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Contabilità e Bilancio
Pagina 1 di 59 1 Silvia Solimene a.a. 2014/2015 Ragioneria canale E-M SCHEMI CIVILISTICI DI BILANCIO SCHEMA STATO PATRIMONIALE ex art. 2424 Codice civile ATTIVO A) CREDITI VERSO I SOCI PER VERSAMENTI ANCORA DOVUTI B) IMMOBILIZZAZIONI I Immobilizzazioni immateriali (al netto del fondo ammortamento)
- Costi di impianto e di ampliamento
- Costi di Ricerca e Sviluppo (R&S) e di pubblicità
- Diritti di brevetto industriale e diritti di sfruttamento di opere dell'ingegno
- Concessioni, licenze, marchi e diritti simili
- Avviamento
- Immobilizzazioni in corso e acconti
- Altre II Immobilizzazioni materiali (al netto del fondo ammortamento)
- Terreni e Fabbricati
- Impianti e macchinario
- Attrezzature industriali e commerciali
- Altri beni
- Immobilizzazioni in corso e acconti III Immobilizzazioni finanziarie con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili entro l'esercizio successivo 1 Partecipazioni in 1 a) Partecipazioni in imprese controllate 1 b) Partecipazioni in imprese collegate 1 c) Partecipazioni in imprese controllanti 1 d) Altre imprese 2 Crediti 2 a) Verso controllate 2 b) Verso collegate 2 c) Verso controllanti 2 d) Verso altri 3 Altri titoli al netto dei relativi fondi svalutazione 4 Azioni proprie con separata indicazione anche del valore nominale complessivo TOTALE DELLE IMMOBILIZZAZIONI C) ATTIVO CIRCOLANTE/CORRENTE I Rimanenze
- Materie prime, sussidiarie e di consumo
- Prodotti in corso di lavorazione e semilavorati
- Lavori in corso su ordinazione
- Prodotti finiti e merci
- Acconti II Crediti con separata indicazione, per ciascuna voce, degli importi esigibili oltre l'esercizio successivo
- Verso i clienti (al netto del fondo svalutazione crediti)
- Verso imprese controllate (al netto del fondo svalutazione crediti)
- Verso imprese collegate (al netto del fondo svalutazione crediti)
- Verso controllanti (al netto del fondo svalutazione crediti) 4bis) Crediti tributari (al netto del fondo svalutazione crediti) 4 ter) Imposte anticipate
- Verso altri III Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni
- Partecipazioni in imprese controllate (al netto del fondo svalutazione)
Il bilancio è formato da 4 documenti
- Stato patrimoniale
- Conto economico
- Rendiconto Finanziario
- Nota Integrativa Secondo i principi contabili italiani e internazionali, il bilancio è composto anche da un altro documento: il “prospetto delle variazioni del patrimonio netto”. L’OBBLIGO DI REDAZIONE SUGLI AMMINISTRATORI LA REGOLAMENTAZIONE DEL BILANCIO al fine di tutelare la funzione informativa verso l’esterno si è sviluppata una regolamentazione obbligatoria del bilancio (e un sistema di controlli e sanzioni) CODICE CIVILE
- (^) si applica alle società di capitali non quotate (alle società di persone/ imprese individuali solo parzialmente)
- (^) norme particolari per le imprese di minori dimensioni
- (^) disposizioni specifiche per banche, imprese assicurative e intermediari finanziari PRINCIPI CONTABILI NAZIONALI In passato emanati dal CNDC-CNR, oggi sono elaborati dall’ OIC (Organismo Italiano di Contabilità) L'OIC nasce dall'esigenza di costituire uno standard setter nazionale dotato di ampia rappresentatività, capace di esprimere in modo coeso le istanze nazionali in materia contabile. Nello svolgimento della sua attività l'OIC provvede a: - emanare i principi contabili nazionali - fornire supporto all’attività del Parlamento in materia di normativa contabile - esprimere pareri - partecipare la processo di elaborazione dei principi contabili internazionali PRINCIPI CONTABILI INTERNAZIONALI
In particolare, la determinazione del reddito imponibile è ispirata al principio di derivazione del reddito fiscale dal bilancio civilistico: il reddito a fini fiscali è determinato apportando all’utile o alla perdita risultante dal Conto Economico, le variazioni conseguenti all’applicazione dei criteri stabiliti dalle disposizioni tributarie (art. 83 TUIR). L’ “INQUINAMENTO” FISCALE DEL BILANCIO In pratica, però, la redazione del bilancio è storicamente condizionata, in Italia, dalle norme fiscali (c.d. “inquinamento fiscale” del bilancio) ———— —————> MOTIVO: legame tra imputazione a conto economico e deducibilità fiscale. Infatti, i valori iscritti nel bilancio redatto a fini civili assumono rilevanza nella determinazione del reddito imponibile a fini fiscali. Malgrado la “sede” ove operare le variazioni ai valori di bilancio sia la dichiarazione dei redditi permane, di fatto, l’ “interferenza” fiscale nel bilancio, cioè la possibilità che il redattore di bilancio adotti comportamenti volti ad “assecondare” le norme tributarie, danneggiando la corretta rappresentazione dei fatti economici.
