Scarica Bilancio d'esercizio e più Appunti in PDF di Analisi Di Bilancio E Principi Contabili solo su Docsity!
Le tipologie di bilancio in relazione alle circostanze sono: bilancio ordinario , ossia quel bilancio che viene redatto “normalmente” seguendo l’impostazione normativa
- l’inventario deve redigersi all’inizio dell’esercizio d’impresa e successivamente ogni anno, e deve contenere l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all’impresa e all’imprenditore
- l’inventario si chiude con il bilancio e con il conto dei profitti e delle perdite, il quale deve mostrare gli utili/ perdite conseguiti/subite
- l’inventario deve essere sottoscritto entro 3 mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi bilancio straordinario , redatto in particolari momenti della vita aziendale (es. bilancio di cessione) Le tipologie di bilancio in relazione al periodo sono:
- bilancio annuale , redatto con cadenza annuale
- bilancio infrannuale , redatto ad intervalli di tempo più brevi (può essere obbligatorio, come nelle società quotate) Le tipologie di bilancio in relazione al momento sono:
- bilancio preventivo , redatto prima che i fatti esposti avvengano per programmare la gestione
- bilancio consuntivo , mostra quello che è accaduto nel periodo di riferimento Le tipologie di bilancio in relazione all’oggetto sono:
- bilancio d’azienda , è il bilancio della singola azienda come unità giuridica - bilancio consolidato , è il bilancio della controllante e delle controllate, cioè l’insieme delle aziende facenti parte di un gruppo Il Codice Civile prevede che il bilancio di esercizio delle società non quotate sia un bilancio ordinario , annuale , consuntivo e d’azienda. Le norme che disciplinano o condizionano il “bilancio di esercizio” sono:
- normativa civilistica (Codice Civile)
- prassi contabile (principi contabili)
- normativa fiscale , principalmente il Testo Unico Imposte Dirette ( TUIR 917/1986) La normativa civilistica si applica alle società non quotate; infatti in Italia esistono la normativa per le società non quotate e la normativa per le società quotate. L’evoluzione del quadro normativo A fine 1800 l’Italia è un paese agricolo con poche imprese. Il Codice di Commercio 1882 , derivato da Codice Napoleonico, nasce in un periodo in cui l’economia ha un’impronta liberista, basata sulla convinzione che il sistema sia in grado di autoregolarsi. Dal bilancio dovevano emergere, con evidenza (forma) e verità (contenuto), soltanto utili conseguiti e perdite subite, il capitale versato, la somma dei versamenti effettuati e di quelli in ritardo. Dal 1882 al 1942 l’Italia cambia molto in termini economici e politici e nasce il codice civile , che richiede un bilancio più articolato: viene aggiunto il “conto profitti e perdite” (oggi Conto Economico), la relazione degli amministratori e i principi della chiarezza (principio formale) e precisione (principio sostanziale). Dal 1942 al 1974 ci furono molti avvenimenti storici:
- la guerra
- la ricostruzione post-bellica
- boom economico
- diritti dei lavoratori
- nuova crisi e spinta inflazionistica enorme
BILANCIO d'Esercizio
Le FONTi di BILANCIO
Tipologie di BILANCIO
Le FONTI NORMATIVE
1) La^ NORMATIVA CIVILISTICA
L’Italia passa da paese agricolo a paese industrializzato e si forma una borsa valori. Si sente dunque la necessità di un bilancio più esplicativo. Viene emanata la Legge 216/1974 “miniriforma” , con la quale viene dato un contenuto minimo al “conto profitti e perdite” e alla relazione degli amministratori e viene aggiunto l’obbligo di esporre in modo esplicito i rapporti di debito e credito e costo e ricavo verso collegate e controllate. Con il D.P.R. 136 del 1975 si istituisce la CONSOB , ossia l’autorità che regola la Borsa Italiana, e viene aggiungo l’obbligo, per le società quotate, di revisione contabile del bilancio. Le economie nazionali diventano sempre più interconnesse (CECA e CEE) per consentire una libera circolazione dei capitali, ossia la possibilità di investire liberamente nelle imprese europee. Il bilancio acquista, quindi, sempre più importanza come strumento di comunicazione e risulta indispensabile adottare un bilancio unico (in parte avvenuto con la IV e la VII direttiva del 1978). Si inizia così, con il D.Lgs. 127 del 1991 (con il quale si recepiscono la IV e la VII direttive europee), a parlare di bilancio unico “europeo”, ma fu un arduo compito a causa delle diverse tradizioni contabili, quali:
- paesi come Francia, Germania e Italia che vedevano nel bilancio uno strumento di garanzia per i terzi ,
- paesi come Inghilterra e Olanda, dove il bilancio doveva mostrare la capacità di produrre utili e distribuire dividendi Inizialmente la soluzione fu quella di indicare nelle direttive un comportamento contabile “preferito”, (quello di Germania e Francia e Italia) ed uno “accettato” (quello anglosassone). Con il D.Lgs. 6 del 2003 vengono apportate delle modifiche dovute alla crescente globalizzazione: si avverte la necessità di un bilancio unico mondiale. Vengono distinte:
- le società quotate , disciplinate dagli IFRS (prima IAS) che sono principi contabili internazionali
- le società non quotate Per le società italiane quotate vengono obbligatoriamente applicati i principi contabili internazionali con il D.Lgs 38 del 2005 , ma con la possibilità di applicarli su base volontaria anche alle altre imprese. Il problema del D.Lgs 127/91 era l’impianto normativo: richiedeva una forma complessa ma insufficiente di bilancio per le grandi imprese e imponeva obblighi eccessivi per le piccole imprese. Infatti, il D.Lgs. 139 del 2015 aggiunge l’obbligo di redigere il Rendiconto Finanziario e determina 3 forme di bilancio: Nel nostro ordinamento i principi contabili sono norme tecniche e pratiche contabili che assumono validità giuridica (art. 2219 c.c. e art. 4 D.P.R. 136/1975) e che assolvono: § la funzione interpretativa , dato che interpretano la legge da un punto di vista tecnico-ragionieristico § la funzione integrativa , dato che integrano la legge quando si rivela insufficiente I principi contabili internazionali, inizialmente International Accounting Standards ( IAS ) ed emessi dall' International Accounting Standards Committee ( IASC ), sono stati rinominati in International Financial Reporting Standards ( IFRS ) ed emessi dall’ International Accounting Standards Board ( IASB ). Lo IASC è un ente privato, fondato a Londra nel 1973, responsabile dell’emanazione dei principi contabili internazionali, al quale hanno aderito gli organismi di definizione degli standard di oltre 100 paesi. Dal 2001, a conclusione di un lungo processo di ristrutturazione, lo IASC cambia la denominazione in IASB. I principi emanati dal IASC mantengono la denominazione di IAS; mentre i principi approvati dal 2001 dallo IASB sono denominati IFRS. L’ OIC ( Organismo Italiano di Contabilità ) è nato dall’esigenza di costituire uno standard setter nazionale dotato di ampia rappresentatività, capace di esprimere in modo coeso le istanze nazionali in materia contabile. È stato costituito nella veste giuridica di una fondazione nel 2001 e hanno partecipato, in qualità di Fondatori, le organizzazioni rappresentative delle principali categorie di soggetti privati interessate alla materia. La prassi contabile sostituisce la normativa civilistica solo nelle società quotate.
