 23 cost e art 4 dello statuto. In caso di antinomia prevale la fonte di rango superiore, dunque il problema si risolve rifacendosi alla gerarchia delle fonti. Siccome lo statuto è una legge ordinaria soccombe lo statuto. Allora perché prevedere l’art 4? Tutto nasce dalla circostanza che questo statuto, questa legge doveva essere una legge costituzionale perché contiene tante norme a favore del contribuente. Con lo statuto è cambiato l’atteggiamento della pa e della finanza per i controlli fiscali. Non si raggiunsero nel 2000 le maggioranze per emanare una legge costituzionale e quindi la conseguenza fu che o si abbandonava quel disegno di legge o lo si approvava come legge ordinaria: si è approvato con le maggioranze semplici della legge ordinaria quindi l’art 4 è nato morto. Benché ci sia questa norma che vieta quanto detto, in realtà il governo può ricorrere al decreto legge in virtù dell’art 23 cost. L’art 4 rimane una sorta di obbligo morale. Ogni governo potrebbe conformarsi ad essa dal punto di vista morale, non giuridico. Altre norme dello statuto essendo norme ordinarie sono spesso derogare dal legislatore tributario. Anche il decreto legge può essere quindi utilizzato per introdurre un nuovo tributo e può essere istituto un tributo anche con legge regionale. Il tributo istituito da una regione non può sovrapporsi con tributi erariali, istituiti dallo stato. Nessuna regione può istituire una imposta regionale sul reddito prodotto all’interno della regione. Un tributo regionale non può mai assumere a presupposto un fatto che già è assunto a presupposto di un tributo erariale. Qui anticipiamo che lo spazio entro cui le regioni possono legiferare in campo tributario è abbastanza ridotto, visto che lo stato ha individuato quei presupposti che sono più rilevanti in termini economici. Gli elementi essenziali del tributo: Sia che si ricorra alla legge che a un decreto legge ecc, in ogni caso devono esserci questi per essere il tributo conforme all’art 23. ⁃ Il presupposto-> non abbiamo definizioni normative. La possiamo trarre dalla giurisprudenza costituzionale e della cassazione. È un fatto, atto, negozio al cui verificarsi scatta l’obbligo del tributo. Nozione molto ampia. Non si vuole vincolare troppo il legislatore. Gli viene lasciata discrezionalità nell’individuare quell’elemento al cui verificarsi scatta l’obbligo giuridico; può essere questo elemento un qualsiasi elemento con rilevanza in termini economici (atto; negozio ecc..). Qualsiasi elemento con rilevanza in termini economici (compravendita, attività lavorativa, consumo di beni e servizi, organizzazione di impresa ecc..) può essere assunto come presupposto del tributo. Quando studiamo i singoli tributi dobbiamo chiederci quale è il presupposto normativamente previsto. Ci sono delle leggi come il TU delle imposte sul reddito che individuano espressamente il presupposto del tributo, abbiamo una norma rubricato “presupposto”. L’art 1 ci dice qual è il presupposto dell’IRPEF. Non dobbiamo quindi cercarlo noi perché è esplicato quale sia il presupposto. Ci sono altre leggi tributarie che però non usano il termine presupposto. Il decreto istitutivo dell’IVA, decreto delegato del 1972, non troviamo nessuna norma che si preoccupa di individuare il presupposto dell’IVA. Questo non significa che la legge sia incostituzionale per carenza di presupposto. L’interprete non si deve fermare al dato formale; deve poterlo ricavare dall’esame dell’intero provvedimento normativo e solo alla fine di questo esame, se non dovesse ricavare il presupposto allora il giudice potrà dire che la legge è incostituzionale. L’IVA, non esiste nessuna norma che si
stato a titolo di imposta. Il datore di lavoro diventa un soggetto passivo che si sostituisce al contribuente di fatto al lavoratore dipendente per pagare le imposte dovute dal lavoratore dipendente. Il lavoratore dipendente produce reddito, su quel reddito va pagata l’Irpef, il lavoratore dipendente paga l’Irpef ogni mese attraverso il prelievo fiscale che viene operato dal datore di lavoro. L’art 53 della cost però stabilisce che la tassazione deve incidere solo su colui che manifesta capacita economica, quindi non può essere applicato il tributo ad un soggetto diverso da quello che ,ai festa la ricchezza perché altrimenti un soggetto verrebbe a pagare un tributo non per la propria capacita economica ma altrui. Questo vuol dire che il legislatore può anche chiamare a concorrere alle pubbliche spese soggetti diversi da quelli che pongono in essere il presupposto (il datore di lavoro/il sostituto di imposta) ma lo può fare a condizione che quel soggetto contribuente di diritto abbia la possibilità giuridica di trasferire lo ere economico del tributo da se al soggetto passivo propriamente detto. In altri termini si possono pure individuare delle figure di soggetti passivi diverse da quelle che pongono in essere il presupposto, manifestano