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Programmazione e controllo
Capitolo 1 : La pianificazione strategica e operativa
Il sistema di pianificazione, programmazione e controllo e gli equilibri aziendali La pianificazione, la programmazione e il controllo costituiscono un ambito disciplinare dell’Economia Aziendale, incardinato nella rilevazione. La rilevazione a cui si fa riferimento in questa sede si concentra su fatti interni di gestione che sono di interesse del management e di altri operatori aziendali. La pianificazione, la programmazione e il controllo sono osservati in un’ottica sistemica e concepiti come un insieme coordinato di elementi, caratterizzato da un elevato grado di interazione. In particolare, questo sistema risponde alla finalità di coadiuvare la direzione aziendale, attraverso la raccolta, la rielaborazione e la rappresentazione di informazioni utili per assumere decisioni. L’oggetto del sistema di PPC è costituito da due nuclei fondamentali, il primo si attiene alla formulazione di obiettivi futuri derivanti da una visione strategica e il secondo è incentrato sulla realizzazione degli stessi. Esso è inoltre qualificato come meccanismo operativo , ossia dispositivo necessario a creare un coordinamento fra gli organi aziendali. Ciò è possibile perché un meccanismo operativo si basa su un insieme di attività, principi e strumenti idonei a regolare le diverse parti dell’organizzazione in modo integrato, al fine di cooperare per raggiungere obiettivi comuni. Nel nostro caso, il meccanismo operativo di PPC attiene al complesso di attività poste in essere, ai principi impiegati e agli strumenti utilizzati per:
- Selezionare gli obiettivi da raggiungere
- Individuare le azioni da intraprendere per realizzarli
- Monitorare l’andamento della gestione
- Apprezzare i risultati conseguiti Il sistema di PPC può essere descritto considerando le sue componenti statiche , e può essere osservato nel suo funzionamento in un’ ottica dinamica. Le componenti statiche sono due: la prima è costituita dalla struttura organizzativa, ovvero l’insieme delle sub-unità (aree aziendali fisicamente identificabili) rispetto alle quali è distribuito il potere decisionale, sono attribuite le responsabilità degli obiettivi da raggiungere ed è effettuata la verifica dei risultati. La seconda si riferisce alla struttura informativa, ossia l’insieme di strumenti di misurazione (contabili ed extra-contabili) e di supporti tecnici e informatici attraverso cui i dati sono resi disponibili, secondo tempi e modi ritenuti consoni a tale scopo. In un’ottica dinamica, il sistema di PPC funziona come un processo , un insieme di attività (manageriali) che, partendo da certi input, si susseguono per ottenere determinati output.
Il sistema in discussione permette al management di indirizzare la gestione verso l’obiettivo di creazione di valore. Precisamente, l’azienda correttamente svolge la sua funzione di creazione di valore se opera in condizioni di equilibrio economico , cioè se le coordinazioni produttive sono allestite in modo tale che il valore della produzione (destinata al mercato) sia superiore al valore delle risorse impiegate per ottenerla. La sussistenza di tale condizione deve essere costantemente posta sotto osservazione. Sarà necessario verificare che i fattori produttivi (input) siano impiegati nel modo più vantaggioso possibile, massimizzando dunque l’output ottenibile ( EFFICIENZA OPERATIVA ). Allo stesso tempo, sarà necessario accertare che i processi produttivi siano predisposti secondo modalità idonee a raggiungere risultati soddisfacenti per i soggetti cui sono destinati ( EFFICACIA STRATEGICA ). Al perseguimento e alla verifica dell’equilibrio economico, si associa la necessità di assicurare e controllare anche l’ equilibrio finanziario , il quale può ravvisarsi nella coerenza fra la struttura degli investimenti e la natura delle fonti selezionate per finanziarli, così