- il bilancio semplificato delle microimprese (solo schemi di bilancio)
- il bilancio abbreviato delle piccole imprese (schemi di bilancio e Nota Integrativa)
- il bilancio ordinario (schemi di bilancio con Rendiconto Finanziario, Nota Integrativa e relazione sulla gestione)
- La PRASSI CONTABILE
Il tipo di bilancio che verrà analizzato è quello rivolto alle società di capitali non quotate, dunque:
- S.P.A. e S.A.P.A. con capitale suddiviso in azioni e caratterizzate da soci accomandanti e accomandatari
- S.R.L. con capitale suddiviso in quote
- società cooperative senza scopo di lucro
- consorzi e società consortili Le società di persone (SAS e SNC) e le aziende individuali non hanno l’obbligo di redigere e depositare il bilancio, quindi l’applicazione degli art. 2423 e ss. c.c. si estende alle sole valutazioni. Secondo l’art. 2217, per tutte le imprese, l’ inventario deve redigersi all’inizio dell’esercizio e successivamente ogni anno, e deve contenere l’indicazione e la valutazione delle attività e delle passività relative all’impresa e all’imprenditore. L’inventario si chiude con il bilancio e il Conto Economico, il quale deve dimostrare con evidenza e verità gli utili conseguiti o le perdite subite. L’inventario deve essere sottoscritto dall’imprenditore entro 3 mesi dal termine per la presentazione della dichiarazione dei redditi ai fini delle imposte dirette. Sono esclusi dal redigere l’inventario: ^ le società di persone e le ditte individuali in regime semplificato (esonerate dalla tenuta delle scritture contabili obbligatorie) ^ i professionisti La redazione del bilancio ha l’obiettivo di garantire i terzi rispetto alle informazioni patrimoniali fornite dalle società di capitali, poiché sono caratterizzate da autonomia patrimoniale perfetta. Le seguenti attività economiche non redigono il bilancio d’esercizio delle società di capitali, ma seguono regole particolari :
- enti creditizi e finanziari
- enti-imprese assicurazione
- imprese editrici
- aziende municipalizzate
- aziende elettriche art. 2423, c. 1, c.c. : “Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo stato patrimoniale, dal conto economico, dal rendiconto finanziario e dalla nota integrativa”. Da questo articolo si evince che:
- l’obbligo della redazione del bilancio grava sugli amministratori
- il bilancio si compone di 3 schemi + nota integrativa I 3 schemi del bilancio sono: A) Stato Patrimoniale SP , che mostra le attività , ossia gli investimenti in atto (= ricchezza lorda, cosa possediamo), e le passività , ovvero i finanziamenti (= con quale risorse abbiamo comperato l’attivo?) dell’imprenditore e dei terzi. Il totale dell’attivo deve essere uguale al totale del passivo, quindi: § attivo = capitale proprio + capitale di terzi § attivo (= patrimonio lordo) - debiti (= capitale di terzi) = capitale proprio Infatti, patrimonio netto = patrimonio lordo al netto dei debiti. B) Conto Economico CE , che spiega l’incremento o il decremento del patrimonio netto per effetto della gestione, la quale si esprime in ricavi e costi di esercizio C) Rendiconto Finanziario RF , che mostra le variazioni della liquidità dovute alla gestione reddituale, agli investimenti e ai finanziamenti La Nota Integrativa è un documento descrittivo che spiega i valori delle varie poste, e quindi consente di comprendere meglio il bilancio. CLAUSOLE , PRINCIPI (^) e CRITERI Ambito (^) di APPLICAZIONI NORMATIVA CIVILISTICA Obiettivo del (^) BILANCIO
Il sistema informativo di bilancio prevede altri documenti che accompagnano il bilancio, quali:
- relazione sulla gestione , redatta dagli amministratori
- **relazione dei sindaci
- relazione della società di revisione esterna** (quando incaricata)
- allegati , ossia i bilanci delle controllate o collegate (in caso non si faccia il bilancio consolidato) Per le imprese quotate è prevista anche la relazione semestrale. L’ art. 2423, c. 2, c.c. “Il bilancio deve essere redatto con chiarezza e deve esprimere in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale finanziaria della società e il risultato economico dell’esercizio” esprime:
- l’ obiettivo del bilancio, ossia quello di mostrare: a. la situazione patrimoniale (riferimento Stato Patrimoniale), cioè l’attitudine dell’impresa a mantenere nel tempo una struttura patrimoniale, ossia una composizione di impieghi e fonti di finanziamento equilibrata. Si guarda: - grado di capitalizzazione (rapporto tra mezzi di terzi e mezzi propri) - composizione degli investimenti (rapporto tra investimenti a lungo e breve termine) - composizione dei finanziamenti (indebitamento a breve e lungo termine) - correlazione e congruità tra investimenti e finanziamenti b. la situazione finanziaria (riferimento Rendiconto Finanziario), cioè la capacità di un’impresa di pagare e di adempiere alle obbligazioni nel breve termine, ottenuta quando le riserve di liquidità e gli incassi sono superiori ai flussi di uscite c. la situazione economica (riferimento Conto Economico), cioè la capacità di produrre reddito ottenuta quando i ricavi sono superiori ai costi
