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PROGRAMMAZIONE E CONTROLLO
IL RUOLO DEI SISTEMI DI PROGRAMMAZIONE E CONTROLLO (CAPITOLO 1 MANUALE)
Sistemi di PC (programmazione e controllo) sono un insieme di strumenti; processi e meccanismi organizzativi che servono a gestire meglio un’azienda e che quindi stanno a supporto dell’attività di direzione di impresa e la guidano nel produrre risultati economici più efficienti. Sinonimi di sistemi di PC = controllo direzionale/controllo di gestione/contabilità direzionale Gestire un’azienda à prendere decisioni, attuarle per produrre risultati desiderati. Si tratta di un macro-problema decisionale, durante il quale si possono seguire due approcci:
- Uno giorno per giorno à ovvero gestire l’azienda risolvendo le emergenze che si presentano giorno per giorno senza nessun tentativo di anticipare il futuro, ma semplicemente reagendo ad esso nel momento in cui si presenta.
- Uno più razionale/anticipatorio à che cerca di prevedere i problemi prima che si manifestino, il management dell’impresa quindi si pone degli obiettivi che desidera ottenere alla lunga, e sulla base di essi stabilisce un programma d’azione che consentirà all’azienda di raggiungerli, per poi, strada facendo portare, attraverso l’implementazione dei programmi d’azione (verificati ogni giorno, e se non abbastanza efficienti, cambiati). Si tratta quindi di decidere in quale punto di partenza ci troviamo (situazione economico finanziaria e solidità finanziaria) e definire conseguentemente la meta che si vuole raggiungere dopo un periodo di tempo stabilito (ad es. 5 anni). NB – la definizione strategica è antecedente a ciò che studiamo a programmazione e controllo, se ne occupano figure diverse, ma è compito di chi si occupa di questi ambiti di programmare le tappe intermedie che nel finale porteranno al punto B (nell’immagine), quindi la definizione della traiettoria, il COME (la definizione nel breve della traiettoria per raggiungere l’obiettivo posto nel lungo). È fondamentale poi avere anche dei meccanismi e degli strumenti che consentano di verificare se la direzione dell’azienda sta guidando la stessa lungo il percorso sperato, producendo quindi i risultati sperati e programmati ( se non
sono in linea e vi sono differenze significative, è importante anche comprenderne le cause e riportare la gestione in carreggiata ). Tutto quello di cui abbiamo parlato adesso non è automatico , perché l’azienda è fatta di persone, con le proprie competenze, i propri valori e le proprie motivazioni - per questo è anche importante che ad ognuno di esse venga assegnato un ruolo nella gestione stessa, motivarle, incentivarle a sforzarsi a raggiungere i suddetti obiettivi. Composizione di attività di direzione di impresa à governare un’organizzazione verso il perseguimento delle proprie finalità istituzionali significa sviluppare e realizzare tre differenti tipologie di attività tra loro complementari:
- Pianificazione strategica = vengono definite sia le finalità dell’organizzazione, sia le linee guida per il loro raggiungimento: in altri termini si definisce la strategia aziendale (NON oggetto di PC)
- Controllo direzionale = vengono individuare le modalità attraverso le quali raggiungere gli obiettivi strategici e vengono realizzate le azioni a tal fine prescelte (OGGETTO di PC)
- Controllo operativo = tipo di controllo ancor di più di basso livello, si tratta di quello che va a verificare che le attività vengano svolte in un determinato modo (NON oggetto di PC) Controllo direzionale – (ovvero i benefici dell’applicazione corretta ed efficiente dei sistemi di PC) se correttamente progettati, predisposti e ‘fatti funzionare’, i sistemi di controllo direzionale sono in grado di offrire un contributo indispensabile alla gestione di un’organizzazione in termini di:
- controllo economico à capacità di valutare il risultato/ performance delle diverse aree di un’azienda/ di spezzare la complessità dell’organizzazione in modo tale da comprendere l’origine dei risultati aziendali globali, individuando le determinanti, ovvero i risultati economici parziali ( in breve, far capire dove si originano i risultati economici più positivi o meno di un’azienda) Si disaggrega quindi il risultato economico dell’azienda in più linee (diversi prodotti, mercati, aree geografiche) così da capire quali risultati economici sono determinati da quali aree di attività. ES – il bilancio di un’azienda ci fa vedere qual è l’utile/perdita complessivamente prodotta in un esercizio senza però permetterci di capire se uno spettacolo (nel caso dei teatri) ha prodotto un risultato economico più favorevole rispetto ad un altro
- controllo esecutivo à valutazione delle performance e delle aree di responsabilità dell’impresa, ovvero la valutazione delle performance dei responsabili/ titoli dell’azienda (dei manager, degli executive) /capacità di valutare in che misura le diverse unità componenti l’organizzazione hanno tenuto comportamenti o raggiunto risultati coerenti con gli obiettivi prescelti Si analizzano quindi i risultati delle singole figure che hanno responsabilità esecutive all’interno dell’azienda (molto diverso anche per quanto riguarda le logiche valutative dei singoli individui, tenendo conto anche il fattore comportamentale)
- supporto al processo decisionale à i sistemi di PC aiutano i manager a prendere decisioni più coerenti con gli obiettivi strategici ponendo come guida determinate logiche di programmazioni o algoritmi valutativi / capacità di prendere decisioni coerenti con gli obiettivi strategici predefiniti e/o ‘rivisitati’ (es. sviluppo nuovi servizi, investimenti, localizzazione, make or buy, livelli di efficienza, volumi di attività, disegno dei processi, scelte di finanziamento ecc.)