da rendere l’azienda solida, indipendente da terze economie e in grado di perdurare nel tempo. È altresì importante tendere all’ equilibrio monetario , affinché sia possibile disporre di adeguati flussi di cassa in entrata per fronteggiare le uscite. La liquidità consente all’azienda di adempiere gli impegni assunti e quindi di essere solvibile. Il sistema di PPC supporta il management nel raggiungere, mantenere e monitorare gli equilibri aziendali nel loro complesso. Affinché esso sia in grado di contribuire al processo di creazione del valore è necessario che sia configurato in modo coerente con la struttura organizzativa, con il modello di business e con gli obiettivi perseguiti dall’impresa. Occorre tener presente però che vi sono molteplici fattori abilitanti che rendono questo sistema maggiormente funzionale alla salvaguardia degli equilibri aziendali, in assenza dei quali, la sua efficacia risulta depotenziata. Fra questi rientra certamente lo stile di leadership, il quale influenza, se non determina, le generali condizioni di contesto aziendale nelle quali il sistema è implementato. Anche la EQUILIBRIO ECONOMICO : Verifiche di efficienza operativa ed efficacia strategica EQUILIBRIO FINANZIARIO : Coerenza fra investimenti e fonti di finanziamento EQUILIBRIO MONETARIO : Sorveglianza dei flussi di cassa in entrata e in uscita
La formulazione della strategia è prevalentemente una razionalizzazione a posteriori di idee intraprese autonomamente da vari soggetti. Livelli di strategia
- Corporate (in quali settori e con quali risorse – finanziarie e manageriali – l’impresa deve operare)
- Business (modalità di perseguimento in una specifica area di affari di un vantaggio competitivo durevole rispetto ai concorrenti)
- Funzione (concerne l’implementazione della strategia di business attraverso le singole funzioni operative) La strategia può essere declinata su due livelli: quello aziendale e quello di business. Le strategie a livello aziendale si riferiscono all’impresa nella sua complessità, mirando a stabilire il settore o i settori in cui operare (Dove competere?), mentre le strategie di business definiscono le modalità con cui competere in uno specifico settore (Come competere?). Nelle imprese monobusiness questi livelli non sono distinti e la strategia è intesa come il disegno che orienta le scelte di posizionamento nell’ambito di un settore. Nelle imprese multibusiness che operano in diversi settori si pone anche un’esigenza di coordinamento fra strategie dei singoli business. La strategia è posta però in una posizione sovraordinata e separata dalla pianificazione strategica, alla quale spetta il compito di esplicitare e attuare la strategia. In altri termini, la pianificazione strategica è un sistema direzionale, con il quale codificare le strategie, dettagliarne i contenuti, compiere le scelte di implementazione. Essa agevola l’azienda nel processo di adattamento all’ambiente esterno, indirizza l’allocazione di risorse scarse, sviluppa l’apprendimento osservando i risultati conseguiti in passato e consente la comunicazione della strategia a tutti i livelli aziendali. Fasi e strumenti della pianificazione strategica Riguardo le fasi, l'attenzione si rivolge alla dimensione di processo della pianificazione strategica, intesa come attività direzionale che si svolge continuamente nel tempo, a carattere ciclico. Ciò permette di concentrare l'attenzione su alcuni momenti logici fondamentali, quelli che sono finalizzati a:
- Definire gli obiettivi di fondo della gestione
- Formulare le scelte strategiche con cui perseguire i medesimi obiettivi
- Predisporre un piano formalizzato che ne consentirà l’attuazione Una funzione importante che la pianificazione strategica svolge nei confronti della direzione è quella di supporto nella valutazione della strategia. Gli strumenti impiegabili per la valutazione delle strategie sono numerosi e possono essere qualitativi e/o quantitativi.