- la prima clausola generale Le norme sul come fare il bilancio hanno una struttura gerarchica:
- clausole generali , che riguardano le caratteristiche di chiarezza, verità e correttezza e definiscono in linea generale come deve essere fatto il bilancio
- principi di redazione , sono regole (es. continuità, prudenza)
- criteri specifici , che indicano ad es. come utilizzare e valutare le diverse voci
- principi contabili OIC , che integrano e interpretano le disposizioni di legge Quindi, ad es. un principio di redazione non può essere in contrasto con una clausola generale. La 1° clausola generale è contenuta nell’ art. 2423, c. 2, c.c. , e afferma che il bilancio deve essere redatto: a) con chiarezza , attinente agli aspetti formali, cioè alla rappresentazione delle informazioni Gli schemi di bilancio hanno una struttura e una composizione rigida: sono tabelle da compilare solo nella parte numerica. Quindi, la chiarezza riguarda la Nota Integrativa che deve fornire solo le informazioni rilevanti, organizzarle in modo che siano facilmente accessibili, fornirle attraverso descrizioni e/o tabelle facilmente comprensibili. Peraltro, con il D.Lgs. 139/2015 “le informazioni in Nota Integrativa relative alle voci dello Stato Patrimoniale e del Conto Economico sono presentate secondo l’ordine in cui le relative voci sono indicate nello Stato Patrimoniale e nel Conto Economico”. b) in modo veritiero , che significa richiedere che i redattori operino correttamente le stime e ne rappresentino il risultato: il bilancio non deve essere falso. OIC 11 : “Il processo di formazione del bilancio deve essere condotto con neutralità da parte del redattore. … Il principio di neutralità richiede che il bilancio sia scevro (= privo, esente) da distorsioni preconcette nell’applicazione dei principi contabili o da sperequazioni informative a vantaggio solo di alcuni destinatari primari del bilancio (= investitori, finanziatori, creditori)”. intellegibilità, comprensività nei sui aspetti formali e sostanziali per i destinatari
- significabilità e rilevanza dei dati
- organizzazione dell’informazione c) con correttezza , riguardante 2 dimensioni: non si tratta di una impossibile verità assoluta ma:
- verità oggettiva : aderenza alla realtà storica
- verità soggettiva : razionalità, credibilità dei valori attendibilità
- dimensione tecnica , riguardante l’applicazione delle regole dettate dal codice civile e dai principi contabili
- dimensione deontologica , riguardante il comportamento leale, onesto e imparziale in ogni fase della redazione (^1). Le (^) CLAUSOLE GENERALI
Eccezione leasing finanziario : il leasing finanziario è nella forma un contratto di noleggio, mentre nella sostanza è un finanziamento per l’acquisto a rate di un bene. Il locatario (colui che utilizza il bene) si limita a rilevare nel CE i costi relativi ai canoni di leasing e a integrare tali dati in NI; mentre il locatore (colui che concede l’utilizzo del bene) mantiene iscritto il bene nello SP e calcola le quote di ammortamento, rilevandole nel CE.
- valore d’uso
- valore di presunto realizzo
- corrispettivi maturati
- metodo del patrimonio netto
- fair value (= valore corretto, congruo, valore di mercato)
- costo ammortizzato prudenza :
- “La valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza”, che comporta la ragionevole cautela nelle stime in condizioni di incertezza
- “Si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura”
- “Si deve tenere conto dei rischi e delle perdite di competenza dell’esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura” Le richiamate norme delineano la prevalenza del principio della prudenza rispetto a quello della competenza. Infatti, gli utili non realizzati non devono essere contabilizzati, mentre tutte le perdite, anche se non definitivamente realizzate, devono essere riflesse in bilancio. Le eccezioni a detto principio sono individuate dalle disposizioni del codice civile. separata valutazione elementi eterogenei :“Gli elementi eterogenei compresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente”. Esempio : la valutazione delle “Rimanenze” deve essere fatta per ciascuna categoria di elementi che compone la voce. competenza economica : “Si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell’esercizio indipendentemente dalla data dell’incasso o del pagamento”. La competenza è il criterio temporale con il quale i componenti positivi e negativi di reddito vengono imputati al Conto Economico ai fini della determinazione del risultato d’esercizio. Le regole dei singoli principi contabili definiscono il momento in cui la rilevazione nel Conto Economico dei fatti aziendali è conforme al principio della competenza.