- motivazione e clima organizzativo à I sistemi PC sono anche una buona base motivazionale per spingere coloro che lavorano nell’azienda a raggiungere suddetti obiettivi (essi devono esserne consapevoli e muoversi in modo da avvicinarsene il più possibile) / diffondendo una cultura ‘meritocratica’ i sistemi di controllo consentono al management di orientare i comportamenti individuali verso le finalità dell’organizzazione, stimolando le persone a ‘tirare’ tutte nella stessa direzione (ad es. chiara identificazione degli obiettivi strategici verso i quali l’azienda è ‘protesa’, definizione degli obiettivi di breve periodo e coinvolgimento delle persone a raggiungerli, riduzione dei conflitti e coerenza degli obiettivi assegnati ai responsabili, decentramento decisionale, allocazione efficiente ed efficace delle risorse, verificare il grado di raggiungimento degli obiettivi, misurazione oggettiva delle performance realizzate dai responsabili di centro ecc.) NB – se gli obiettivi NON sono ben fissati possono esserci anche degli errori/tensioni all’interno dell’azienda stessa (ad es. bonus non guadagnato perché le modalità progettate per ottenerlo non erano consone e quindi esso non viene riconosciuto)
- Sistemi di reporting à servono a misurare in itinere (periodo per periodo) i risultati che si stanno raggiungendo e valutare se siamo in linea con ciò che era stato progettato/programmato e comprendere il perché di tali spostamenti, così da essere in grado di reagirvi
- Informazioni qualitative Processo di programmazione e controllo (ciclo di programmazione e controllo):
- Fase di programmazione – INPUT = strategie di lungo termine tradotti in fasi di azione operative (definizione percorso/traiettoria)
- Fase di budgeting - traduzione di tali programmi di azioni in risultati
- Fase di svolgimento di attività e misurazione – si implementano/ realizzano/ raccolgono i risultati dei programmi di azione NB – si innesca così un meccanismo di apprendimento delle dinamiche aziendali che serve a migliorare il processo di programmazione e controllo nel ciclo successivo. Chi sono gli attori implicati in questo processo?