LA CLAUSOLA GENERALE secondo il Codice Civile
(art. 2423)
1- CHIAREZZA
2- RAPPRESENTAZIONE VERITIERA E CORRETTA della situazione patrimoniale finanziaria e del risultato economico Al fine di rendere la rappresentazione veritiera e corretta: obbligo di rendere informazioni complementari (se le informazioni richieste non sono sufficienti) b) possibilità di non rispettare obblighi di valutazione/ presentazione/informativa (nel caso di effetti irrilevanti) c) obbligo di deroga (in casi eccezionali) I PRINCIPI DI REDAZIONE secondo il Codice Civile (art. 2423 bis)
- PROSPETTIVA DI CONTINUAZIONE DELL’ATTIVITÀ
- PRUDENZA
- PREVALENZA DELLA SOSTANZA (dell’operazione o del contratto) SULLA FORMA
- COMPETENZA ECONOMICA
principi di “rango” inferiore: - valutazione separata degli elementi eterogenei - costanza di applicazione dei criteri di valutazione nel tempo (n.b.: possibilità di deroga in casi eccezionali) I POSTULATI secondo l’OIC (doc. 11) Il recente documento OIC 11 (pubblicato nel marzo del 2018) sancisce i seguenti postulati del bilancio: a) Prudenza; b) Prospettiva della continuità aziendale; c) Rappresentazione sostanziale; d) Competenza; e) Costanza nei criteri di valutazione; f) Rilevanza; g) Comparabilità. La neutralità secondo l’OIC L’OIC 11 precisa, inoltre, che il processo di formazione del bilancio deve essere condotto con neutralità da parte del redattore. La neutralità, ancorché non espressamente prevista dagli articoli di legge, costituisce un corollario della rappresentazione veritiera e corretta. Il principio di neutralità richiede che il bilancio sia scevro da distorsioni preconcette nell’applicazione dei principi contabili o da sperequazioni informative a vantaggio solo di alcuni dei destinatari primari del bilancio.
LO STATO PATRIMONIALE: il contenuto
solo i principi contabili internazionali definiscono gli elementi che tale documento deve contenere Il Framework dello IASB definisce le attività come: risorse controllate dall’azienda, risultato di operazioni svolte in passato, dalle quali sono attesi futuri benefici economici, misurabili attendibilmente Il Framework dello IASB definisce le passività come: obbligazioni attuali dell’azienda, risultato di operazioni svolte in passato, dalle quali sono attese fuoriuscite di risorse che darebbero, se mantenute in azienda, futuri benefici economici; e tali sacrifici possono essere attendibilmente misurati
IL CONTO ECONOMICO: il contenuto
Bilancio di esercizio con minori informazioni, utilizzabile da società che nel primo esercizio di vita o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non superino due dei seguenti tre limiti:
- totale attivo S.P.: 4.400.000 €
- ricavi delle vendite e delle prestazioni: 8.800.000 €
- dipendenti occupati in media nell’esercizio: 50 unità Semplificazioni:
- minor numero di voci nello Stato Patrimoniale
- (^) raggruppamenti di voci nel Conto Economico
- (^) omissione di alcune indicazioni in Nota Integrativa
- (^) esonero dalla redazione del rendiconto finanziario
- (^) criteri di valutazione semplificati per talune attività finanziarie e per i debiti BILANCIO DELLE MICRO-IMPRESE (art. 2435 ter) Sono considerate micro-imprese le società che nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei seguenti limiti:
- totale attivo S.P.: 175.000 €
- ricavi delle vendite e delle prestazioni: 350.000 €
- dipendenti occupati in media nell’esercizio: 5 unità Schemi di bilancio e criteri di valutazione sono determinati secondo quanto disposto dall’art. 2435 bis. Le micro-imprese sono esonerate dalla redazione:
- del rendiconto finanziario
- della nota integrativa quando in calce allo S.P. risultino le informazioni previste dal primo comma dell’art. 2427 numeri 9) e 16)
- della relazione sulla gestione quando in calce allo S.P. risultino le informazioni richieste dai numeri 3) e 4) dell’art. 2428 Non sono applicabili le disposizioni di cui al quinto comma dell’art. 2423 e al numero 11 bis del primo comma dell’art. 2426
IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI
Il Codice Civile include in tale classe (B-I) i seguenti elementi:
- Costi di impianto e di ampliamento;
- Costi di sviluppo
- Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno
- Concessioni, licenze, marchi e diritti simili;
- Avviamento;
- Immobilizzazioni in corso e acconti;
- Altre. Il documento n. 24 dei principi contabili dell’OIC precisa che i tratti comuni a tale gruppo di elementi consistono in:
- assenza di tangibilità
- utilità pluriennale
Le immobilizzazioni la cui utilizzazione è limitata nel tempo devono essere sistematicamente ammortizzate in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione L’ammortamento prende inizio dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile per l’uso I tre elementi da cui dipende il processo di ammortamento
- Il valore da ammortizzare
- La vita utile del bene
- Il criterio di ripartizione del valore (quote costanti , quote decrescenti) LA RIVALUTAZIONE il documento OIC n. 24 consente la possibilità di compiere rivalutazioni solo se ciò è permesso da leggi speciali e nei limiti da queste stabiliti. In ogni caso le rivalutazioni non possono determinare ricavi da iscrivere a Conto Economico, ma possono solo comportare aumenti di riserve del netto (nella voce A.III “Riserve di rivalutazione”) LA SVALUTAZIONE per perdita durevole Le immobilizzazioni devono essere svalutate in caso di perdita durevole emergente alla data di chiusura dell’esercizio. IL VALORE RECUPERABILE COME LIMITE SUPERIORE I principi contabili nazionali (OIC 9) sanciscono che il valore attribuito in bilancio alle immobilizzazioni immateriali non possa superare il valore recuperabile. Questo è definito dall’OIC come il maggiore tra il valore netto di realizzo (c.d. fair value al netto dei costi di vendita) derivante da una eventuale vendita ed il suo valore d’uso, determinato come il valore attuale dei flussi netti di cassa generati dall’impiego del bene entro la combinazione produttiva. LA SVALUTAZIONE
La determinazione del valore recuperabile non deve essere fatta continuamente; l’OIC 9 prevede che la società valuta a ogni data di riferimento del bilancio se esiste un indicatore che un’immobilizzazione possa aver subito una riduzione di valore.
- (^) indizi relativi alla singola immobilizzazione
- (^) indizi relativi all’azienda nel suo complesso
LA CLASSIFICAZIONE CIVILISTICA DELLE RIMANENZE IN MAGAZZINO
Nello Stato patrimoniale al numero I della lett. C) ”Attivo Circolante”, è prevista la classe delle rimanenze composta dalle seguenti voci:
- Materie prime, sussidiarie e di consumo
- Prodotti in corso di lavorazione e semilavorati
- Lavori in corso su ordinazione
- Prodotti finiti e merci
- Acconti Nel conto economico civilistico appaiono le voci riferite alle variazioni delle rimanenze dei vari elementi del magazzino*:
★A.2. variazione delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione,
semilavorati e finiti
★A.3. variazione dei lavori in corso su ordinazione;
★B.11. variazione delle rimanenze di materie prime, sussidiarie, di consumo
e merci; Le suddette variazioni delle rimanenze derivano dalla differenza tra la rimanenza finale e quella iniziale dei beni.
- Oltre alla voce B.6. relativa agli acquisti di materie e merci L’iscrizione iniziale Si effettua alla data in cui avviene il trasferimento dei rischi e benefici connessi al bene acquisito Generalmente le rimanenze includono:
- I beni presenti presso gli stabilimenti e i magazzini della società, ad esclusione di quelli ricevuti da terzi in visione, prova, deposito, conto lavorazione ecc.
- I beni di proprietà della società presso terzi in conto lavorazione, deposito, prova, ecc.
- Beni in viaggio (ad es., acquistati e non ancora pervenuti) quando i rischi e benefici sono stati già trasferiti alla società.