la ricchezza purché questi soggetti, terzi al presupposto possono rivalersi dell’onore economico del tributo. Il notaio ad es dal punto di vista fiscale è un responsabile di imposta, cioè un soggetto che risponde del pagamento del tributo insieme ad altri soggetti. Diritto civile: quando un debitore paga in luogo di altri il debito al creditore solidale, come fa a recuperare dagli altri debitori la propria parte del debito? Attraverso il diritto di rivalsa, che lo esercita attraverso l’azione di regresso. Nel diritto tributario siamo in presenza di una obbligazione di diritto pubblico quindi lo stato creditore ha strumenti per farsi giustizia da solo. L’agenzia delle entrate non ha bisogno del giudice; liquida il credito e se il contribuente non paga lo pone in riscossione aggredendo direttamente il patrimonio del debitore senza passare per il giudice. Ecco la differenza tra obbligazioni di diritto privato e obbligazioni di diritto pubblico. Il notaio che in ipotesi paga l’imposta di registro dovrebbe poi recuperare come creditore di diritto privato questa imposta dalle parti contraenti ( sappiamo bene i tempi della giustizia civile). La legge notarile proprio per evitare che il notaio si veda esposto all’azione di recupero da parte del fisco, prevede che il notaio può rifiutare la stipula dell’atto se prima le parti non mettano a sua disposizione la cd provvista-somma di denaro necessaria per pagare tutte le imposte che sono dovute per effetto della stipulazione dell’atto. Ricapitolando: nell’individuazione del soggetto passivo il legislatore tributario se da un lato è vincolato al presupposto, e quindi la soggettività passiva deve essere correlata al presupposto del tributo, dall’altro ha margine di discrezionalità nel chiamare a concorrere al pagamento del tributo anche soggetti diversi da colui o da coloro che pongono in essere il presupposto, a condizione però che preservi la capacità contributiva di questi terzi soggetti attraverso uno strumento detto RIVALSA: ovvero la possibilità di trasferire o addirittura di anticipare, come nel caso del notaio l’onore economico dal soggetto contribuente di diritto al soggetto contribuente di fatto. Torniamo alla soggettività passiva. Facciamo un passo avanti. Le figure del sostituto e del responsabile di imposta le troviamo nell’art 64 del decreto delegato 600/1973, decreto che prevede quali sono i poteri istruttori, quali sono i metodi di accertamento, quali sono alcuni obblighi formali dei contribuenti, quali sono i termini per la notifica dell’avviso di accertamento e si occupa anche di individuare queste figure di soggettività passive proprie dell’imposizione sul reddito. Ovviamente queste definizioni che sono collocate in un decreto delegato che si occupa dell’accertamento delle imposte sul reddito possono avere rilevanza anche in altri settori dell’imposizione quali appunto l’imposizione indiretta, l’imposta di registro. Quindi il legislatore dà una definizione di responsabile, definizione
che sistematicamente è collocata in un decreto che si occupa dell’accertamento delle imposte sui redditi ma ciò non toglie, come nel caso del notaio, che possiamo avere delle figure di responsabile anche in settori della fiscalità diversi dall’imposizione sui redditi. La BASE IMPONIBILE: non c’è tributo senza una ricchezza. Il PRESUPPOSTO dice qual è l’evento al cui verificarsi scatta l’obbligo di pagare il tributo ma essendo un’obbligazione di tipo patrimoniale bisogna individuare la ricchezza economica che viene assoggetta a tassazione. Quindi anche nell’individuare la tassa imponibile il legislatore deve essere coerente con il presupposto. Se il presupposto è possesso di reddito —> la base imponibile sarà il reddito. Più esattamente la base imponibile irpef è rappresentata dalla sommatoria dei redditi prodotti dal contribuente. Il reddito è la ricchezza più nota, più rilevante in termini economici. Molti stati prevedono imposte sul reddito. Quindi chi produce reddito è chiamato a pagare un’imposta sul reddito. Reddito è un concetto di carattere economico, prima ancora che fiscale, indica tutta la ricchezza nuova che viene incamerata da un soggetto. Io ho un patrimonio e ogni anno questo patrimonio si incrementa di tutti i redditi che io conseguo ad ex attraverso lo svolgimento di un’attività lavorativa, di un’attività economica, attraverso l’incasso di canoni di locazione... le fonti di reddito possono essere molteplici. Dal punto di vista fiscale non tutto ciò che è reddito economico diventa reddito imponibile. Non abbiamo neanche qui una definizione di reddito. Il legislatore prevede come presupposto il possesso di reddito quale presupposto dell’irpef. Poi lo stesso legislatore si preoccupa di individuare 6 categorie di reddito:
- REDDITI FONDIARI, redditi che derivano dal possesso di immobili