i ricavi sono di competenza dell’esercizio in cui avviene lo scambio/prestazione
i costi sono di competenza se correlati ai ricavi e, se non correlabili, sono di competenza dell’esercizio in cui si manifestano
costanza criteri valutativi : “I criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all’altro”. È possibile derogare a questo principio purché: § sussista un caso eccezionale § la deroga sia motivata § gli effetti della deroga siano indicati in NI § eventuali utili siano portati a riserva Altri principi di redazione sono:
- divieto di compensazione di partite (art. 2423-ter)
- omogeneità della moneta di conto (art. 2423)
- comparabilità, verificabilità, neutralità (implicito) L’articolazione del codice tra clausole generali, principi di redazione e criteri specifici è rivista dall’OIC che all’interno delle clausole generali e dei principi di redazione estrapola i “ postulati ” del bilancio, che sono:
- prudenza
- prospettiva della continuità aziendale
- rappresentazione sostanziale
- competenza
- costanza nei criteri di valutazione
- rilevanza
- comparabilità Il criterio di base è quello del costo , gli altri criteri sono: c d) e) f
- I^ Criteri di^ VALUTAZIONE Cart. (^2426) c. c. )
Le poste dell’attivo sono iscritte al netto delle poste di rettifica ed è possibile classificare secondo 3 criteri:
- criterio temporale , che divide fra:
- investimenti durevoli, inseriti nelle Immobilizzazioni
- ciò che segue il ciclo operativo, iscritto nell’Attivo Circolante
- criterio della natura (“esterno”), che considera le “caratteristiche intrinseche del bene o diritto” e distingue sulla base della facilità con la quale il bene o diritto è smobilizzabile, cioè cedibile sul mercato
- criterio della destinazione , che considera la funzione del bene o diritto in relazione al ruolo che ricopre nell’azienda (criterio “interno”) Il criterio civilistico di fondo è quello della destinazione, stabilito dall’ art. 2424 bis “Gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni”. La classificazione dei crediti tra l’attivo circolante e le immobilizzazioni finanziarie prescinde (= trascura, esclude) dal principio dell’esigibilità , cioè sulla base del periodo di tempo entro il quale le attività si trasformeranno in liquidità, e prevede la separata indicazione:
- dei crediti considerati tra le immobilizzazioni finanziarie (= origine finanziaria) i cui importi sono esigibili entro l’esercizio successivo (BIII2 attivo)
- dei crediti ricompresi nell’attivo circolante i cui importi sono esigibili oltre l’esercizio successivo (CII attivo) La classificazione è effettuata con riferimento alla loro scadenza contrattuale o legale, tenendo conto: − di fatti ed eventi previsti nel contratto che possono determinare una modifica della scadenza originaria − della capacità del debitore di adempiere all’obbligazione nei termini previsti nel contratto − dell’orizzonte temporale in cui il creditore ritiene ragionevole di poter esigere il credito vantato I “ Crediti verso soci ” sono classificati per natura in modo da ricavare per differenza l’informazione sul capitale effettivamente versato. Lo Stato Patrimoniale ha uno schema obbligatorio ( art. 2424 c.c. ). La classificazione del passivo è integralmente per natura , si distinguono mezzi propri , ovvero il Patrimonio netto (A) dai mezzi di terzi , ovvero i debiti. I debiti vengono poi distinti tra:
- Debiti propriamente detti (D)
- Trattamento di fine rapporto (C)
- Fondi per rischi e oneri (B), ovvero passività potenziali stimate Secondo la IV direttiva comunitaria, gli Stati membri possono recepire:
- 2 diverse tipologie di forme : scalare o a sezioni divise
- 2 diverse classificazioni delle varie voci: natura o destinazione Il Conto Economico prescritto dal codice civile ha forma scalare e segue una classificazione per natura a valore aggiunto , avremo quindi: a. la gestione ordinaria , che comprende:
- la gestione tipica (o caratteristica ), nella quale confluiscono i ricavi ed i costi tipici, cioè quelli derivanti dall’attività oggetto dell’impresa. La gestione tipica può essere specificata dividendo i costi per natura o per destinazione.
- eventuale gestione atipica , che riguarda le attività ordinarie e ricorrenti non direttamente connesse con l’oggetto sociale
- la gestione finanziaria , costituita da interessi attivi e passivi e oneri e proventi che scaturiscono dalle risorse finanziarie attive e passive. Gli interessi passivi devono essere distinti e ripartiti tra gli interessi che originano da finanziamenti a copertura della struttura tipica, atipica e finanziaria. L’interesse attivo invece è una componente atipica. b. la gestione straordinaria , caratterizzata da eventi che difficilmente si ripresenteranno c. la gestione tributaria , che mostra la capacità di gestire il carico tributario d. il reddito netto Gli (^) SCHEMi (^) di BILANCIO Lo Stato (^) Patrimoniale Attivo Passivo
Il CONTO ECONOMICO
i parametri sono:
- totale dell’attivo dello stato patrimoniale = 220.000 €
- ricavi delle vendite delle prestazioni = 440.000 €
- dipendente occupati in media durante l’esercizio = 5 unità le semplificazioni sono:
- con riguardo allo stato patrimoniale: ^ solo le voci contrassegnate con lettere maiuscole e numeri romani ^ le voci A e D possono essere comprese nella voce C II ^ la voce E del passivo può essere compresa nella voce D
- con riguardo al conto economico è possibile raggruppamento delle voci
- NO relazione sulla gestione
- NO rendiconto finanziario
- NO nota integrativa Con riguardo alla forma super-abbreviata :
La Forma Super-abbreviata