- Il top-management
- I responsabili dei diversi centri di responsabilità
- I collaboratori dei responsabili di centro
- Il controller – owner di tutto il processo che si occupa di fornire i dati che servono a far funzionare l’intero processo
IL CONTROLLO DI GESTIONE A SUPPORTO DEL PROCESSO DECISIONALE
NB – talvolta alcune scelte relative ad es. ai costi possono sembrare non ragionevoli, perché prese conseguentemente a determinate analisi strategiche Costi – definizione e criteri di classificazione Costo di un bene/servizio à valore delle risorse consumate nello svolgimento delle attività che hanno reso disponibile il bene/servizio (NB – non si tratta di costi semplici come si può intendere quando ci si riferisce a costi di materie prime ecc. l’informazione di costo di cui abbiamo bisogno noi è di livello più elevato e fa riferimento ad un determinato OGGETTO DI CALCOLO, ovvero il livello di analisi con il quale va valutato quel determinato costo, che sarà in grado di fornirci l’informazione di cui abbiamo effettivamente bisogno) ( esempio torta Barilla - si deve considerare anche il costo dell’ammortamento dei macchinari che si occupano della sua produzione, oltre ovviamente alle materie prime necessarie e alla remunerazione dei lavoratori, più quella del responsabile)
NB – esistono nozioni di costo diverse e quindi delle classificazione di costi diverse, utili per attività decisionali diverse (quindi a seconda delle informazioni che si sta cercando di ottenere) Esistono tre principali criteri di classificazione dei costi, in relazione a:
- Livello di attività dell’impresa
- Oggetto di calcolo (NB - a volte è persino difficile da calcolare in maniera universale e oggettiva, ci saranno anche delle ipotesi, magari anche arbitrarie che dovranno essere fatte) Es. se si tratta del costo di un bene, l’oggetto di calcolo è il bene stesso con cui si analizza i costi relativi ad ogni singolo bene
- Esigenze di controllo direzionale Classificazione dei costi a seconda dei volumi di attività ↓ COSTI VARIABILI COSTI FISSI manifestano una relazione di proporzionalità diretta (nel loro ammontare complessivo) rispetto al volume di attività a fronte di incrementi/decrementi nel volume di attività tale tipologia di costi rimane inalterata (nel suo ammontare complessivo) Il concetto di margine di contribuzione à attraverso la classificazione dei costi in relazione alla loro differente variabilità, è possibile determinare una grandezza fondamentale nell’ambito dei processi di Programmazione e Controllo (ovvero il Margine di Contribuzione) MdC unitario = P unitario – CV unitari MdC totali = (P unitario – CV unitari) Q Costi specifici = quei costi che presentano una relazione diretta ed immediata rispetto a predefiniti oggetti di calcolo e che, in virtù di ciò, risultano ad essi immediatamente attribuibili Costi comuni = quei costi che presentano una relazione indiretta e mediata rispetto a predefiniti oggetti di calcolo e che, in virtù di ciò, risultano ad essi attribuibili solo attraverso l’impiego di opportune ipotesi di ripartizione Costi diretti (materie prime, materiali di consumo ecc.) = costi relativi a fattori di produzione che presentano una relazione immediata e diretta con l’unità di prodotto/servizio e che a questa possono essere oggettivamente attribuiti Costi indiretti (stipendi al personale amministrativo, ammortamenti, utenze, promozione ecc.) = costi relativi a fattori di produzione che manifestano una relazione mediata con l’unità di prodotto/servizio, pur essendo riconducibili al processo di produzione dello stesso; l’attribuzione di questi costi comporterà l’individuazione di appropriati criteri di ripartizione
Sono strumentali allo svolgimento di un’efficace attività di controllo le seguenti classificazioni di costo:
GLI ALGORITMI OPERATIVI – L’ANALISI DIFFERENZIALE
Parleremo di come utilizzare le info dei sistemi di programmazione e controllo a partire dai quali i responsabili prendono decisioni di natura economica e operativa. Una decisione d’impresa implica la scelta tra corsi d’azione alternativi futuri (decidere tra strade future alternativa) Si distingue quindi tra:
- Decisioni di breve periodo, che hanno effetti nel breve termine e ridotto impatto economico (prettamente riguardante costi e ricavi che si articolano in un orizzonte temporale generalmente non maggiore dei 12 mesi), sfruttando risorse che io ho già a disposizione ( natura operativa – ad es. io sono direttore di un museo, prendo una decisione operativa facendo una determinata mostra in uno spazio che ho )