- REDDITI DI CAPITALE, come gli interessi che maturano sul conto corrente, gli interessi che vengono incassati a fronte della sottoscrizione di prestiti obbligazionari, i dividendi che vengono distribuite dalle società che producono utili
- REDDITI DI LAVORO DIPENDENTE
- REDDITI DI LAVORO AUTONOMO
- REDDITI DI IMPRESA
- REDDITI DIVERSI Quindi non abbiamo una definizione normativa di reddito ma abbiamo la classificazione del reddito in 6 categorie. La base imponibile irpef è rappresentata dalla sommatoria dei redditi appartenenti a queste 6 categorie. Quindi se io sono un dipendente pubblico che svolge contemporaneamente attività professionale e sono proprietario di immobili, avrò una base imponibile irpef rappresentata dalla sommatoria dei redditi fondiari, lavoro dipendente e lavoro autonomo. Perché 6 categorie di reddito? Perché ad ogni categoria corrispondono regole proprie di determinazione. Il legislatore avrebbe potuto dire che la base imponibile irpef è il reddito del contribuente, però questo avrebbe significato che all’intero reddito si sarebbero applicate le stesse regole di determinazione, le stesse regole di imputazione temporale. Invece attraverso lo spacchetamento del reddito, della ricchezza, in 6 categorie, il legislatore persegue la finalità di prevedere per ogni categoria delle regole diverse sia dal punto di vista della loro quantificazione monetaria, sia dal punto di vista della loro imputazione al periodo di imposta. Ex reddito di lavoro autonomo e reddito di impresa. In entrambe le categorie di reddito, il reddito assoggettato a tassazione è un reddito cosiddetto NETTO, cioè un reddito che si determina al netto dei costi sostenuti per la sua produzione. Chi è notaio sostiene dei costi nello svolgimento della sua professione, paga il mutuo alla banca per la sede del suo ufficio, paga lo stipendio alla sua segretaria, compra il computer... Il reddito imponibile è la differenza tra le entrate e le uscite. Quindi tra i corrispettivi che il notaio percepisce come professionista dai suoi clienti e i costi che egli sostiene nello svolgimento della sua attività
diritto al compenso-> quindi competenza. Io tasserò quel ricavo nell’anno in cui ho effettuato la vendita a prescindere dalla circostanza che nello stesso anno io ho incassato il ricavo. Quindi ecco perché quando parliamo di base imponibile irpef, parliamo di una sommatoria dei redditi appartenenti ad una delle 6 categorie. Così la base imponibile iva, la ricchezza tassata, è rappresentata dal CORRISPETTIVO. Il corrispettivo è il prezzo dell’operazione, è il prezzo della cessione del bene, è l’onorario del professionista, è il compenso richiesto dall’appaltatore per l’esecuzione di un appalto... su quello che è una pattuizione di un diritto privato, su quel corrispettivo, si innesta il tributo. Quindi l’aliquota va applicata sul corrispettivo della cessione di bene o della prestazione di servizio o dell’importazione. Io compro online un bene da un fornitore americano. Io effettuo un’importazione di quel bene in Italia —> l’importazione sarà assoggettata ad IVA. Su quale ricchezza? Sul prezzo che il fornitore americano mi chiede per la vendita di quel bene. Così l’imposta di registro, la base imponibile, il valore del bene che viene venduto... non c’è imposta senza l’individuazione normativa della ricchezza che viene assoggettata a tassazione. L’ultimo elemento è l’ALIQUOTA, che si può anche chiamare COEFFICIENTE o TASSO, è quel numero che applicato alla base imponibile mi consente di determinare nel quantum l’imposta. La base imponibile è la sommatoria di redditi. I miei redditi sommano 1000€. Come faccio poi a calcolare l’imposta? Mi serve un coefficiente da applicare alla base imponibile per quantificare l’ammontare dell’imposta. Quindi non c’è tributo senza aliquota. Ex il corrispettivo della vendita di un caffè è 1.30€, ma come si traduce poi 1.30€ in imposta? Occorre un numero che applicato alla base imponibile mi consente di determinare l’ammontare del tributo. Per quanto riguarda le aliquote bisogna fare una serie di riflessioni. La prima. Le aliquote possono essere di 2 tipi:
- PROPORZIONALI; significa che l’ammontare dell’aliquota non cambia al cambiare della base imponibile. Ex l’IVA. L’aliquota ordinaria iva è il 22%. Quindi su un corrispettivo dell’operazione bisogna applicare il 22% per calcolare l’imposta. Ma questo a prescindere da quale sia l’ammontare del corrispettivo. Il corrispettivo può essere 1€,10€,10000&...l’aliquota non cambia. Il legislatore prevede per alcuni beni di prima necessità (pane, latte...) delle aliquote ridotte. Ma per quanto riguarda la normalità dei casi, l’aliquota ordinaria non subisce variazioni ne in aumento ne in diminuzione al variare della base imponibile. Quindi se il bene non è di prima necessità e quindi è tassato al 22%, ex un dvd, maglione, il 22% non cambierà ne verso l’alto ne verso il basso con il cambiare della ricchezza economica che viene assoggettata a tassazione.