Con riferimento alle aziende che operano per il mercato caratterizzate da un orientamento al profitto, i passaggi fondamentali possono presentarsi nel seguente modo: a) La definizione degli obiettivi di fondo della gestione In questa fase le linee strategiche vengono codificate e tradotte in obiettivi da raggiungere ben definiti. Come fissare gli obiettivi di fondo della gestione è un tema che va oltre gli scopi della presente trattazione, perché sono il frutto di una serie di scelte legate oltre che alla tipologia di azienda considerata, al contesto economico, all'assetto proprietario, al modello di governo adottato e ad altre importanti variabili. In generale però, essi sono espressione dell'orientamento strategico di fondo che qualificano il modo di essere dell'impresa, i valori ai quali si ispira, i bisogni che intende soddisfare. Nel fissare gli obiettivi occorre tener conto delle attese dei portatori di capitale proprio, i quali aspirano ad ottenere una congrua remunerazione delle risorse conferite. Perciò, è naturale stabilire obiettivi di profitto atteso, ma la scelta di quali parametri economico-finanziari impiegare non è scontata. Tuttavia, gli obiettivi di fondo della gestione, sebbene strettamente collegati alle aspettative della proprietà, non possono essere definiti senza considerare anche le attese degli altri stakeholder il cui consenso è fondamentale al fine di preservare la competitività e dunque assicurare la sopravvivenza dell'impresa. OBIETTIVI DI FONDO = Espressione delle attese degli stakeholder, la quale avviene mediante indicatori contabili economico-finanziari (ROI, ROE ecc) e indicatori di valore economico (flussi finanziari attesi, flussi economici attesi ecc). b) La definizione delle regole generali di comportamento dell'azienda In questa fase si fissano le politiche aziendali volte a regolare i rapporti con i vari portatori di interesse che interagiscono con l'impresa. Si tracciano le linee generali di condotta da seguire nei confronti di vari soggetti per risolvere importanti questioni. Le regole generali riguardano i seguenti aspetti:
- Stabilire l'assetto azionario (individuando quali azionisti coinvolgere, fissando il peso all'interno della compagine ecc)
- Scegliere la politica dei dividendi da perseguire
- Ideare l'immagine da costruire e preservare nei confronti dei clienti o della collettività
- Assumere posizioni nei confronti dei dipendenti e rappresentanze sindacali
- Predisporre criteri di selezione dei fornitori e altri partner strategici
- Individuare principi etici da rispettare c) L’analisi del profilo competitivo di ogni business in cui l’azienda opera In questa fase si ipotizza di analizzare ciascun business che compone il portafoglio strategico dell’impresa.
e) La formulazione della strategia di portafoglio In questa fase occorre scegliere la strategia di portafoglio, ovvero il mix che massimizza il valore creato da ciascun business rispetto alle risorse impiegate. A tal fine, i diversi business sono ordinati in base al grado di remunerazione del capitale impiegato e sono posti in evidenza quelli che garantiscono rendimenti superiori rispetto ai concorrenti. Va detto che i diversi business, anche in funzione del ciclo di vita che stanno attraversando, possono presentare risultati attesi fra loro molto diversi. Il portafoglio, però, deve essere costruito in modo da garantire un equilibrio, tanto sul piano economico, tanto da un punto di vista finanziario. f) La formulazione del piano strategico In questa fase i ragionamenti che hanno costituito oggetto dei momenti precedenti sono formalizzati in un apposito documento che è l'output della pianificazione strategica. Si tratta di un piano che può essere connotato come strategico, anche se è variamente denominato. Ad esso si riferiscono le diciture di piano industriale o di business plan e rappresenta lo strumento che illustra strategie operanti, fabbisogno di rinnovamento, intenzioni strategiche, azioni realizzative e performance. In sintesi , il piano strategico assolve la funzione di sviluppare, in modo coordinato, su un arco temporale medio- lungo, le azioni strategiche finalizzate al raggiungimento degli obiettivi. Nel documento trovano rappresentazione informazioni qualitative e quantitative che esprimono gli obiettivi prefissati, le previsioni attuate e le decisioni assunte per realizzarli. La redazione del piano strategico segna il passaggio dalla pianificazione strategica alla pianificazione operativa, anche se nella realtà il processo prosegue senza alcuna interruzione. Il piano strategico assolve un ruolo di esplicitazione e formalizzazione della strategia e del modus operandi individuato per attuarla. La pianificazione operativa e la programmazione Una volta compiuto lo sforzo di carattere strategico che spetta alla direzione, prende avvio la pianificazione operativa che ha carattere prevalentemente amministrativo e si svolge ad un livello inferiore, con il concorso delle diverse funzioni (Ricerca e Sviluppo, Produzione, Marketing ecc). La pianificazione operativa attua una scomposizione degli obiettivi di medio-lungo periodo in obiettivi che si riferiscono ad intervalli temporali di minore estensione. Inoltre, mentre a livello strategico si formulano previsioni che riguardano l'azienda nel suo complesso, su un piano operativo si considerano le singole aree aziendali, decidendo così
concretamente le iniziative che in ciascuna di esse dovranno essere realizzate per raggiungere gli obiettivi strategici (globali). In questa sede, si dovranno rendere coerenti gli obiettivi operativi con quelli strategici. La pianificazione operativa richiede una serie di analisi e decisioni analitiche, che includono riflessioni intorno alla fattibilità delle linee strategiche tracciate. Un primo importante risultato della pianificazione operativa è la formulazione di programmi , ossia un insieme di iniziative che dovranno essere funzionali al disegno strategico. Nella prassi, sono ricorrenti, ad esempio, programmi strumentali alla strategia di portafoglio, oppure azioni volte ad incrementare la produttività aziendale. Esistono, comunque, delle categorie concettuali ampiamente riconosciute alle quali i diversi programmi possono essere ricondotti.