- Decisioni di lungo periodo, che hanno effetti anche negli anni avvenire, alto impatto economico e riguardano il dimensionamento della capacità produttiva ( natura strategica – ad es. per un museo, decidere di aprire una sede espositiva in un’altra città ) Il criterio decisionale è la funzione di preferenza che orienta la scelta degli operatori d’impresa. Le decisioni d’impresa sono tra loro legate spazialmente e temporalmente in quanto finalizzate a contribuire al raggiungimento dell’obiettivo generale e degli obiettivi particolari d’impresa. Criterio decisionale = economicità della gestione LE DECISIONI DI BREVE PERIODO Si assume che, nel breve periodo, la capacità produttiva e la struttura d’impresa NON siano modificabili. Pertanto, le decisioni di breve periodo riguardano le modalità di utilizzo di una capacità produttiva data. L’ANALISI DIFFERENZIALE L’analisi differenziale è una tecnica di indagine che permette di orientare, nel breve periodo, la scelta tra corsi alternativi d’azione. Si prenderanno in considerazione a tal fine i ricavi e i costi differenziali (differenza tra valori che caratterizzano i differenti corsi alternativi d’azione) à Tecnica di valutazione di scelta che ci fa concentrare SOLO sui valori differenziali – quei valori di costi e ricavi che differiscono a seconda delle varie alternative che noi consideriamo (quei valori che sono uguali secondo una logica differenziale NON devono essere considerati) Non è quindi necessario ricalcolare un CE aziendale complessivo, ma basta focalizzarsi solo sui valori che cambiano e si differenziano (ragionando solo su di essi – questo perché è si evitano calcoli unitili, riducendo il rischio di errore) VALORE RILEVANTE O DIFFERENZIALE (Valore previsto futuro che varia nelle diverse alternative decisionali) I valori storici non sono di per sé rilevanti poiché le decisioni sono orientate al futuro. Essi possono solamente costituire una base di riferimento per le decisioni (considerando che un valore non è rilevante se non varia nelle differenti alternative)
Un valore è differenziale :
- se differisce/varia nelle due alternative
- se riguarda il futuro esempio applicativo – logica differenziale ↓ Per il 2020 conviene sottoscrivere questo nuovo contratto? Dobbiamo concentrarci SOLO sui valori differenziali:
- 20.000 euro di affitto (canone offerto nella nuova proposta)
- Costo variabile unitario 3,5 euro x 10.000 unità = 35. euro (a fronte di 60.000 euro precedenti) NB – i ricavi in questo scenario decisionale, non sono differenziali (poiché rimangono invariati) e quindi non si devono prendere in considerazione, in quanto irrilevanti per la decisione, coì come il costo di affitto del primo macchinario, che anch’esso, in quanto storico, non è rilevante per la decisione. Distinzione interna ai valori differenziali:
- Valore emergente – valore che emerge passando da un’alternativa decisionale ad un’altra (esso nasce quando si passa da un’alternativa ad un’altra)
- Valore cessante – valore che viene meno passando da un’alternativa decisionale ad un’altra (esso cessa di esistere passando da un’alternativa ad un’latra) I valori emergenti e cessanti tipicamente riguarderanno:
- Ricavi
- costi variabili (CV)
- costi fissi specifici (che sono eliminabili) à NB – MAI rilevanti i costi fissi comuni in quanto MAI eliminabili CRITERIO DECISIONALE – l’analisi differenziale individua come alternativa preferibile quella che massimizza il risultato economico d’azienda nel breve periodo, cioè l’alternativa più conveniente dal punto di vista reddituale MA l’analisi differenziale è fondata esclusivamente sulla valutazione comparata di informazioni quantitativo-monetarie. Le decisioni aziendali, però, vengono assunte integrando i dati economici con considerazioni di vario tipo: impatto strategico, competitivo, organizzativo, commerciale delle varie alternative.
I ricavi di 5.200 vengono meno, e anche i CV 3.200 vengono meno. Allora ci si chiede se i CFS della linea siano cessanti o meno, se anche questi effettivamente fossero cessanti (e smettessimo quindi di pagarli del tutto), i CFC non possiamo smettere di sostenerli, perché servono anche per le altre linee – e quindi MARGINE CESSANTE è 800 > 0, quindi chiudendo la linea rinunceremmo ad un valore di 800 e il nostro risultato complessivo aziendale (RO aziendale) peggiorerebbe. In questa ipotesi, la perdita corrispondente all’eliminazione sarebbe di 1.800. Eliminare un prodotto utilizzano la capacità produttiva liberata per aumentare la produzione di un altro prodotto? (ridurre i quantitativi di una linea per utilizzare la capacità produttiva per avviarne un’altra) « Conviene tale decisione quando: il margine di contribuzione emergente (generato dalla produzione aggiuntiva di B ottenuta con la capacità produttiva resa disponibile) è superiore al Margine di Contribuzione cessante (relativo alla linea di prodotto eliminata da A) Abbiamo sicuramente un sacrifico – margine cessante, che deve essere confrontato con un beneficio, ovvero un margine che emerge (margine emergente) perché ad es. aumento i volumi di vendita di un’altra linea. Conviene eliminare un prodotto per aumentare la produzione di un altro, se il margine cessante (ciò a cui rinuncio) è minore del margine emergente (ciò che guadagno) Esempio precedente – se chiudo la linea B per incrementare la produzione di A con i seguenti valori incrementali:
- Delta ricavi + 3.