- PROGRESSIVE; nel caso della progressività dell’aliquota, l’aliquota cresce al cambiare della base imponibile e cresce in misura più che proporzionale. Quindi più aumenta la base imponibile, maggiore è l’aliquota che colpisce quella ricchezza. Domanda: il legislatore tributario è libero di scegliere il tipo di aliquota? Può prevedere a sua discrezionalità aliquote proporzionali e aliquote progressive? La risposta è fornita alla luce di un altro principio costituzionale: il PRINCIPIO DI PROGRESSIVITÀ, art 53 comma 2 cost. “Il sistema tributario è informato al principio di progressività”. Il legislatore costituzionale è stato il migliore perché le parole sono sempre state usate con parsimonia e in modo accurato. Art 53 comma 2 non parla delle imposte, non dice che le imposte devono essere progressive, bensì il SISTEMA TRIBUTARIO. Questo cosa vuol dire nell’interpretazione della corte costituzionale? Che nel suo complesso il sistema fiscale italiano deve reggersi sul principio di progressività. Reggersi sul principio di progressività significa a sua volta che il tributo che deve dare maggior gettito alle casse dello stato deve essere un TRIBUTO PROGRESSIVO. Una volta istituito un tributo di questa natura, tutti gli altri tributi possono anche essere proporzionali. Quindi non è un rapporto numerico, ad ex “ci devono essere 10 tributi progressivi e 20 proporzionali”. Basta un singolo tributo che
assicuri la progressività in termini di gettito per poi consentire al legislatore di introdurre tutti tributi di carattere proporzionale. Difatti questa ultima è la situazione del nostro sistema fiscale, dove c’è un solo tributo progressivo (l’Irpef) e poi quasi tutti gli altri tributi (iva, imposta di registro, ici, imu ecc) sono tributi proporzionali. Questo perché art 53 comma 2 non impone che le imposte siano progressive bensì impone che il sistema nel suo complesso sia informato in base al principio di progressività. Quindi quando vedremo l’Irpef, studieremo quali sono le aliquote progressive e come il carico fiscale assicurato da questa imposta cresce in misura più che proporzionale all’aumentare della base imponibile. Quindi chi più guadagna, paga di più di chi guadagna di meno. Ma non in misura proporzionale, bensì in misura più che proporzionale. Perché il principio di progressività? Perché si collega ai doveri di solidarietà sociale di cui all’art 2 Cost. Attraverso il pagamento di tributi e in particolar modo attraverso il pagamento delle imposte, lo Stato traferisce la ricchezza dalle classi più abbienti alle classi meno abbienti. Quindi le persone più ricche devono aiutare le persone più povere. È un dovere di solidarietà sociale. Come le aiutano? Le aiutano attraverso obblighi giuridici quali il pagamento del tributo progressivo. Quindi chi più ha, più versa. Questo per dire che sicuramente nel sistema costituzionale si era già previsto un concorso alle pubbliche spese delle persone più abbienti in misura maggiore rispetto alle persone meno abbienti. Poi naturalmente lo stato, il governo, il parlamento, sono liberi di istituire un’imposta sul patrimonio. Spesso nei dibattiti politici si sente di voler introdurre un’imposta che colpisca il patrimonio del contribuente. Il patrimonio è un’altra ricchezza economica, è un concetto statico. Il legislatore in base all’art 53 comma 1, quindi al principio di capacità contributiva, può pure prevedere un’imposta sul patrimonio ma l’imposta sul patrimonio non è l’unica risposta che si può fornire per spostare ricchezza dai più ricchi ai più poveri perché già l’Irpef è uno strumento che ha questa finalità. In ogni caso nel nostro paese ci sono già imposte sul patrimonio: a cominciare dalla imposta locale sugli immobili che viene riscossa dai comuni, quella che un tempo si chiamava ici, imu, e oggi si chiama IUC, in realtà è un’imposta che colpisce il patrimonio immobiliare o l’imposta che colpisce il possesso di azioni. Per quanto riguarda l’aliquota la seconda considerazione da fare è che il legislatore in base all’art 23 non è obbligato a individuare l’aliquota specifica. Il legislatore può dire che l’aliquota iva è del 22%, l’aliquota dell’iuc incassata dai comuni è l’8x1000... NO! Per rispettare il parametro della riserva di legge è necessario e sufficiente che il legislatore individui una FORCHETTA o FORBICE DI ALIQUOTE, cioè l’aliquota può oscillare dall’1% al 3%, dal 3% al 5%. All’interno di questa forbice prevista dal legislatore, il potere esecutivo può stabilire anno per anno qual è l’aliquota da applicare. Infatti nel caso dell’imposta comunale sugli immobili, la legge istitutiva imposta prevede una forbice di aliquote all’interno della quale ogni comune anno per anno può decidere il livello di tassazione. Ovviamente in base a scelte che la forza politica che governa il comune adotta anno per anno. Se vuole aumentare la tassazione -> applica l’aliquota massima. Se vuole alleggerire la tassazione e ricorrere ad alti strumenti per finanziarsi-> aliquote più basse. Quindi in realtà c’è la possibilità di integrare la legge istitutiva del tributo con previsioni che sono demandate al potere esecutivo. C’è un quinto elemento ballerino: la SANZIONE, considerata da alcuni manuali tra gli elementi essenziali e da altri no. In realtà che la sanzione debba essere prevista dalla legge è già contenuto nell’art 23 perché qualsiasi sanzione si traduce in una prestazione patrimoniale o in una prestazione personale. Quindi anche nel campo tributario, così come nel campo penale e amministrativo, l’art 23?dice che la sanzione è prevista dalla legge, che quindi deve prendere l’illecito, oppure la sanzione non è legittima. Quindi secondo il prof la sanzione non è proprio elemento essenziale del tributo. In ogni caso tra le