- Programmi inerenti ad attività esistenti. Si riferiscono, ad esempio, alle produzioni in essere che richiedono adeguate iniziative di marketing o interventi di miglioramento della qualità e così via. Sono programmi rivolti a consolidare l'efficacia delle singole aree strategiche d'affari.
- Programmi inerenti a nuove iniziative. Si riferiscono, ad esempio, allo sviluppo di prodotti aggiuntivi in una specifica area strategica di affari. Si punta ad incrementare significativamente l'efficacia delle singole aree strategiche d'affari.
- Programmi di miglioramento dell'efficienza. Si riferiscono, ad esempio, ad iniziative di recupero dell'efficienza dei processi di produzione, di distribuzione, per ridurre sprechi, ritardi e contenere i costi. Puntano ad un migliore sfruttamento delle economie scaturenti dalle interdipendenze fra le varie aree aziendali.
- Programmi di supporto. Si riferiscono, ad esempio, al potenziamento di attività amministrative e informatiche, attraverso la messa a punto di migliori procedure in grado di integrare la comunicazione e fornire servizi trasversali agevolando l'accesso ai singoli operatori. I programmi devono essere opportunamente valutati in funzione delle criticità e dei rischi attesi. I fattori da considerare sono molteplici, si parte dalla quota di mercato detenuta e dal tasso di crescita del settore, poi passare al vaglio l'obsolescenza potenziale, la difendibilità della tecnologia impiegata ecc. I programmi vanno ordinati attraverso matrici che possono essere costruite secondo criteri differenti. Una volta selezionati i programmi da attuare, per ciascuno di essi dovrebbero essere noti alcuni elementi fondamentali. In linea di massima, le informazioni fondamentali riguardano:
- le risorse necessarie
- le macro-fasi da svolgere
- i tempi richiesti per l'esecuzione
L'utilizzo di questi modelli in fase di pianificazione strategica è strumentale alla formulazione di un parere preventivo, ma potrebbero trovare applicazione anche in sede di programmazione e controllo.
- Il modello contabile è reputato di tipo tradizionale. La logica di fondo mira a vagliare la strategia esaminata in funzione del suo impatto sulla dinamica reddituale. Tra le tecniche più idonee ad interpretare la logica del modello contabile, si ricorda l'analisi per indici. In particolare, si impiegano l'indice di redditività dei mezzi propri (ROE) e l'indice di redditività del capitale investito (ROI). Solitamente è impiegato il ROI per valutare l'attitudine delle strategie di business a garantire una congrua remunerazione del capitale impiegato nella gestione caratteristica. Il ROI è dato dal rapporto fra il risultato operativo e il capitale complessivamente investito. In formula: Si tratta di un indicatore sintetico di veloce determinazione, ma per una verifica più analitica è opportuno scomporlo nelle sue determinanti, vale a dire l'indice di redditività delle vendite (ROS), e l'indice di rotazione del capitale (Capital Turnover). In formula: ROI = RO/V * V/CI Si consideri ora l'analisi da compiere sulle strategie a livello di azienda. L'indicatore maggiormente usato è il ROE, misura della redditività globale attesa delle scelte operative, finanziarie e di altra natura, posta a remunerazione del capitale di rischio immesso dalla proprietà. Il ROE È dato dal rapporto fra il risultato netto e l'entità dei mezzi propri. In formula: Una volta determinati gli indicatori di redditività, a livello di business a livello di azienda, questi non possono da soli esprimere la bontà della strategia, la misura di ROE e il ROI va infatti confrontata con opportuni parametri di accettazione. ROI = RO/CI ROS = RO/V CT = V/CI scusa questo qua me lo fa con cambria perché questo me l'ha fatto con cambria ah non me l'hai fatto col cambria ROE = RN/MP
