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Pamela Bembi – Università degli Studi di Bari Aldo Moro – Dipartimento di Economia e Finanza – Economia La contabilità gestionale Nella contabilità gestionale, il diagramma di redditività e quindi, la break even analysis, è una forma primordiale e semplicistica per studiare ed analizzare i costi. Abbiamo anche altre forme di contabilità e sono:
- a costi diretti ( direct costing )
- a costi pieni ( full costing ) Dobbiamo capire cosa dobbiamo attribuire all’oggetto di calcolo. Andiamo a vedere una prima analisi:
- Nel direct costing, vado a guardare per quello che produco, sia il costo variabile che i costi fissi specifici.
- Nella full costing, osservo i costi variabili ed i costi fissi. Nell’esempio del pastificio, se utilizzo il macchinario specifico per produrre pasta, lo stesso avrà un valore nel tempo sempre minore a mano a mano che lo utilizzo in quanto applico le quote di ammortamento. Se l’ho acquistato per 10.000 euro e prevedo che posso ammortizzare il suo valore per 10 anni, otterrò un valore di 1.000 euro di costo all’anno su quel macchinario. Se siamo alla fine del quarto anno, ho consumato 4.000 euro di questo bene. Ad oggi varrà 6.000 euro. Il ché significa che, utilizzando il macchinario solo per la pasta, questo costo (ammortamento) lo devo considerare specifico perché relativo alla produzione della pasta. Ho applicato quindi un costo fisso che spalmandolo sul pacco di pasta, mi saprà dire quanto incide sulla singola unità. L’ho trasformato come fosse un costo diretto al pari della manodopera ecco perché, parliamo di costi fissi specifici (direct costing). Quindi, un costo è detto specifico quando posso ribaltarlo (attribuire) direttamente sul prodotto. Soffermandoci sul direct costing :
Pamela Bembi – Università degli Studi di Bari Aldo Moro – Dipartimento di Economia e Finanza – Economia Osservando lo schema, partiamo dai ricavi netti di vendita. Esempio: ho venduto 60 pezzi a 55 euro/cad. I miei ricavi di vendita sono dati dal prezzo per la quantità, quindi euro 55 x 60 pz = 3.300,00 euro. Per cominciare a comprendere se stiamo avendo o meno un utile, dobbiamo togliere il costo variabile del venduto. Se di quei 60 pezzi il costo variabile è pari a euro 35/pz., moltiplico il prezzo del costo variabile per la quantità ed ottengo il costo variabile complessivo. Quindi, per cominciare a fare una prima analisi, dovrò eliminare dal ricavo netto di vendita, i relativi costi variabili quindi, euro 3.300,00 – euro 2.100,00 = euro 1.200,00. Questa somma mi da un primo sguardo a quello che è l’utile ottenuto e lo chiamiamo margine di contribuzione lordo o di primo livello. Questo mi fa comprendere in prima analisi se ho fatto bene i conti ossia, se il costo di vendita che ho applicato copre i costi variabili che sto sostenendo per la produzione dei prodotti. Ciò non è sufficiente. Ottenuto l’utile lordo, devo togliere i costi fissi specifici. Il risultato mi darà il margine di contribuzione di secondo livello o margine netto. Quindi, il margine netto è dato dal margine lordo di contribuzione di primo livello, meno i costi specifici. Quest’analisi, mi permette di capire nel caso in cui ad esempio, abbia due varianti in una stessa produzione. Produco abiti di cotone e abiti in lana, se devo scegliere la produzione più remunerativa tra le due perché non si riesce a supportarne entrambe, andrò a prendere quello che avrà un margine di contribuzione di secondo livello più alto viceversa, andrò a ridurre la produzione del prodotto che dà un margine di contribuzione più basso. Quindi possiamo dire che quest’analisi del direct costing, ci permette di capire quali sono le produzioni da incrementare o ridurre. Mettiamo questo discorso in un esempio pratico: L’azienda XYZ dell’esempio, produce due varianti di prodotto. Bisogna capire tra i due, quale conviene incrementare come produzione perché da un margine di contribuzione di secondo livello più elevato. Ricavi netti su prodotto A: prezzo x quantità (17.000x9,50=161.500) Ricavi netti su prodotto B: prezzo x quantità (15.500x13,70=212.350) Dovendo ottenere un margine di contribuzione di primo livello, moltiplichiamo i costi variabili di produzione per le quantità ossia, Costi variabili di produzione per prodotto A: 5,12x17.000=85.2 04 Costi variabili di produzione per il prodotto B: 9x15.500=139.