I criteri specifici di valutazione sono disciplinati dall’ art. 2426 e rappresentano il dettaglio civilistico su come si devono valutare le poste del bilancio. Il criterio di base è fissato nel “ costo storico ”. Il costo storico costituisce il criterio base delle valutazioni di bilancio dell’impresa in funzionamento, perché ha la capacità di descrivere in modo accurato l’utilità che viene attribuita ad un bene in quanto: a) si tratta di una stima prudenziale b) è semplice da misurare c) è un valore oggettivo Esistono due tipologie di costo: il costo di acquisto e il costo di produzione , che possono avere come oggetto
- beni strumentali , utilizzati dall’impresa per svolgere la propria attività e che cedono la loro utilità nel processo produttivo
- beni destinati alla vendita , cioè beni che cedono la loro utilità all’esterno La contabilizzazione del costo di acquisto di un bene strumentale o di un bene destinato alla vendita è dato dal valore attribuito in bilancio, che corrisponde a quanto riportato nella fattura (al quale viene aggiunto eventualmente il valore delle fatture per costi accessori). La collocazione in SP è:
- diretta per i beni strumentali , perché vengono inseriti direttamente tra gli investimenti e poi viene stimata la parte consumata come costo di esercizio (ammortamento) da inserire nel CE
- indiretta per i beni destinati alla vendita , perché il costo di acquisto viene inserito integralmente in CE e poi a fine anno viene stimata l’utilità ancora da consumare (rimanenze finali) da inserire come investimento in SP a. la contabilizzazione al costo di produzione di un bene strumentale Consideriamo il caso in cui parte dell’attività produttiva destinata alla realizzazione di un macchinario da utilizzare nelle successive produzioni, avremo: ^ costi diretti , cioè direttamente attribuibili al macchinario realizzato ^ costi indiretti , cioè attribuibili attraverso una stima in quanto sono rilevati a livello complessivo Quindi, occorre stimare i costi sostenuti e capitalizzarli , ovvero toglierli dal CE (in quanto non sono costi di competenza dell’esercizio, essendo stati sostenuti per la costruzione di un bene strumentale che darà la sua utilità nei futuri esercizi) e inserirli nello SP. b. la contabilizzazione del costo di produzione di un bene destinato alla vendita Consideriamo il caso in cui si acquista sul mercato fattori produttivi destinati alla realizzazione di un prodotto nuovo da inserire sul mercato. Il calcolo del costo della produzione aggregherà: ^ costi diretti , rappresentati dal costo delle materie prime impiegate nella produzione ^ costi indiretti (es. energia elettrica) Il valore dei prodotti finiti da indicare nello SP sarà quello del costo della produzione non venduta, ovvero delle rimanenze di prodotti finiti, semilavorati, … (A 2) e le rimanenze dei prodotti in corso di lavorazione (A 4). In “ A Valore della produzione” del CE è iscritto il valore di quanto prodotto:
il valore di quanto prodotto e venduto (A1)
il valore di quanto prodotto e non venduto:
~ destinato alla vendita (A2 e A3) ~ _non_ destinato alla vendita (A4) In “ _B Costo della produzione”_ del CE è iscritto il valore di quanto prodotto: # il valore di quanto prodotto e venduto (corrispondente A1) # il valore di quanto prodotto e _non_ venduto: ~ destinato alla vendita (corrispondente A2 e A3) ~ _non_ destinato alla vendita (corrispondente A4)
Le VALUTAZIONI
L'articolo 2426 C.C.
Il costo Storico
Il costo diAcquisto
Il costo di^ Produzione
Le immobilizzazioni sono classificate per destinazione. Le immobilizzazioni materiali iscritte nella voce BII5 sono quelle prodotte internamente e non ancora ultimate, rimangono iscritte come tali fino alla data in cui il bene è disponibile e pronto per l’uso e a tale data l’immobilizzazione materiale è riclassificata nell’attivo. Gli acconti ai fornitori “destinati” all’acquisto di immobilizzazioni materiali iscritti nella voce BII5 sono rilevati alla data in cui sorge l’obbligo al pagamento di tali importi. art. 2424 bis : “gli elemennti patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni ”. Il valore dell’iscrizione iniziale di un’immobilizzazione, sia dal punto di vista formale (rappresentazione contabile) che sostanziale (valutazione) dipendono dalle caratteristiche del processo di acquisizione:
- per gli acquisti è il costo storico
- per la costruzione in economia è il costo di produzione
- per il conferimento è il valore peritale
- per la permuta è il valore di cessione
- per l’ acquisto gratuito è il valore di mercato Una delle caratteristiche del bilancio civilistico è il trattamento delle “poste rettificate” delle attività: l ’attivo presenta le immobilizzazioni al netto delle rettifiche , il costo storico e il fondo ammortamento sono indicati in Nota Integrativa. OIC: 31. Le immobilizzazioni materiali sono rilevate alla data in cui avviene il trasferimento dei rischi e dei benefici connessi al bene acquisito.
- Il valore originario delle immobilizzazioni materiali è pari al costo effettivamente sostenuto.
- Il costo d’acquisto comprende anche i costi accessori. OIC: (^) 39. Il costo di produzione comprende:
- i costi diretti (es. materiali, manodopera)
- i costi generali di produzione, per la quota ragionevolmente imputabile al cespite per il periodo della sua fabbricazione fino al momento in cui il cespite è pronto per l’uso Con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della loro fabbricazione.
- I costi legati a scioperi, inefficienze o altre cause estranee all’attività di costruzione non sono capitalizzabili e sono addebitati al CE dell’esercizio in cui si sostengono.