- Il modello della creazione del valore si propone di ovviare ai limiti del modello tradizionale, superando le distorsioni legate al reddito contabile, includendo una valutazione strutturata del rischio, tenendo conto del valore finanziario del tempo e proponendo una misura di sintesi dei risultati attesi di più agevole interpretazione. Alla base vi è il principio secondo il quale l'azienda dovrebbe essere condotta con l'obiettivo di massimizzare il valore del capitale economico, assicurando alla proprietà un adeguato flusso di ricchezza. In linea generale, il valore economico di una strategia e funzione dei flussi di ricchezza che la stessa è in grado di generare sul piano analitico, per procedere alla determinazione di tale valore è necessario:
- scegliere la grandezza attraverso la quale esprimere i flussi di ricchezza
- individuare il tasso con il quale attualizzare i flussi
- procedere all'attualizzazione secondo le leggi della matematica finanziaria Esistono percorsi metodologici diversi per la determinazione del valore economico. La prassi europea predilige un'impostazione di tipo reddituale, mentre la prassi anglosassone segue un’impostazione di tipo finanziario, valorizzando, essenzialmente, i flussi di ricchezza generati dalla strategia attraverso flussi di cassa.
Capitolo 2: Il controllo di gestione
Il controllo di gestione è uno dei possibili meccanismi operativi a disposizione del management per la realizzazione e revisione delle strategie aziendali e che permette la chiusura e il riavvio del ciclo di Pianificazione, Programmazione e Controllo. Sotto un altro aspetto, il controllo di gestione può ritenersi l’anello di congiunzione tra strategia e gestione. Definizione: Il controllo di gestione è un “sistema direzionale” con cui i manager ai vari livelli si accertano che la gestione aziendale si stia svolgendo in condizioni di efficienza e di efficacia tali da permettere il raggiungimento degli obiettivi di fondo della gestione stessa stabiliti in sede di pianificazione strategica. Con essa si evidenziano importanti aspetti tra loro interrelati: a) In primo luogo, la natura sistemica del controllo di gestione b) In secondo luogo, la strumentalità che il controllo riveste per i manager ovvero per i soggetti chiamati ad assumere decisioni c) In terzo luogo, la funzionalità che il controllo esplica per il raggiungimento degli obiettivi di fondo della gestione stabiliti durante la pianificazione
Concentrandoci sulla struttura organizzativa del controllo, un punto di partenza fondamentale è costituito dall’assetto organizzativo di cui l’azienda ha scelto di dotarsi, solitamente formalizzato in documenti quali “organigramma”, “funzionigramma” ecc. NB: l’organigramma è un grafico composto di caselle e di linee, mediante il quale si rappresenta la struttura organizzativa aziendale. Tale grafico consente di evidenziare gli organi che operano in azienda, lo sviluppo verticale ed orizzontale di una struttura organizzativa e le relazioni che intercorrono tra le diverse unità organizzative. Il funzionigramma esprime in modo dettagliato il ruolo e il contenuto proprio delle diverse funzioni aziendali. La struttura organizzativa del controllo si propone di identificare gli oggetti sui quali esplicare le sue funzioni, ossia le sub-unità o parti della complessa attività aziendale da monitorare e/o indirizzare. Laddove le sub-unità o parti siano riconducibili a ben individuati responsabili, intesi quali soggetti a cui è stato assegnato un obiettivo e delegato potere decisionale, e alle cui dipendenze troviamo ulteriori soggetti, nella prassi esse assumono la denominazione di centri di responsabilità. Il ricorso al centro di responsabilità permette al controllo di gestione di svolgere la funzione di indirizzo, anche grazie all’esercizio della collegata attività di valutazione dei relativi responsabili che sono risultati assegnatari degli obiettivi. Affinché il controllo di gestione incentrato sui centri di responsabilità possa assolvere efficacemente la funzione di verifica/valutazione, è fondamentale che i responsabili - facenti capo alle singole