certa ricchezza corrispondente al fatto noto ma ci può essere il caso che il soggetto che possiede una Ferrari in realtà non sia lui a sostenere le spese di mantenimento. Ex il padre gli fornisce una provvista sufficiente per pagare meccanico, benzina ecc. Quindi le presunzioni possono essere PURE, come nel casino del redditometro, stabilite dalla legge, ma devono sempre assicurare la prova contraria. Difatti vedremo nell’accertamento sintetico che l’amministrazione può ricostruire il reddito attraverso il redditometro, che è un decreto quindi un atto amministrativo che non viola art 23 cost, ma il contribuente ha sempre la possibilità di dimostrare il contrario. Ricapitolando: la normativa di dettaglio ad esempio la quantificazione della ricchezza economica può pure essere contenuta in atti amministrativi. È sufficiente che il legislatore preveda la possibilità di usare questi strumenti. Altro strumento ora non più vigore analogo al redditometro era lo STUDIO DI SETTORE: ogni categoria economica era divisa in sotto categorie e per ogni sotto categoria (ex categoria degli avvocati penalisti, avvocato civilisti...)!era stato elaborato un reddito medio di produzione. Si presumeva attraverso dei decreti ministeriali che ogni avvocato che presentava determinate caratteristiche come lo studio nel centro di un determinato comune, il consumo di un certo quantitativo di energia elettrica, un certo numero di dipendenti producesse un reddito medio pari a quello stabilito dallo studio di settore. Anche in questo caso era prevista la prova contraria. Anche lo SPESOMETRO: altro strumento presuntivo, si presume che un soggetto produca un reddito almeno pari alle spese sostenute. Dove per spese non si intende quella al supermercato bensì certe tipologie di spese come le spese di viaggi. Se un soggetto ogni anno fa viaggi di 100.000€, non può poi avere un reddito di 1000€. Se pago l’università di Oxford a mio figlio, non posso dichiarare un reddito di 1000€. Attraverso questo strumento, si determina ancora in via presuntiva il reddito imponibile. Le spese che sono una spia della produzione di ricchezza sono elencate in atti amministrativi o addirittura in circolari amministrative. Quindi anche qui normativa di dettaglio, fonti subordinate o addirittura atti di interpretazione completano o integrano il dettaglio della norma. Art 38 prevede anch’essi l’utilizzo dello spesometro ma non dice quali siano poi le spese che possono essere usate nella ricostruzione della base imponibile ne lo dice qualsiasi altra norma. Bensì lo dicono altri atti che non sono legge.
DIRITTO TRIBUTARIO 2
Lezione 2ª. 07/10/ Proseguiamo con l’approccio al diritto tributario. Introduciamo la parte SPECIALE. Si occupa del funzionamento dei principali tributi esistenti nel nostro ordinamento. Studieremo principalmente l’IRPEF (imposta sul reddito delle persone fisiche) E L’IVA (imposta sul valore aggiunto). Non possiamo pensare che queste due componenti, parte generale e speciale, siano scisse. Sono interdipendenti. Nella parte speciale del diritto tributario si da rilevanza ad alcune nozioni che sono tratte da altri insegnamenti, altre materie, discipline. Queste nozioni nel diritto tributario assumono un significato proprio. Sono ad esempio ⁃ IL REDDITO-> tratto dall’economia aziendale. Nel diritto tributario però significa qualcosa di diverso rispetto a quanto in economia. ⁃ IL CONSUMO-> nell’ordinamento tributario ha un suo significato specifico. ⁃ IL PATRIMONIO. Esistono in particolare imposte sul REDDITO, come l’IRPEF, imposte sul PATRIMONIO, come l’IMU, imposta municipale unica che assume come presupposto il possesso di beni immobili e poi imposte sul CONSUMO, principale tributo indiretto vigente nel nostro ordinamento ovvero L’IVA, imposta sul valore aggiunto, di matrice comunitaria come vedremo. Ieri abbiamo visto la distinzione tra imposte e tasse, per cui l’imposta è una prestazione patrimoniale obbligatoria resa a fronte di servizi indivisibili e la tassa invece è una prestazione patrimoniale che finanzia uno specifico servizio. Entrambe appartengono alla macrocategoria dei tributi ma hanno significati specifici diversi. Proprio perché l’imposizione finanzia servizi indivisibili è difficile ritenere che l’imposizione possa essere sensibilmente ridotta, contratta. È un cavallo di battaglia di tutte le campagne elettorali, di tutti i partiti quello di ridurre l’imposizione. Chi parla di riduzione di aliquote, flat tax… in realtà le imposte finanziano una spesa per i servizi indivisibili fortemente