- Delta costi variabili +2.
- Delta costi specifici + 350 Complessivamente il margine emergente è pari a 3.200 (ricavi emergenti) – 2.030 – 350 = 820 à ha senso rinunciare a 800 euro per ottenerne 820? Sì, perché il risultato complessivo aumenta di venti e quindi la MODIFICA È CONVENIENTE Accettare o no una commessa esterna? Commessa = ordine da parte di un cliente, la si accetta o meno in caso di capacità produttiva abbondante? Si tratta di un ordine non previsto nei programmi di produzione di un determinato periodo (a volte unito anche a richieste di condizioni particolari o altri fattori) – l’azienda in questo contesto ha capacità produttiva inutilizzata sufficiente per accettare l’ordine (ovvero ore macchina libere sufficienti o manodopera libera sufficiente) NB – se l’azienda si trova in situazione di capacità produttiva insufficiente e accetta comunque l’ordine, probabilmente dovrà rivedere programmi d’azione e rinunciare a produrre/vendere quantitativi di prodotti di altre linee. Siamo in un contesto di unico margine emergente – se accetto l’ordine avrò:
- Ricavi emergenti da accettazione ordine
- Costi emergenti da accettazione ordine (che non avrei se non l’accettassi)
- Costi fissi emergenti (se per accettare l’ordine dovessi fare delle azioni di attrezzaggio ulteriori) Se MdC emergente – CFS > 0 allora l’ordine può essere accettato P unitario sull’ordine > CV unitari (condizione necessaria ma non sufficiente) Make or buy? Produrre internamente o esternalizzare parte del processo produttivo? La situazione attuale prevede che si stia già producendo internamente, e si pensa di smettere di farlo, per esternalizzare la produzione ( NB – scegliere di smettere di esternalizzare la produzione per internalizzarla, sarebbe una scelta a livello organizzativo e non tanto operativo).
Si tratta di una scelta che riguarda SOLO costi differenziali, in quanto i ricavi rimangono invariati (quanto costa produrre internamente o comprare) – ad es. teatro che decide di acquistare esternamente costumi di scienza invece che produrli internamente, cambiano effettivamente i costi, ma i ricavi, che in questo caso derivano dalla vendita dei biglietti, rimangono invariati. Confronto – COSTI del MAKE VS COSTI del BUY (costi emergenti e costi cessanti) Il make implica:
- Beneficio su CV (più bassi) – in quanto dipendenti dai volumi
- Sacrificio CF (maggiori) – in quanto indipendenti dai volumi Il buy implica:
- Beneficio su CF (più bassi) – in quanto indipendenti dai volumi
- Sacrificio su CV – prezzo al quale acquisto i prodotti dal fornitore esterno x volumi) Il BUY conviene quindi su volumi abbastanza contenuti – perché il sacrificio su CV è contenuto dai volumi bassi (su volumi elevati il sacrificio sui CV diventa troppo elevati) Mantenere il MAKE conviene quindi su volumi più elevati (anche per il motivo sopracitato) NB – anche di fronte a medesimi dati, cambiando il volume di riferimento, cambia anche la convenienza relativa tra una scelta e un’altra ⚠ se la capacità produttiva che si ha e si sta usando per la produzione interna, si liberasse a seguito di una decisione di esternalizzare e quindi potesse essere usata per altro, quel margine diventerebbe un minor costo del buy, una sorta di margine emergente (un beneficio, guadagno a cui rinuncerei usando quella determinata risorsa produttiva in un altro modo). È anche possibile determinare quel volume di riferimento in corrispondenza del quale: costi make = costi buy, e insieme al volume è possibile trovare anche il prezzo che rende equiconvenienti le due alternative. « Conviene acquistare all’esterno un prodotto/servizio se i costi di produzione cessanti sono superiori rispetto ai costi di acquisizione « Per tale decisione è sempre rilevante la quantità prevista di produzione del bene oggetto di decisione « I ricavi (e i costi commerciali) solitamente