sub-unità - dispongano di tutte le leve decisionali che impattino sui loro obiettivi. La piena coerenza che deve sussistere tra potere decisionale accordato al titolare di un centro, da un lato, e gli obiettivi che costui è chiamato a raggiungere, dall’altro, evoca un principio classico del controllo di gestione, conosciuto con la denominazione di principio di controllabilità. In una struttura organizzativa funzionale o plurifunzionale i centri di responsabilità coincidono con le funzioni aziendali (commerciale, produzione, approvvigionamento ecc) e con le sub-unità in cui esse sono suddivise. Nelle strutture multidivisionali i centri di responsabilità si identificano, innanzitutto, con le divisioni e, in seconda battuta, con le funzioni e le ulteriori sub-unità. Nei modelli organizzativi per processi i centri di responsabilità ricalcano i processi opportunamente identificati a capo dei quali troviamo i process owners. Il centro di responsabilità consiste, pertanto, in una sub-unità con a capo un soggetto dotato di potere decisionale e a cui risulta assegnato un obiettivo, che discende dal generale obiettivo perseguito dall’azienda. La natura dell’obiettivo assegnato al responsabile e le decisioni di sua competenza sono a loro volta dipendenti dal tipo di attività svolta dalla sub- unità di cui egli risulta titolare. Il responsabile può risultare infatti assegnatario di un obiettivo:
- Di costo (è il caso delle sub-unità deputate agli acquisti)
- Di ricavo (è il caso delle sub-unità preposte alle vendite)
- Di profitto (è quanto avviene per le sub-unità i cui capi sono responsabilizzati sulle categorie economiche dei costi e dei ricavi) Si parla rispettivamente: a) Di centri di responsabilità di costo b) Di centri di responsabilità di ricavo c) Di centri di responsabilità di profitto d) Di centri di responsabilità di investimento , che rappresentano centri di profitto allargati, dove i relativi titolari sono responsabilizzati, oltre che su costi e ricavi, anche sugli investimenti. I centri di responsabilità (o aree di responsabilità) costituiscono un esempio dell’oggetto del controllo (di gestione). Questo però non sempre: infatti nelle aziende di minore dimensione, semplici e sprovviste di formali modelli organizzativi, vi è l’assenza dei centri di responsabilità. Gli oggetti del controllo coincidono, quindi, con parti o sub-unità non direttamente collegate a un responsabile, giacché il controllo di gestione si limita ad adempiere alla semplice funzione informativa. Componente statica: la struttura tecnico-contabile del controllo La struttura tecnico-contabile del controllo coincide con il flusso informativo di cui esso si avvale per riuscire ad assolvere i propri compiti. Essa consiste negli strumenti attraverso i quali determinare in fase sia preventiva che consuntiva le misure dei singoli oggetti di calcolo ricompresi nella struttura organizzativa precedente. Attraverso la struttura tecnico-contabile è possibile:
- Stimare gli obiettivi quantitativo-monetari delle singole sub-unità da sottoporre ad indirizzo e monitoraggio, in via preventiva
- Accertare i risultati imputabili alle sub-unità, in via consuntiva Appare evidente come queste due fasi richiedano per un’efficace esecuzione, la ripartizione di costi e ricavi fra le varie sub-unità e, in certi casi, l’individuazione degli investimenti ad esse collegate. Pertanto, il controllo di gestione ricorre a strumenti di varia natura, che si fondano su grandezze stimate (budget) e su grandezze consuntive (report). Il budget è un programma di gestione aziendale, tradotto in termini economico-finanziari, che guida e responsabilizza i manager verso obiettivi di «breve periodo», definiti nell’ambito di un piano strategico. Il report è un documento che comprende una serie di dati , opportunamente raccolti, selezionati e presentati a diversi soggetti (direzione, responsabili,ecc.), per finalità informative o per finalità di controllo strategico.