anaelastica, rigida-> le imposte finanziano la giustizia, la sanità, la sicurezza, l’istruzione… impensabile quindi la loro riduzione con un colpo secco a meno che non si voglia portare un sensibile taglio all’aspetto sociale. Pertanto le imposte non possono essere ridotte dall’oggi al domani in modo sensibile; possono esserci piccoli aggiustamenti per rendere possibile comunque che i servizi continuino ad essere resi in modo efficiente. Nell’ambito dell’imposizione è possibile distinguere tra ⁃ IMPOSTE DIRETTE-> sono tali perché assumono come presupposto delle manifestazioni dirette della capacità contributiva (ovvero forza economica, ricchezza). Quali sono queste manifestazioni dirette di tale capacità? Reddito e patrimonio. Quindi nell’ambito delle imposte dirette abbiamo le imposte sul reddito e sul patrimonio. Le principali sul reddito sono l’IRPEF (imposta sul reddito delle persone fisiche) e l’IRES (imposta sul reddito delle società di cui non ci occuperemo). Esistono nell’ambito delle imposte sul reddito ancje diverse imposte SOSTITUTIVE. A determinati soggetti non si applicano ires e irpef ma una imposta sostitutiva di queste. Una delle più note è quella che colpisce i contribuenti forfettari. Questi ultimi sono gli imprenditori o i lavoratori autonomi di nuove dimensioni che hanno un volume di ricavi o compensi che non supera i 65.000€ all’anno. Quindi i contribuenti di minori dimensioni possono optare per un’imposizione sostitutiva dell’IRPEF che è vantaggiosa particolarmente perché consente di essere incisi dal tributo in modo piu contenuto, minore rispetto alla normale imposizione IRPEF. Un
In quel momento si realizza il presupposto impositivo e sorge l’obbligo di corrispondere l’imposta. Per l’imposta di registro verrà corrisposta in modo mediato mediante l’intervento dei notai che pagano l’imposta ma solo dopo aver ricevuto la provvista dai clienti. Irpef-> imposta periodica. Reddito-> flusso di ricchezza. Sul reddito si possono spendere tante parole, considerazioni. Facciamone alcune. Bisogna chiedersi se il reddito debba essere considerato una grandezza lorda o netta. Una grandezza si dice lorda quando viene assunta al lordo delle spese necessarie per la sua produzione, senza considerarle. Una spesa è netta quando si quantifica già decurtando le spese che è necessario sostenere perché essa, la grandezza, si produca. Nell’ordinamento il reddito è grandezza lorda o netta? Dipende; in alcuni casi viene assunto al lordo, senza considerare le spese per la sua produzione; in altri casi si quantifica come grandezza netta. Nella quantificazione dei redditi di capitale il contribuente non può dedurre le spese necessarie per la sua produzione; il contribuente apre un conto corrente, sostiene spese di apertura; periodicamente il contribuente riceve un accredito degli interessi bancari. Se il reddito di capitale fosse netto sarebbe possibile decurtare le spese di apertura del conto dagli interessi accreditati periodicamente, non è così però. Queste spese non possono essere portate a decurtazione dei flutti dei redditi. Quindi questo è lordo. Per altre categorie reddituali si deve giungere a conclusioni opposte. Ad esempio i redditi di lavoro autonomo. Questi sono quelli derivanti dell’esercizio si arti e professioni (dell’avvocato, medico, ingegnere); questo reddito è NETTO perché si è assoggettati a imposizione non solo sui compensi, ma sulla differenza che c’è tra i compensi percepiti (elementi positivi) e le spese necessarie per la sua produzione. L’avvocato sarà tassato sulla differenza. Quali sono i costi che potrà dedurre il lavoratore autonomo? I costi del personale amministrativo (segretari), per l’acquisto di beni strumentali, per il materiale di cancelleria.. tutto quanto inerente alla sua attività. Il reddito autonomo quindi è un reddito netto. Quindi dipende dalla categoria reddituale per capire se il reddito è netto o lordo. Le categorie reddituali sono sei: ⁃ Redditi fondiari derivanti dal possesso di terreni e fabbricati. ⁃ Redditi di capitale. ⁃ Redditi di lavoro dipendente. ⁃ Redditi di lavoro autonomo. ⁃ Redditi di impresa. ⁃ Redditi diversi. Premettiamo che nella categoria dei redditi diversi non ci sono i redditi che non possono essere inseriti nelle altre categorie, non è reddito diverso ciò che non è ascrivibile alle altre categorie; ma questi sono quelli definiti come tali dall’art 67 del TU su imposte e redditi che regola il funzionamento dell’IRPEF. In questo art avremo una elencazione di tutti i redditi detto diversi. C’è da dire che il TUIR è del 1986, dpr 917. Esso di fatto ha riprodotto con alcune modifiche il testo del dpr 597 del 1973. Nel testo di quest ultimo compariva una norma di chiusura volta a ricomprendete nei redditi diversi tutti i redditi che non erano diversamente classificabili. Già dal 1986 questa disposizione è scomparsa e rimane quindi saldo il fatto che i redditi diversi sono un numerus clausus, non suscettibile di interpretazione analogica. Perché ci sia reddito è necessario che ci sia una grandezza numeraria? È necessario che il reddito sia determinato in denaro o può essere il reddito anche un bene in natura?