- La capitalizzazione degli oneri finanziari: a) è ammessa con riguardo ad oneri effettivamente sostenuti, oggettivamente determinabili, entro il limite del valore recuperabile del bene b) sono capitalizzabili solo gli interessi maturati su beni che richiedono un periodo di costruzione significativo I fondi presi a prestito specificamente per finanziare la costruzione di un bene (= finanziamenti di scopo ) costituiscono costi direttamente imputabili al bene; mentre con riguardo ai fondi presi a prestito genericamente , sono capitalizzabili solo l’ammontare degli oneri finanziari nei limiti della quota attribuibile. Le (^) immobilizzazioni (^) MATERIALI Valore d'iscrizione
La RAPPRESENTAZIONE
L'ISCRIZIONE (^) INIZIALE
- L'ACQUISTO
- La Costruzione INTERNA
Art. 2343 c.c. : [1] Chi conferisce beni in natura o crediti deve presentare la relazione giurata di un esperto designato dal tribunale, contenente la descrizione dei beni o dei crediti conferiti, l'attestazione del loro valore e dell'eventuale soprapprezzo e i criteri di valutazione seguiti. La relazione deve essere allegata all'atto costitutivo. [2] L'esperto risponde dei danni causati alla società, ai soci e ai terzi. [3] Gli amministratori devono, nel termine di 180 giorni dall’iscrizione della società, controllare le valutazioni e, se sussistano fondati motivi, devono procedere alla revisione della stima. Fino a quando le valutazioni non sono state controllate, le azioni corrispondenti ai conferimenti sono inalienabili e devono restare depositate presso la società. [4] Se risulta che il valore dei beni o dei crediti conferiti era inferiore di oltre 1/5 a quello per cui avvenne il conferimento, la società deve ridurre il capitale sociale, annullando le azioni che risultano scoperte. Il socio conferente può versare la differenza in danaro o recedere dalla società, in tal caso con il diritto alla restituzione del conferimento. [5] L'atto costitutivo può prevedere che per effetto dell'annullamento delle azioni si determini una loro diversa ripartizione tra i soci. Non è richiesta la relazione di stima :
nel caso di conferimento di valori mobiliari , ovvero di strumenti del mercato monetario, se il valore attribuito è pari o inferiore al prezzo medio ponderato
al quale sono stati negoziati nei 6 mesi precedenti il conferimento
qualora il valore attribuito ai beni in natura o crediti conferiti sia pari o inferiore :
a) al fair value iscritto nel bilancio dell'esercizio precedente, a condizione che il bilancio sia sottoposto a revisione legale b) al valore risultante da una valutazione riferita ad una data precedente di non oltre 6 mesi il conferimento e conforme ai principi e criteri generalmente riconosciuti, a condizione che provenga da un esperto indipendente Chi conferisce beni o crediti presenta la documentazione dalla quale risulta il valore attribuito ai conferimenti e la sussistenza delle condizioni ivi indicate. OIC: 82. Nel caso in cui un’immobilizzazione materiale sia acquisita dando a parziale pagamento un’altra immobilizzazione materiale, questa è valutata:
- al suo presumibile valore di mercato
- tenendo conto degli eventuali conguagli in denaro ai quali si dovrà fare riferimento per determinare la plusvalenza o minusvalenza realizzata. Quando si ha acquisizione di un bene a titolo gratuito non c’è fattura di acquisto né costo di acquisto, quindi è necessario effettuare una perizia per iscrivere in bilancio il valore stimato. OIC: 47.
- Le immobilizzazioni materiali acquisite a titolo gratuito sono iscritte nell’attivo dello Stato Patrimoniale in base al presumibile valore di mercato
- vanno aggiunti i costi sostenuti e/o da sostenere per la loro durevole utilità
- il valore contabile dell’immobilizzazione non può superare il valore recuperabile
- Il valore è rilevato a Conto Economico alla voce A5 “Altri ricavi e proventi” Il valore iscritto nell’attivo dello Stato Patrimoniale come immobilizzazione viene ripartito nel periodo della stimata vita utile attraverso gli ammortamenti. Il “ provento straordinario ” deve interessare il risultato d’esercizio in proporzione alla partecipazione del bene immobilizzato, attraverso il risconto per lo stesso periodo di ammortamento. NB: la macroclasse A del Conto Economico non è composta solo da ricavi di vendita, ma rappresenta il “valore della produzione”, ossia ciò che si è:
- prodotto e venduto
- prodotto e sarà venduto in seguito
- prodotto e sarà utilizzato come bene strumentale per produzioni future
- IlConferimento
- La^ PERMUTA
- L'acquisto a Titolo GRATUITO
- “ Component approach ” Se l’immobilizzazione materiale comprende componenti, pertinenze o accessori, aventi vite utili di durata diversa dal cespite principale, l’ammortamento di tali componenti si calcola separatamente dal cespite principale. Attraverso i contributi “in conto impianti” vengono integrati i finanziamenti di un’impresa attraverso sovvenzioni “a fondo perduto” (= senza obbligo di restituzione) per l’acquisto di beni strumentali. Secondo l’OIC, la contabilizzazione deve essere fatta attraverso: a) metodo indiretto , imputando il contributo come maggiore ricavo di esercizio (CE, A5 “altri ricavi e proventi”) da riscontrare per la parte non di competenza (SP, “risconti passivi”). Con questo metodo sono imputati al CE gli ammortamenti calcolati sul costo lordo delle immobilizzazioni materiali e gli altri ricavi e proventi per la quota di contributo di competenza dell’esercizio. b) metodo diretto , riducendo il costo di acquisto del bene. Con questo metodo sono imputati al CE solo gli ammortamenti determinati sul valore dell’immobilizzazione materiale al netto dei contributi. Art. 102 TUIR - Ammortamento dei beni materiali
- Le quote di ammortamento del costo dei beni materiali strumentali sono deducibili a partire dall’esercizio di entrata in funzione del bene.
- La deduzione è ammessa in misura non superiore a quella risultante dai coefficienti MEF , ridotti alla metà per il primo esercizio.