sono differenziali « In questo tipo di problema è essenziale identificare correttamente i costi eliminabili « Nel caso in cui la capacità produttiva resa disponibile sia riutilizzata il MDC emergente dall’incremento di altre produzioni va considerato nella scelta Come determinare il programma di produzione più conveniente in presenza di un vincolo? Vincolo = azienda ha un fattore produttivo disponibile in quantità limitata e non sufficiente rispetto alle esigenze commerciali – e deve quindi capire in termini relativi la convenienza di ciascuna linea di prodotto (così da individuare quelle meno convenienti che devono essere sacrificate) – stabilire il mix produttivo ottimale in presenza di fattore produttivo limitato « In presenza di un vincolo il giudizio di convenienza economica su di un prodotto non deve più fondarsi sulla semplice valutazione del MDC, bensì sul margine di contribuzione ottenibile sfruttando al meglio il fattore scarso identificato come vincolo à 𝑀𝐷𝐶 𝑢𝑛𝑖𝑡𝑎𝑟𝑖𝑜 𝑠𝑡𝑎𝑛𝑑𝑎𝑟𝑑 𝑓𝑖𝑠𝑖𝑐𝑜 𝑢𝑛𝑖𝑡𝑎𝑟𝑖𝑜 In questo scenario, il prodotto più conveniente non è quello con il margine di contribuzione unitario maggiore, ma quello con il rapporto tra margine di contribuzione unitario e standard fisico unitario più elevato – questo perché si sta andando a calcolare il margine di contribuzione unitario che quel prodotto realizza per ogni unità di fattore produttivo scarso (quanti euro si riescono ad ottenere per ogni unità di fattore produttivo scarso dedicato a quella determinata linea di prodotto)
Le ipotesi (semplificatrici) di lavoro (si tratta delle stesse ipotesi relative al comportamento dei CV e CF) ↓
- Nessuna variazione delle rimanenze di prodotti finiti – quantità prodotte = quantità vendute, nessuna variazione in magazzino ( ⚠ diverso dal dire che NON ci sono rimanenze, potrebbe anche essere che le rimanenze iniziale sono uguali alle rimanenze finali, proprio perché ho venduto la stessa esatta quantità che ho prodotto)
- Linearità di funzioni di costo e di ricavo, ovvero – assumiamo che le funzioni siano due linee rette e che vi sia tra di esse una costanza (std fisici costanti e MP costanti = prezzi costo costanti, prezzi ricavi costanti, livelli di efficienza costanti, costi fissi costanti à pendenza costante = linea retta e non curva) Costanza dei prezzi costo Costanza dei prezzi ricavo Costanza di livelli di efficienza Costanza dei costi fissi
- Relazioni di linearità ipotizzate assumono significato solamente se:
- si considera un ambito temporale limitato
- si considera un ambito spaziale limitato à AREA DI RILEVANZA NB – i CF aumentano all’aumentare dei volumi di pareggio perché V di pareggio = !" $%$ &'( ) NB – il conseguimento del punto di pareggio è influenzato dalla struttura dei costi aziendali Break-Even Analysis in azienda monoprodotto – punto di pareggio In un’azienda monoprodotto il conseguimento del punto di pareggio si realizzerà allorché il MdC > CF Infatti: RE = RT – CVtot – CF RE = MdCtot – CF quindi MdCtot = CF à visto che questa relazione può essere scritta come MdCun x Q = CF deriva che: ↑ INTERPRETAZIONE GRAFICA DI IPOTESI DI LAVORO ↑ sviluppo dell'analisi di Break- Even dal punto di vista grafico
Qbep = !" #$!%& Break-Even Analysis in azienda monoprodotto – punto di pareggio con Reddito Obiettivo Ipotizzando un risultato economico diverso da zero (RE obiettivo) avremo: da cui, volendo calcolare la quantità che garantisce tale risultato: È possibile porre come incognita qualsiasi altra variabile della relazione fondamentale ricavando le grandezze che consentono. di raggiungere il risultato economico prefissato Break-Even Analysis in azienda monoprodotto – fatturato di pareggio Analisi ‘ what if’ – variazione costi variabili Variazione in aumento del CV unitario – la quantità di pareggio aumenta. Nel caso di variazione in diminuzione la dinamica è opposta.