Pamela Bembi – Università degli Studi di Bari Aldo Moro – Dipartimento di Economia e Finanza – Economia Quindi, prenderemo 74.460 per il prodotto A e lo divideremo per 17.000. Prenderemo 72.850 per il prodotto B e lo divideremo per 15.500. Ora saremo davvero sicuri perché anche se la differenza sarà di pochi centesimi, vedremo chiaramente quale sarà il bene da ridurre o implementare. !!Quindi, in prima analisi, se devo capire quale produzione tra i due mi conviene implementare o ridurre, devo calcolare prima il margine di contribuzione di primo livello dividendolo per le quantità prodotte. SE i valori tra i due prodotti risultano essere identici, devo procedere con il calcolo del margine di contribuzione di secondo livello untario non limitandomi dicendo che è indifferente la scelta tra i due prodotti. Quali sono i pregi e i difetti del direct costing? Proprio perché vi sono operazioni dirette, riesco ad ottenere un dato oggettivo. Il problema è che nelle aziende che hanno più produzioni e investono nella ricerca e, nel caso in cui il margine di contribuzione di secondo livello esca uguale per tutta la variante di prodotti, il direct costing non mi sa dare le risposte. Sicuramente è più facile da applicare, più preciso rispetto alla break even analysis, ma sicuramente non si può dire che sia il metodo di contabilità gestionale più preciso di tutti. Per cui, devo procedere con un metodo ulteriore che è quello del full costing. Nel full costing , attribuisco all’oggetto di calcolo, sia i costi diretti che i costi fissi. Non distingue i costi fissi dai costi fissi specifici. Quindi, se io sto utilizzando sempre la stessa macchina per produrre pane, biscotti pasta e quindi ha sempre la stessa quota di ammortamento, la domanda che devo pormi è: come vado a ripatire quel costo fisso (ammortamento) sulla busta di biscotti, di pane e pasta? Devo necessariamente utilizzare un criterio soggettivo ossia, un criterio di riparto perché il macchinario viene gestito per più produzioni. Esempio, se utilizzo l’energia elettrica e le ore di funzionamento del macchinario, ho un primo criterio, se utilizzo le ore lavoro della manodopera impiegate alla produzione di quei prodotti, ho un secondo criterio, se utilizzo lo stesso macchinario per tutti i prodotti o per parti di prodotti, devo utilizzare un terzo criterio, in ogni caso è un criterio soggettivo. Utilizzerò quindi o una base di riparto o più basi di riparto. Si dice in questo caso, che la base aziendale che viene utilizzata, è una base unica o una base multipla. Se ad esempio, utilizzo il macchinario e risulta che lavora per fare taralli 20 ore, per fare il pane 100 ore, per fare pasta 50 ore: 20+100+50 in tutto lavora per 170 ore complessive. Se utilizzo come criterio di riparto, il costo della manodopera che ad esempio è pari a 34. 000 , farò in questo modo: 34000/(20+100+50)=200 ossia, coefficiente di riparto del costo comune (manodopera indiretta) sulle ore di funzionamento (base unica). Ora, moltiplicando il coefficiente di riparto per il totale delle ore di lavoro per prodotto ossia 200x20, 200x50, 200x100, ottengo quindi la ripartizione del costo come indiretto (fisso) rendendolo costo fisso specifico. Quindi, quanti criteri ho utilizzato per la ripartizione? Una ossia, le ore di funzionamento quindi, base unica.
Pamela Bembi – Università degli Studi di Bari Aldo Moro – Dipartimento di Economia e Finanza – Economia Il direct costing si utilizza solo quando ho costi comuni in cui non ho possibilità di riparto. Nel caso precedente infatti, le 35.000 non sono stati specificati nella loro tipologia e dovremo limitarci a dire qual è il risultato economico complessivo. Mentre nella full costing, si chiariscono quali sono i costi comuni e da ripartire come. Costo comune per costo comune, vari valori e ripartizione da eseguire. Quindi nel full costing, ottengo un risultato specifico per ogni variante di prodotto. Potrei utilizzare inoltre, non solo le ore di funzionamento ma anche i Kwh consumati per l’energia elettrica quindi, comincio a parlare di base multipla. A questo punto, credo sia chiaro il concetto di soggettività del full costing in base al criterio che scegliamo per la ripartizione dei costi. Non è corretto dire che un criterio è più giusto dell’altro perché dipende da quello che vogliamo sapere, dall’obiettivo che vogliamo raggiungere. Se per noi le ore di funzionamento sono più interessanti rispetto ai Kw/h che consumiamo, utilizzerò determinate grandezze. Come visto, tutte queste varianti hanno aspetti positivi e negativi, l’unico che si avvicina all’obiettivo, è l’Activity Based Costing (ABC), è un modello che taglia trasversalmente le varie funzioni dell’azienda (marketing, ricerca &sviluppo, ecc.) tuttavia, non esistono criteri migliori, dipende dal tipo di attività che si considera, solitamente l’ABC è utile per una multinazionale o grosse aziende che operano in multiprodotto, se ho a che fare con una ferramenta, può andare bene una direct costing, e così via. Diagramma di Redditività, Direct Costing, Full Costing, Activity Based Costing, sono strumenti per effettuare una contabilità gestionale con l’obiettivo di rendere i costi comuni quanto più specifici possibili e definire al meglio il costo di ogni singola unità di prodotto e stabilire il prezzo più giusto dal punto di vista della remunerazione dei capitali investiti.