L’avvocato che presta un servizio ricevendo in cambio un’autovettura, deve assoggettare ad imposta il bene che percepisce in corrispettivo della prestazione resa oppure deve essere assoggettato ad imposizione solo denaro. Anche l’automobile attribuendo a quel bene un valore numerico. Viene in ausilio la nozione di valore normale che è disciplinata dall’art 9 del dpr 917 del 1986. Cos’è il valore normale di un bene? L’art 9 comma III del TUIR dice che per valore normale si intende il prezzo o corrispettivo mediamente praticato per i beni e i servizi della stessa specie o similari in condizioni di libera concorrenza e al medesimo stadio di commercializzazione nel tempo e nel luogo in cui i beni o servizi sono stati acquistati o prestati. Quindi il prezzo mediamente praticato per i beni della stessa natura, nello stesso luogo, tempo, stadio di commercializzazione. Il cellulare venduto dal grande distributore al commerciante ha un prezzo più basso di quello praticato dal commerciante all’utente finale. Magari uni stesso articolo può avere prezzi distinti a seconda del luogo della commercializzazione. Per le autovetture è piuttosto semplice individuare il valore di mercato consultando una rivista specializzata ad esempio. Pensiamo a quanto può essere complesso individuare il valore normale di un servizio. I servizi sono personalizzati, possono essere specifici, di difficile determinazione quantitativa. Non sempre si può facilmente arrivare alla determinazione del valore normale. Il tema del valore normale è focale anche nei rapporti fra soggetti appartenenti ad uno stesso gruppo societario residenti in stati diversi; alludiamo alla questione del transfert pricing, prezzi di trasferimento, quando cioè soggetti appartenenti allo stesso gruppo societario si scambiano servizi al fine di ridurre l’impossibile complessivo da imporre all’amministrazione finanziaria. Questo per dire che nell’ordinamento tributario il valore normale ha un peso specifico rilevante. Per comprendere meglio la nozione di reddito ci riferiamo alla sua etimologia. Viene da redditus-> traducendo dal latino significa ciò che ritorna. Cosa significa? Significa che vi deve essere a monte un investimento iniziale. Quindi c’è reddito se c’è un impiego a monte. Redditus è ciò che ritorna. Reddito c’è, esiste se a monte c’è un impiego, investimento non solo di denaro ma anche di impegno lavorativo. Ci deve essere un’attività in qualche modo svolta. Non rappresenta reddito una donazione, un lascito, di cui un contribuente può beneficiare. La vecchia zia canadese che lascia in eredità a suo nipote cassinate un milione di euro non determinerà tassazione in capo a suo nipote perché a monte non c’è un impegno, investimento. Questo ai fini delle imposte sui redditi perché ci sono anche quelle sulle successioni e donazioni, indirette. Noi ci stiamo occupando dell’irpef. Perché ci sia reddito ci deve essere un impiego iniziale. Se manca non c’è grandezza da assoggettare ad imposizione. Ancora non rappresenta reddito la rifusione di un danno patrimoniale che sia stato sofferto dal contribuente. Ipotizziamo che io non voglia che un capannone della stellantis vada a fuoco. Il valore di quel capannone è di 100. Quello sarà assicurato con ogni probabilità e l’assicurazione coprirà il valore del capannone bruciato, distrutto. Il risarcimento assicurativo copre il danno patrimoniale sofferto. La somma di denaro che verrà percepita dal contribuente non rappresenterà reddito da assoggettare a imposizione. Si genererà reddito solo per la quota che eccede il valore nell’esempio del bene distrutto. Nel caso in cui il rimborso assicurativo avvenga per 110 il beneficiario del rimborso dovrà assoggettare ad imposizione solo la differenza tra 110, quanto percepito, e 100, valore iniziale del bene distrutto. Questo Delta si definisce plusvalenza. Quindi in caso di
Quindi l’aumento dei prezzi, l’inflazione con un’imposta proporzionale determina un aumento proporzionale della tassazione, non c’è erosione della ricchezza per il contribuente. Ma l’IRPEF è imposta progressiva. Ipotizziamo che sul reddito fino a 100 si applichi il 20%; sull’eccellenza di 100 il 40%. Se il salario aumenta da 100 a 200 e l’imposta è progressiva, non passa da 20 a 40. Passa da 20 a 60 -> i primi 20 sono il 20% di 100; i restanti 40 sono per l’eccellenza di 100. Si è avuto un incremento dell’imposta da 20 a 60 e non da 20 a 40. La differenza tra 60 e 40’ rappresenta il drenaggio fiscale, rappresenta il fenomeno distorsivo che determina una contrazione del potere di acquisto del reddito di ciascun contribuente. Il drenaggio fiscale è quel fenomeno distorsivo comportato dall’azione congiunta dell’inflazione e della progressività dell’imposizione. Alla domanda iniziale posta, ovvero se i redditi da inflazione sono soggetti a imposizione, la risposta in virtù dell’art 53 primo comma è assolutamente si. Questa tassazione può generare qualche dubbio sull’effettiva capacità contributiva che deve essere effettiva e attuale. Può essere effettiva una capacità contributiva che deriva da un aumento solo nominale del reddito? Forse no nonostante la corte di cassazione continui a ritenere che questi aumenti debbano scontare l’imposizione. L’inflazione con la progressività quindi genera questo fenomeno distorsivo che è il drenaggio fiscale. Ancora sul reddito. Teoricamente esso può essere individuato o come reddito FONTE intendendo per tale il reddito derivante da specifiche fonti produttive, e il reddito ENTRATA, ovvero quello prodotto maggiorato delle entrate patrimoniali di carattere straordinario.