- Per i beni il cui costo unitario non è superiore a 516,46 € è consentita la deduzione integrale delle spese di acquisizione nell’esercizio in cui sono state sostenute. Le differenze tra Codice civile e TUIR sulle regole dell’ammortamento :
- per il fisco prevale l’interesse che non si sottostimi l’imponibile per avere un vantaggio fiscale attribuendo all’esercizio troppi costi soprattutto se incerti
- per codice civile prevale il principio della prudenza che può portare ad una tendenziale sottostima dell’utile, in modo che gli utili distribuibili vengano determinati senza compromettere la capacità del patrimonio di essere una solida garanzia per i terzi
- Il Codice civile potrebbe avere la tendenza ad ammortizzare velocemente con quote elevate un costo pluriennale (in modo da ridurre l’imponibile), il fisco disciplina in modo rigido l’ammortamento stabilendo dei coefficienti di ammortamento massimi per beni e per settori di attività.
- per l’OIC l’ammortamento decorre dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile e pronta per l’uso , mentre per il fisco decorre dall’ entrata in funzione.
- per il codice civile, se il bene mi da un’utilità in più esercizi, è da considerare come bene strumentale da ammortizzare
- per il fisco invece se il costo di questo bene è minore o uguale a 516,46 euro allora lo si può “scaricare” tutto nell’anno come costo di esercizio (ammortamento immediato)
- Il piano d’ammortamento deve essere periodicamente rivisto per verificare la residua possibilità di utilizzazione. Se modificata, il valore contabile dell’immobilizzazione (= valore originario al netto degli ammortamenti ed eventuali svalutazioni fino a quel momento effettuati) al tempo di tale cambiamento è ripartito sulla nuova vita utile residua del cespite.
- Il criterio di ammortamento prescelto è riesaminato qualora non più rispondente alle condizioni originarie previste nel piano di ammortamento. La modifica del piano di ammortamento per avvenuti mutamenti nelle condizioni originarie costituisce un cambiamento di stime contabili (OIC 29). OIC:
- “ Contributi in conto impianti ” I contributi in conto impianti sono somme erogate da un soggetto pubblico (Stato o enti pubblici) alla società, che svolge particolari servizi per la collettività o in particolare difficoltà (es. dopo una calamità naturale), per la realizzazione di iniziative dirette alla costruzione, riattivazione e ampliamento di immobilizzazioni materiali, commisurati al costo delle medesime. Sono contributi per i quali la società beneficiaria può essere vincolata a mantenere in uso le immobilizzazioni materiali cui essi si riferiscono per un determinato tempo.
OIC:
IL (^) COMPONENT APPROACH (^7) CONTRIBUTI L'AMMORTAMENTO (^) FISCALE
b. AMMORTAMENTO FISCALE (DM) > AMMORTAMENTO CIVILISTICO c. AMMORTAMENTO FISCALE (DM) < AMMORTAMENTO CIVILISTICO Dato che le quote civilistiche sono per ogni anno minori o uguali delle quote massime ammesse fiscalmente, tutto il piano di ammortamento civilistico può essere riconosciuto anche ai fini fiscali. Il piano di ammortamento civilistico e quello fiscale coincidono. Qualora l’ammortamento civilistico fosse per ogni anno inferiore o uguale a quello massimo consentito fiscalmente il risultato non cambierebbe. Le quote civilistiche sono per ogni anno maggiori delle quote massime ammesse fiscalmente. Quindi il piano di ammortamento civilistico può essere riconosciuto solo in parte ai fini fiscali. Il primo anno a fronte di un ammortamento civilistico di 20.000 solo 7.500 risultano fiscalmente deducibili. Questo implica che dovrò fare una “ripresa in aumento” (colonna diff.) del reddito civilistico pari a 12.500 se dal reddito civilistico voglio calcolare il reddito imponibile (dal 2° al 5° anno la correzione è sempre la stessa). Dal 6° all’8° anno civilisticamente il bene è completamente ammortizzato. Dato che ho già portato a Conto Economico l’intero costo non posso portare a Conto Economico ulteriori ammortamenti. Fiscalmente (in dichiarazione dei redditi) posso invece ancora dedurre una quota di ammortamento, attraverso una “ ripresa in diminuzione ” (colonna diff.) del reddito civilistico per determinare il reddito imponibile. In sintesi il valore complessivo del bene viene ammortizzato interamente sia in Conto Economico che in dichiarazione dei redditi e, quindi le differenze iniziali (colonna diff.) tra Conto Economico e dichiarazione dei redditi sono temporanee. Se procedo con l’ammortamento il rapporto tra le quote massime deducibili fiscalmente e quelle considerate di competenza e quindi iscritte nel Conto Economico può essere il seguente: a. AMMORTAMENTO FISCALE (DM) = AMMORTAMENTO CIVILISTICO La società valuta a ogni data di riferimento del bilancio la presenza di indicatori di perdite durevoli di valore per quanto concerne le immobilizzazioni materiali: se tali indicatori dovessero sussistere, la società procede alla stima del valore recuperabile ed effettua una svalutazione (art. 2426, c. 1, n. 3) qualora l’immobilizzazione risulti durevolmente di valore inferiore al valore netto contabile. OIC: 14. Se il^ valore recuperabile^ di un’immobilizzazione è^ inferiore^ al suo^ valore contabile , l’immobilizzazione si rileva a tale minor valore. La differenza è imputata nel Conto Economico come perdita durevole di valore.
- Se non è possibile stimare il valore recuperabile della singola immobilizzazione, la società determina il valore recuperabile dell’ Unità generatrice di flussi di cassa alla quale l’immobilizzazione appartiene. Ciò si verifica quando le singole immobilizzazioni non generano flussi di cassa in via autonoma rispetto alle altre immobilizzazioni. L’ Unità Generatrice di Cassa ( UGC ) può essere un singolo bene strumentale o un insieme di beni ai quali è possibile riferire un flusso di cassa.