Leva operativa GLO La leva operativa esprime la variazione percentuale del risultato economico dovuta ad una variazione percentuale del livello di attività: Essa rappresenta dunque la sensibilità manifestata dall’azienda in termini di risultati economici al variare dei volumi di attività. Essa ci consente quindi di prevedere quei canoni conseguenti derivanti dall’adozione di una determinata struttura di costi (meno o più rigida). Per struttura dei costi si intende la percentuale dei CF sul totale dei COSTI. Struttura di costi rigida = prevalenza di CF Struttura di costi flessibile = prevalenza di CV Inoltre, la GLO ci consente di capire come il RO varia al variare dei volumi di attività. Serve perciò a individuare l’entità della sensibilità del risultato operativo a fronte di variazioni dei volumi di attività (quanto è sensibile e si modifica il RO a causa di cambiamenti nei volumi di attività) NB – la leva cresce all’aumentare dei CF (più costi fissi ci sono, e più è rigida la struttura dei costi, più elevato è il valore della leva). Essa va da 1 (CF = 0) a valori sempre più crescenti, che aumentano con la crescita dei CF. È un indicatore di rischio, in quanto indica la rischiosità operativa a cui un’azienda va incontro adottando una struttura dei costi più o meno rigida. NB – rischio non è sinonimo di ‘male’, il cambiamento marcato ci può essere sia in senso negativo sia in senso positivo. GLO aziendale ↓ 𝑀𝑑𝐶 𝐼 𝑙𝑖𝑣 𝑇𝑂𝑇 𝑎𝑧𝑖𝑒𝑛𝑑𝑎𝑙𝑒 𝑅𝑂 𝑎𝑧𝑖𝑒𝑛𝑑𝑎𝑙𝑒 GLO divisionale ↓ 𝑀𝑑𝐶 𝐼 𝑙𝑖𝑣 𝑇𝑂𝑇 𝑑𝑖𝑣𝑖𝑠𝑖𝑜𝑛𝑎𝑙𝑒 𝑅𝑂 𝑑𝑖𝑣𝑖𝑠𝑖𝑜𝑛𝑎𝑙𝑒 GLO linea di prodotto (di quanto varia il risultato specifico di una linea di prodotto al variare dei suoi volumi di produzione e vendita) ↓ 𝑀𝑑𝐶 𝐼 𝑙𝑖𝑣 𝑇𝑂𝑇 𝑙𝑖𝑛𝑒𝑎 𝑥 𝑀𝑑𝐶 𝐼𝐼 𝑡𝑜𝑡 𝑙𝑖𝑛𝑒𝑎 𝑥
Esempio di grado di leva operativa La leva operativa è applicabile SOLO a variazioni di fatturato derivanti da una variazione di volumi di vendita. Nel caso in cui si abbia una variazione di fatturato generata da variazioni del prezzo di vendita, il reddito operativo aumenta o diminuisce di un importo pari, in valore assoluto, all’aumento/diminuzione del fatturato (al lordo dell’eventuale effetto legato al costo delle provvigioni) Ciò che cambia tra le due aziende prese in considerazione è la struttura dei costi. Azienda A = CV 60, CF 1 40 à prevalenza di CF e quindi struttura rigida Azienda B = CV 150, CF 50 à prevalenza di CV e quindi struttura flessibile NB – CV unitario più basso per A che ne pochissimi, ma che ha tantissimi CF; contrario di B. Quindi A ha un MdC unitario molto più alto di B, ma si trova a dover coprire molti più CF. (es. ciclista, ciclista A è veloce ma si impegna in gara più lunga, deve infatti coprire più CF , ciclista B è più lento ma si impegna in una gara più corta, deve infatti coprire minori CF) A = rosso B = verde Ricavi = blu Siccome le due aziende hanno P vendita uguale, i risultati diversi derivano esclusivamente dalla struttura dei costi diversa. La retta dei CT di A è più alta, ma è più piatta rispetto a B perché ha dei CV più bassi. Le due rette di CT si incrociano in uno stesso punto per un volume di vendita di 10 (pari a 200). In corrispondenza di questo volume di vendita le due aziende hanno risultato operativo uguale pari a 100 (300 – 200). Se i volumi cambiano e diventano 15, aumentando, i ricavi sono più alti ma:
- I costi di A, essendo la retta dei CT poco pendenti, essi aumentano ma non tantissimo. Per cui A, a fronte di un aumento dei volumi di attività, i suoi ricavi aumentano tanto, ma i suoi CT, essendo prevalentemente fissi, aumentano poco.