LA REGOLA GENERALE DI VALUTAZIONE
Criterio base: Costo storico di acquisto o di produzione o valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato se minore. I METODI DI DETERMINAZIONE DEL COSTO PER I BENI FUNGIBILI [ se la valutazione non può essere fatta al loro effettivo costo di acquisto. La valutazione a costi specifici è obbligatoria per i beni infungibili. Per il documento n. 13 dell’OIC i tre metodi sopra descritti sono ugualmente ammissibili ] METODO DELLA MEDIA PONDERATA (per periodo/per movimento) METODO FIFO Con tale metodo si scaricano le rimanenze da più tempo disponibili e restano quindi in magazzino le quantità relative agli acquisti o produzioni più recenti. METODO LIFO Con tale metodo si scaricano le rimanenze più recenti e restano quindi in magazzino le quantità relative agli acquisti o produzioni dei beni entrati per primi. Lifo a scatti La valutazione viene fatta non gradualmente in base ad ogni movimento di entrata e di uscita, ma soltanto a fine periodo. Nel primo esercizio la valutazione della quantità in rimanenza viene effettuata applicando il costo medio ponderato di acquisto (o fabbricazione). Negli esercizi successivi: è necessario verificare la quantità di rimanenza e confrontarla con quello dell’esercizio precedente:
DETERMINAZIONE DEL VALORE DI REALIZZAZIONE DESUNTO
DALL’ANDAMENTO DEL MERCATO
MATERIE PRIME SUSSIDIARIE E DI CONSUMO
I’OIC 13 specifica che il valore di realizzazione desumibile dall’andamento di mercato è pari al valore di mercato dei prodotti finiti ridotto dei costi di completamento PRODOTTI IN CORSO DI LAVORAZIONE E SEMILAVORATI Anche in questo caso il valore di realizzazione desumibile dall’andamento di mercato è pari al valore di mercato dei prodotti finiti ridotto dei costi ancora da sostenere LA VALUTAZIONE DEI PRODOTTI FINITI LA FORMAZIONE DEL COSTO UNITARIO DI PRODUZIONE: Costo industriale diretto + (facoltà) Quota dei costi indiretti ragionevolmente imputabile al prodotto LA FORMAZIONE DEL COSTO UNITARIO DI PRODUZIONE: L’OIC 13 raccomanda invece la valutazione al costo industriale. L’OIC13 fornisce una definizione di costo indiretto ragionevolmente imputabile. Si tratta di considerare solo quei costi indiretti che hanno contribuito a portare le giacenze di magazzino nel luogo e nelle condizioni in cui sono nel momento considerato. LA FORMAZIONE DEL COSTO UNITARIO DI PRODUZIONE: I COSTI INDIRETTI Alcuni esempi proposti dall’OIC 13:
✓Ammortamenti industriali,
✓Manodopera indiretta industriale
✓Materiali di consumo
✓Manutenzioni
Sono esclusi:
✓Costi di distribuzione commerciale
✓Costi di ricerca e sviluppo
✓Costi amministrativi
✓Oneri straordinari
✓Oneri finanziari
Una volta determinato il costo unitario dei prodotti finiti, in presenza di fungibilità degli stessi, si devono applicare i criteri di stima del flusso fisico già visti*:
L’OIC 23 afferma che il criterio della percentuale di completamento è da preferire. Tuttavia, tale criterio è da utilizzare solo quando sia possibile riscontrare le seguenti circostanze:
๏esiste un contratto vincolante tra le parti che ne definisca chiaramente il
diritto al corrispettivo per l’appaltatore.
๏il diritto al corrispettivo per l’appaltatore matura con ragionevole certezza
via via che i lavori sono eseguiti.
๏non sono presenti condizioni di incertezza relative a condizioni contrattuali
o fattori esterni che rendano dubbia la capacità dei contraenti di rispettare le loro obbligazioni.
๏il risultato della commessa (margine) può essere attendibilmente misurato.
Se non sono soddisfatte tali condizioni la valutazione dei lavori è effettuata secondo il criterio della commessa completata. I CREDITI: LA CLASSIFICAZIONE CIVILISTICA: stato patrimoniale Nello Stato patrimoniale i Crediti sono inclusi: sia tra le Immobilizzazioni B III 2 - crediti: a) verso imprese controllate; b) verso imprese collegate; c) verso imprese controllanti d) verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti; d-bis) verso altri. sia nell’ Attivo Circolante classe C II - crediti:
- verso clienti;
- verso imprese controllate;
- verso imprese collegate;
- verso controllanti;
- verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti;
5-bis crediti tributari; 5-ter imposte anticipate; 5-quater verso altri. La classificazione dei crediti tra le immobilizzazioni finanziarie e l’attivo circolante prescinde dal criterio dell’esigibilità Si fonda invece sul criterio della destinazione La Valutazione dei crediti La nuova versione del Codice Civile stabilisce che i crediti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto:
- (^) del fattore temporale
- (^) del valore di presumibile realizzo IL COSTO AMMORTIZZATO: definizioni L’art. 2426 del Codice Civile (comma 2) prescrive che per la definizione di costo ammortizzato si fa riferimento ai principi contabili internazionali adottati dall’U.E. Lo IAS 39 definisce il costo ammortizzato di un’attività o passività finanziaria il valore a cui il medesimo è stato rilevato inizialmente, al netto di