Le svalutazioni e i RIPRISTINi
OIC: 49. I costi di manutenzione ordinaria sono rilevati a conto economico nell’esercizio in cui sono sostenuti. I costi di manutenzione straordinaria rientrano tra i costi capitalizzabili nei limiti del valore recuperabile del bene. Quindi, le manutenzioni possono essere:
- manutenzione ordinaria , per mantenere in piena efficienza e funzionalità il bene (= mantiene l’utilità del bene)
- manutenzione straordinaria , per il miglioramento strutturale dell’immobilizzazione e della capacità produttiva (aumenta l’utilità del bene) Art. 102 TUIR : fiscalmente non si distingue tra ordinarie e straordinarie, ma:
- deducibili quelle capitalizzate
- le restanti : # deducibili nel limite del 5% del valore dei beni materiali ammortizzabili a inizio esercizio
l’ eccedenza è ammortizzabile in quote costanti nei 5 esercizi successivi (in DR)
Esempio : Se avessi come bene solo un’auto del valore di 10.000 € il fisco sostiene che posso considerare spese ordinarie (tagliandi ecc.) solo 500 euro, cioè il 5%. Quindi, qualora spendessi 750 per manutenzione ordinaria, per il fisco posso inserire nella mia dichiarazione dei redditi solo 500. La differenza, cioè 250, potrò inserirla nelle prossime 5 dichiarazioni per un importo di 50 all’anno. OIC: 74. Le immobilizzazioni materiali possono essere rivalutate solo nei casi in cui la legge lo preveda o lo consenta. L’accresciuto valore di un bene derivante dal processo inflattivo non può essere considerato “ caso eccezionale ” di deroga al divieto di rivalutazione. Le rivalutazioni devono conformarsi a quanto stabilito dalla legge in base alla quale la rivalutazione è effettuata.
- Il limite massimo della rivalutazione è il valore recuperabile. Le rivalutazioni possono essere: a) economiche , quando si verificano fatti che determinano aumenti del valore di un bene - regolate dall’ art. 2423 L’ art. 2423 ammette, in “casi eccezionali”, la possibilità di derogare al criterio del costo (quarta clausola generale). b) monetarie , quando la valutazione del costo storico è significativa solo con stabilità monetaria - regolate dalle leggi speciali Esempio:
- In periodi di alta inflazione il costo storico perde il significato
- La rivalutazione “monetaria” deve essere per leggi speciali
- Di solito, sono oggetto di rivalutazione le immobilizzazioni
- Gli effetti della rivalutazione sono:
- aumenta il valore dell’attivo
- si forma una riserva di rivalutazione
- aumentano gli ammortamenti
- diminuisce l’utile ante imposte e le imposte # Non sono ammesse rivalutazioni discrezionali o volontarie delle immobilizzazioni materiali.
L’accresciuto valore di un bene derivante dal processo inflattivo non può essere considerato ragione sufficiente per la sua rivalutazione, né può costituire
un “caso eccezionale” di deroga al divieto di rivalutazione.
I criteri, le metodologie e i limiti della rivalutazione devono conformarsi a quanto stabilito dalla legge. Se la legge non stabilisce criteri, metodologie e
limiti, questi devono comunque essere determinati in conformità al principio generale di rappresentazione veritiera e corretta del bilancio.
Se la legge stabilisce dei parametri e l’adozione di tali parametri comporta l’iscrizione di un valore rivalutato che risulta eccedente il valore recuperabile,
il valore rivalutato è conseguentemente svalutato con rilevazione della perdita durevole a Conto Economico.
La rivalutazione di un’immobilizzazione materiale non modifica la stimata vita utile residua del bene, che prescinde dal valore economico.
L’effetto netto della rivalutazione non costituisce un provento ed è accreditato tra le riserve di patrimonio netto (voce AIII “Riserve di rivalutazione”).
_Esempio_ di legge speciale: la “Legge di bilancio 2019” contiene le indicazioni su _cosa_ e _quanto rivalutare_.
Manutenzioni e Riparazioni
RIVALUTAZIONI
L’eventuale differenza tra il valore netto contabile e il corrispettivo della cessione viene definita plusvalenza o minusvalenza realizzata, che va rilevata a Conto Economico (voce A5 “altri ricavi e proventi” o voce B14 “oneri diversi della gestione”). PLUSVALENZE - art. 86 TUIR “Se originate da beni posseduti da almeno 3 anni, si ha facoltà di realizzazione nell’esercizio e nei successivi e non oltre 4 anni” Una plusvalenza potrebbe portare ad un esborso sproporzionato rispetto alle capacità finanziarie del contribuente, perché costituirebbe un utile maggiore (quindi maggiori imposte). Il fisco offre quindi la possibilità di “spalmare” questa plusvalenza su 5 anni per i beni detenuti da almeno 3 anni. MINUSVALENZE - art. 101 TUIR “Se realizzate attraverso cessione, oppure se realizzate mediante risarcimento, anche in forma assicurativa, per la perdita o il danneggiamento dei beni, concorrono al reddito nell’esercizio di manifestazione”. La Nota Integrativa deve indicare i movimenti delle immobilizzazioni , specificando per ciascuna voce:
- il costo
- le precedenti rivalutazioni, ammortamenti e svalutazioni
- le acquisizioni, gli spostamenti da una ad altra voce, le alienazioni avvenute nell'esercizio
- le rivalutazioni, gli ammortamenti e le svalutazioni effettuati nell'esercizio
- il totale delle rivalutazioni riguardanti le immobilizzazioni esistenti alla chiusura dell'esercizio
- la misura e le motivazioni delle riduzioni di valore applicate alle immobilizzazioni materiali e immateriali OIC: 79. Le immobilizzazioni materiali nel momento in cui sono destinate all’alienazione sono: - riclassificate in un’apposita voce da iscrivere nell’attivo circolante - valutate al minore tra il valore netto contabile e il valore presunto di realizzo I beni destinati alla vendita non sono più oggetto di ammortamento. Dismissioni