(ex plusvalenze) Poi c’è la nozione di reddito CONSUMO: è reddito ciò che viene speso dal contribuente, utilizzato da questo. Qual è la nozione accolta dal nostro legislatore? Egli accoglie tendenzialmente la nozione di reddito ENTRATA: individua le fonti produttive del reddito ma da spazio anche alle entrate tributarie aventi carattere straordinario. Quali sono le entrate di carattere straordinario? Ad esempio le plus valenze. Ipotizziamo che un contribuente possieda un titolo dell’Enel, società quotata in borsa, acquistato a 100. Lo rivende al mercato azionario a 120. Il Delta, 20 è un lucro avente carattere straordinario, occasionale, non abituale. Il legislatore rileva che anche questa plus valenza occasionale debba scontare imposizione. I datori di lavoro per conto dei lavoratori dipendenti, ancora, annualmente accantonano il TFR, erogato al termine del periodo lavorativo; per il dipendente senza dubbio il tfr rappresenta un’entrata straordinaria, occasionale nella vita nel caso solo in cui si modifichi il rapporto. Il legislatore da rilievo ai fini reddituali di queste somme e ritiene che siano sottoposte a imposizione. La nozione di reddito accolta dal nostro legislatore è quella di reddito ENTRATA. Ci sono casi in cui però la stessa legge attribuisce rilevanza anche alla nozione di reddito CONSUMO. Studieremo i metodi dell’accertamento, i metodi che può utilizzare l’amministrazione finanziaria per accettare un maggior reddito rispetto a quello dichiarato in capo ai contribuenti e fra tali metodi ce n’è uno disciplinato dall’art 38 del dpr numero 600 del 1973. Si parla di accertamento sintetico: l’amministrazione finanziaria ha la possibilità di ricostruire la ricchezza del contribuente fondando sulle spese dallo stesso sostenute (Oggi c’è un grande occhio sopra di noi che controlla tutte le spese che sosteniamo). Dal primo gennaio 2019 è in vigore la fatturazione elettronica, quindi in tempo reale lo stato, l’agenzia delle entrate in particolare dispone di tutte le informazioni sulle spese sostenute da ciascun contribuente, enorme database da cui facilmente l’amministrazione può verificare quante spese sono state sostenute da ciascun contribuente nell’anno solare. Se il contribuente ha dichiarato un reddito di 12.000€ ma ha speso per 80.000€
sarà semplice per l’amministrazione finanziaria verificare questa differenza e chiedere informazioni al contribuente. Il contribuente potrà eventualmente dimostrare che la differenza sia dovuta a risparmi o donazioni di parenti. In questo caso il reddito è il reddito CONSUMO, viene in rilievo quanto viene consumato, quanto viene speso viene ritenuto un reddito da assoggettare a imposizioni. Quindi, reddito ENTRATA, ma talvolta anche reddito CONSUMO. Quali sono i criteri di imputazione a periodo del reddito? Come si fa a dire che quel reddito deve essere dichiarato nell’anno X, piuttosto che nell’anno X+1 o X+2? Quando un compenso o un ricavo può dirsi posseduto? Quando è posseduto? È necessario che sia già compreso nelle tasche del contribuente o può essere anticipato a un periodo precedente o posticipato a uno successivo? I criteri di imputazione a periodo sono due: ⁃ Principio di cassa-> i compensi si considerano posseduti e quindi vanno assoggettati a imposizione quando loro conoscono la loro manifestazione monetaria, fisicamente incassati. Le spese si considerano sostenute all’atto dell’effettivo esborzo finanziario. Il reddito di lavoro autonomo si realizza mediante il principio di cassa con delle deroghe. In linea di principio l’avvocato paga le imposte sui compensi percepiti. ⁃ Principio di competenza-> nella competenza non viene in rilievo il momento finanziario dell’incasso ma viene in rilievo il diritto, l’insorgenza del diritto a percepire un’entrata. Ugualmente viene in rilievo l’insorgenza dell’obbligo al sostenimento della spesa. Nella determinazione del reddito d’impresa vige il principio di competenza salvo deroghe. Quindi l’imprenditore, la società commerciale, dovrà dichiarare un ricavo di norma non quando viene materialmente incassato ma quando è sorto il diritto a percepire il ricavo e non è detto che i due momenti coincidano. Ipotizziamo che un imprenditore si occupi di un trasloco che inizia nel 2021 e termina nel 2022 ma poi il suo corrispettivo viene incassato nel 2023. Si pone il problema di quando imputare l’incasso. 2023 no perché non conta il momento finanziario. Studiando il reddito d’impresa e l’art 109 TUIR verificheremo che per la prestazione di servizi sarà ultimata quindi il ricavo sarà di COMPETENZA e dovrà essere assoggettato a imposizione nel 2022. Ci torneremo. L’art 53 ha un incipit. “TUTTI” devono contribuire alle spese pubbliche in ragione della capacità contributiva. Chi sono tutti? Tutti sono i soggetti che hanno un qualche legame con lo stato. Tutti sono sia i soggetti residenti ma anche i non residenti. Quindi anche il soggetto non residente deve pagare le imposte sul reddito in Italia. Come una differenza tra questi soggetti: i residenti devono pagare le imposte in Italia per i redditi ovunque prodotti. Quindi il residente in Italia che detiene un reddito in Irlanda, deve pagare le imposte sul reddito in Italia e anche sul reddito che produce in Irlanda. Mentre per i non residenti in Italia si pagano le imposte sul reddito solo per i redditi che produce sul territorio dello stato. Si parla di residenza fiscale che può non corrispondere con quella effettiva. Parla di residenza fiscale dpr 917 dell’86, art 2 comma 2 Secondo il quale un soggetto si considera fiscalmente residente in Italia chi per la maggior parte del periodo d’imposta è iscritto nelle anagrafi della popolazione residente ovvero ha il domicilio in Italia ovvero ha la residenza in Italia. Opera quindi un rinvio ordinamentale alla nozione di residenza e di domicilio contenute nel codice civile. Per la maggior parte del periodo di imposta per essere fiscalmente residenti in Italia bisogna essere iscritti all’anagrafe della popolazione residente presso i comuni, o bisogna avere residenza o domicilio. Se ricorrono una o più di queste condizioni si è fiscalmente residenti. Se si è fiscalmente residenti vige il principio della tassazione dell’utile mondiale, cioè si deve pagare l’imposta sul reddito per i redditi ovunque prodotti. Non sempre è semplice