Il processo di controllo, la componente dinamica del controllo di gestione, si estrinseca nel confronto tra obiettivo e risultato. Gli esiti del processo dinamico di controllo trovano formalizzazione e diffusione, tra i responsabili collocati ai diversi livelli organizzativi dell'azienda, nell'ambito di appositi strumenti (report) chiudi parentesi che configurano il sistema di reporting aziendale. Il sistema di reporting può essere definito quale insieme organizzato dei rapporti di gestione contenenti le informazioni relative ai risultati conseguiti. Infine, il processo di controllo trova completamento con l'esercizio dell'analisi degli scostamenti. L'accertamento dell'eventuale scostamento negativo (1) prosegue con l'identificazione delle cause che lo hanno determinato (2) affinché si dia avvio al processo di rimozione delle stesse o addirittura di revisione degli obiettivi (3). Lo scostamento è un « mancato raggiungimento degli obiettivi previsti». È un gap, un divario, tra ciò che era stato previsto e ciò che si è verificato. Effettuare un’analisi degli scostamenti equivale a dire «comprendere chi e cosa hanno prodotto lo scostamento e come è opportuno intervenire». CHI : Chi era il responsabile preposto al raggiungimento di quel determinato obiettivo? COSA : Quali sono le cause che lo hanno prodotto? COME : Quali interventi correttivi intraprendere? Le fasi del processo di controllo Il confronto tra obiettivi e risultati non sempre viene condotto sulla base delle consuete grandezze accertate all'inizio e al termine dell'arco temporale assunto a base del controllo di gestione. Accade molto di frequente che esso osservi modalità e tempistiche differenti. Vengono così a delinearsi le distinte fasi del processo di controllo. Quest'ultimo viene distinto in:
- controllo antecedente
- controllo concomitante
- controllo susseguente Il controllo antecedente si esplica nel confronto tra gli obiettivi di breve termine inclusi nel budget e gli obiettivi strategici che hanno trovato rappresentazione nel piano, proponendosi di verificare l'adeguatezza dei programmi di breve rispetto alle linee di condotta di medio - lungo termine. Il controllo concomitante si estrinseca nel confronto, da attuarsi in modo continuativo durante lo svolgimento della gestione, tra obiettivi intermedi e risultati raggiunti nel medesimo periodo infrannuale, con l'obiettivo di verificare se la gestione si stia svolgendo secondo modalità che garantiscano la realizzazione dell'obiettivo stabilito nel budget. Il controllo susseguente infine è il classico confronto attuato al termine del periodo, coperto dal budget, tra obiettivo e risultato. Il controllo di gestione, nell'attuare il confronto tra obiettivi e risultati, ricorre a meccanismi diversi rispetto a quello classico di retroazione o
feed- back, che, come è noto, prevede che il confronto venga attuato al termine del periodo necessario per il raggiungimento dell'obiettivo. Un meccanismo diverso viene conosciuto con la denominazione di feed-forward, che si propone di mettere a raffronto gli obiettivi stabiliti inizialmente con i medesimi rideterminati ad una certa data alla luce delle informazioni nel frattempo acquisite. In sintesi: I due livelli di confronto: il controllo direzionale e il controllo operativo La paternità del modello di controllo sin qui analizzato si deve ad Anthony, un noto studioso americano. Partendo dalla constatazione che gli studi allora diffusi attribuivano al controllo un ruolo ausiliario rispetto a quello vantato dalla pianificazione, Anthony formulò la sua nuova tesi, in Sistemi di Pianificazione e Controllo, distinguendo tre distinti, seppur complementari, livelli di analisi : la pianificazione strategica, il controllo direzionale e il controllo operativo. Più precisamente, con la pianificazione strategica si decidono gli obiettivi dell'organizzazione, gli eventuali cambiamenti cui assoggettarli, le risorse che servono per realizzarli e le politiche da adottare per l'acquisto, l'uso, l'organizzazione di queste ultime. Alla pianificazione strategica segue il controllo direzionale, attraverso il quale si ricercano le modalità più opportune per l'acquisto e l'utilizzo delle risorse, nel rispetto degli obiettivi che si è data all'organizzazione. Così inteso, il controllo direzionale non è più confinato alla realizzazione degli obiettivi strategici decisi dal management. Il controllo operativo, infine, attiene ai singoli compiti, proponendosi che vengano svolti in maniera efficace ed efficiente. Considerazioni:
- Il controllo direzionale ha uno spettro di azione più ampio di un controllo volto alla mera realizzazione degli obiettivi strategici decisi dal management
- La differenza tra il controllo direzionale e operativo è data dal tipo di obiettivo assegnato e la posizione del destinatario dell’obiettivo nella struttura aziendale.