- I costi di B, essendo la retta molto più pendente perché fatta prevalentemente di CV, aumentano molto, aumentano proporzionalmente all’aumento dei ricavi. L’utile aumenta, ma aumenta di meno rispetto a quanto aumenta quello di A. Se i volumi invece diminuissero a 8:
- I costi di A diminuiscono, ma non così tanto; quindi, l’utile diminuisce di tanto (perché si hanno comunque alti CT, dato che la maggior parte sono fissi)
- I costi di B diminuiscono molto, quindi l’utile è proporzionale (perché i CT sono fatti prevalentemente da CV che cambiano molto con i volumi di produzione e vendita)
LA CONTABILITA’ ANALITICA (facente parte dell’aspetto tecnico-contabile)
Nell’ambito del sistema di contabilità direzionale, la contabilità analitica può essere intesa come sottosistema informativo grazie al quale vengono rilevati in modo sistematico i dati elementari di costo e di ricavo. (il sistema di contabilità analitica non è sinonimo diretto di sistema di misurazione di costi, pertanto, perché vengono misurati anche i ricavi). Tali dati elementari vengono successivamente organizzati in relazione a prescelti oggetti di calcolo. La contabilità analitica consiste quindi nel capire a quale oggetto di calcolo fanno riferimento i vari costi (e non si parla di costi elementari ma di un livello di costi superiore). COAN à prende i dati della contabilità generale COGE (aggregati) e li disaggrega per evidenziare i risultati economici parziali ottenuti in relazione ai diversi oggetti di calcolo (es. diverse linee di prodotto, diverse zone di mercato, diverse tipologie di clienti ecc.) Sistema di budget à quantificare in termini monetari i programmi d’azione futuri dell’impresa (in termini di costi e ricavi – strumento previsionale) Strumenti di reporting à sistemi di strumentazione contabile che vanno a rendicontare ex-ante i risultati che si sono raggiunti (analisi dei risultati che si stanno effettivamente conseguendo, confrontandolo con quelli previsti dal budget) Logica di funzionamento Prende i ricavi globali e i costi globali dal sistema di COGE e a seconda dell’oggetto di calcolo di interesse associa determinati ricavi e costi all’oggetto di calcolo, individuando quale ammontare di questi deve essergli attribuito per determinare risultato economico parziale che faccia riferimento a quel determinato oggetto di calcolo. Finalità (le stesse generali dei sistemi di PC) Come ogni altro strumento del controllo direzionale, la contabilità analitica agevola lo svolgimento dell’attività di direzione in termini di:
- Controllo economico à permette di comprendere l’origine di definiti risultati economici globali, individuandone le determinanti (ovvero i risultati economici parziali)
- Controllo esecutivo à valuta i risultati raggiunti dalle unità di organizzazione che operano ai vari livelli dell’organizzazione (centri di responsabilità)
- Supporto al processo decisionale à orienta il processo decisionale verso criteri di convenienza economica
- Motivazione/morale à influenza, attraverso la definizione di obiettivi e la rilevazione dei risultati (di natura economica) assegnati alle differenti unità organizzative, i comportamenti e le motivazioni dei gruppi e degli individui che costituiscono l’organizzazione aziendale - es. se sono il responsabile di una linea di prodotto e so che la mia performance alla fine del periodo verrà valutata solo sulla base del MdC I, allora mi preoccuperò nel gestire la mia linea di prodotto, prevalentemente alla
minimizzazione dei CV e alla massimizzazione dei ricavi, preoccupandomi meno di tutti quegli elementi di costo che magari non vengono considerati e sui quali quindi non mi interesso più di tanto (es. ammortamenti, costi amministrativi generali ecc.) Differenze fra contabilità analitica e contabilità generale Contabilità analitica – non vi sono principi contabili di riferimento e ogni azienda ne può avere il proprio. Questo perché sostanzialmente l’obiettivo è diverso ed è indirizzato internamente come supporto all’azienda e risponde solo al fabbisogno informativo della stessa. Siccome quest’ultimo è differente pe ognuna, ogni sistema di COAN viene disegnato ad hoc. NB – vi sono delle regole e delle linee guida ma NON norme che se sorvolate rendono i responsabili perseguibile come nel caso della COGE (insomma, non c’è quella necessità di pubblicità verso terzi, perché ci si indirizza all’azienda stessa)