Oltre che sulla maggiore reattività dell'aziende, un ulteriore aspetto su quello strategic management ebbe modo di focalizzarsi fu quello del processo di definizione della strategia virgola che non doveva più essere confinato al vertice ma vedere la partecipazione dei livelli organizzativi inferiori. La conseguenza della nuova filosofia gestionale fu un nuovo livello di controllo , il controllo strategico, che si trovò ad assumere ruoli e fisionomie diversi. Al nuovo livello di controllo, si chiese di conferire all'impresa una flessibilità e una consapevolezza nei confronti del cambiamento ambientale, attraverso lo svolgimento di una duplice funzione: accertare l'efficacia a breve e a lungo, con cui si svolge l'attività e verificare, non solo il conseguimento degli obiettivi e delle strategie, ma anche l'andamento dei fattori ambientali e di quelli interni al fine di individuare opportunità e minacce incombenti. Le principali connotazioni di due configurazioni di controllo strategico sono: A. Controllo strategico quale feedback del piano Costituisce l'accezione classica di controllo strategico. Stando ad essa, il controllo strategico si propone di verificare periodicamente e a posteriori se la strategia si presenti ancora valida rispetto alle condizioni ambientali. Lo fa attraverso il monitoraggio delle risultanze accertate per alcuni indicatori previamente identificati ad hoc, dalla natura quantitativo- monetaria e fisica. Rientra tra i compiti del controllo strategico anche il continuo allineamento nel tempo delle condotte di breve termine con quelle di medio- lungo termine indicate nei piani. B. Controllo strategico quale guida del management Il controllo strategico, in quest'altra accezione, si propone di accrescere la reattività dell'azienda in rapporto all'ambiente, in modo da evitare che essa venga a conoscenza dei suoi mutamenti solo al termine dell'esercizio del controllo consuntivo. Più tempestiva risulterà la conoscenza da parte del management di tali mutamenti,
maggiore sarà la probabilità di riuscire ad adeguarvi in tempo ed efficacemente la propria combinazione produttiva (maggiore reattività). Il successo di un’azienda, in linea con questa posizione, risulterebbe assicurato laddove il management disponga di un sistema informativo allargato, tale da monitorare con continuità anche l'ambiente di riferimento dell'azienda. In questa prospettiva il controllo non si esplica solo attraverso il monitoraggio delle variabili interne ma attraverso il monitoraggio congiunto di variabili interne e variabili esterne ( FATTORI CRITICI DI SUCCESSO O CRITICAL SUCCESS FACTORS (CSF)). L’efficace attuazione di questo modello richiede lo svolgimento delle seguenti fasi:
- Identificazione dei fattori critici (CSF)
- Riconduzione degli stessi a specifiche aree o sub - unità interne all'azienda
- Identificazione delle misure di performance più direttamente collegate ai fattori critici
- Monitoraggio continua delle loro risultanze Secondo Hofer e Shendel , i fattori critici di successo non sempre sono così evidenti agli esterni, ma possono quasi sempre essere individuati con un'analisi di reattività svolta contemporaneamente a un'analisi di elasticità. Di conseguenza, pur rappresentando l'analisi delle variabili d'ambiente il primo passo che l'azienda sarà chiamata a compiere per l'identificazione dei fattori critici, nel momento in cui dovrà stabilire su quali puntare, essa quasi sicuramente terrà conto delle risorse di cui già dispone o disporrà nel prossimo futuro. La scelta, pertanto, cadrà su quei fattori per i quali potrà avvalersi nelle sue competenze distintive attuali e potenziali , in modo da poter vantare una posizione di vantaggio rispetto ai concorrenti. Dunque, i CSF dipendono in ultima analisi dalle caratteristiche interne. Secondo un'altra posizione, i fattori critici di successo sono sia esterni sia interni differenziandosi gli uni dagli altri; i primi costituiscono quei fattori ambientali che condizionano l'operato dell'azienda, i secondi invece attengono ai processi di impiego dei fattori e delle condizioni produttive per l'ottenimento di prodotti e servizi.
