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- La traslación o transmisión jurídica-tributaria o repercusión.
- La retención tributaria.
- La traslación jurídica-tributaria o repercusión: (arts. 38.1 y 38.2 LGT). Se trata de una repercusión jurídica de la cuota tributaria (Ej: el IVA es el supuesto de repercusión por excelencia). Podríamos definir la traslación jurídica-tributaria como un derecho y un deber establecido por la ley para que determinados contribuyentes trasladen o repercutan lo efectivamente satisfecho como impuesto sobre un tercero ajeno a la relación jurídico-tributaria como consecuencia de la obligación principal. Este fenómeno se produce en los impuestos indirectos y en los impuestos especiales. En estos casos, sólo hay un deudor frente a la Hacienda Pública y es el contribuyente que es quien ha realizado el hecho imponible. El consumidor o cliente repercutido no es el sujeto pasivo de la obligación tributaria, pues sólo se relaciona con el contribuyente por la obligación de soportar la repercusión, esto es, al abonarle la cantidad que éste tenga que pagar en concepto de tributo. En definitiva, la obligación de repercusión es un vínculo obligacional que une a los particulares, consiguiéndose con este mecanismo que el pago de los impuestos llegue al titular de la capacidad económica que se pretende gravar con los mismos. Características esenciales de la traslación o repercusión:
La traslación o repercusión jurídica opera como consecuencia de un deber que la ley impone a determinados contribuyentes. Así, quedan fuera de este mecanismo las traslaciones que los particulares puedan realizar por mecanismos distintos a los previstos expresamente por la ley. Lo que se traslada es la cuota tributaria, es decir, el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen. El sujeto que está facultado para trasladar es el contribuyente, es decir, el sujeto que debe cumplir con las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria. No existe relación jurídica que vincule al sujeto activo de la obligación tributaria con el sujeto obligado a sufrir el traslado de la cuota tributaria. El tercero al que se le hace la traslación de la cuota no tiene ninguna relación con la Administración Tributaria.
- Retención tributaria: (art. 38.3 LGT) Se trata de un mecanismo jurídico- tributario, en virtud del cual, determinados sujetos señalados en la ley están obligados a detraer una suma de dinero con ocasión de los pagos que realizan a otros sujetos que en su día serán contribuyentes, cantidades que tendrán que ingresar en el Tesoro. Por tanto, de este mecanismo jurídico se derivan dos tipos de relaciones jurídicas claramente diferenciadas: A) la que une al pagador de los rendimientos (retenedor) y al preceptor de los mismos (a quien se le practica la retención y que en su día será contribuyente); B) la que se produce entre el retenedor y la Administración Tributaria; el retenedor es quien ingresa las cantidades en el Tesoro y la Administración es la acreedora de las cantidades objeto de la retención). Por otro lado, la retención puede ser directa o indirecta, según coincida o no el sujeto retenedor y el acreedor de las cantidades objeto de la retención (si coinciden será directa y si no será indirecta). En todo caso, las cantidades objeto de la retención se consideran pagos a cuenta de la prestación tributaria definitiva del contribuyente que debe ingresar en Hacienda y cuya cuantía no está determinada en el momento de la retención (pues el nacimiento de
la obligación aún no existe). En cuanto a su naturaleza jurídica, la retención es considerada como un deber de colaboración con la Hacienda Tributaria. El retenedor, antes de 1978, era considerado como un sustituto, en cambio, hoy día no es así, debido a 3 razones:
- En el IRPF, el retenedor detrae ciertas cantidades como ocasión de los pagos que realiza todos los meses y que no son cuotas tributarias.
- Por otra parte, el hecho imponible del IRPF se realiza en el momento del devengo (31 de diciembre), por lo que hasta ese momento no habrá contribuyente y, por tanto, no puede haber sustituto.
- El hecho imponible del IRPF está constituido por varios conceptos de capacidad económica y el retenedor no opera sobre todos estos conceptos que integran el hecho imponible, sino que opera sólo sobre algunos.
La retención facilita las tareas de recaudación a la Administración Pública y, además, implica una reducción de costes de la recaudación. También, a veces, este mecanismo se utiliza como un instrumento de la política económica. Se obtiene un montante importante de ingresos para la Administración Pública.
Régimen jurídico de la retención:
El devengo: la retención es una obligación de devengo instantánea, es decir, su presupuesto de hecho se produce cada vez que se efectúa el pago de rentas por parte de los sujetos. En cambio, la declaración y el cumplimiento son de carácter periódico, ya que se realizan trimestralmente. El retenedor: va a ser la persona física, jurídica, sociedad o empresario individual que satisfacen rendimientos del trabajo o del capital mobiliario. Así pues, estos sujetos deben detraer de los pagos que realizan una parte e ingresarla en la Hacienda Pública, es decir, es el pagador de los rendimientos, quien se encuentra obligado frente a la Administración. Además de ser obligado tributario, el retenedor es el sujeto activo de la obligación extra-tributaria que tiene lugar entre quien paga los rendimientos y quien los realiza. La cantidad objeto de la retención es distinta según los rendimientos: en los de trabajo personal se determina teniendo en cuenta 2 elementos: la cuota anual bruta y las circunstancias personales y familiares del preceptor, del futuro contribuyente (Ej: número de hijos, estado civil, etc.); en los rendimientos de capital mobiliario se tiene en cuenta un porcentaje fijo del 18%.
Efectos de la retención:
Para el retenedor surge la obligación de declarar e ingresar trimestralmente las cantidades retenidas. Para el contribuyente, las cantidades retenidas constituyen un pago a cuenta de la liquidación que del tributo se practique respecto del ejercicio. En los supuestos en los que opera el mecanismo de la retención, el contribuyente deberá determinar la cuota diferencial que es el resultado de deducirle a la cuota líquida la cantidad que le hayan sido retenidas (será positiva – a ingresar por el sujeto, o negativa – a devolver por el mismo, según si son superiores o inferiores a la deuda tributaria de éste). Los ingresos a cuenta se efectúan en los supuestos en que los rendimientos objeto de retención se satisfagan en especie (Ej: cestas de navidad que se dan a los
LOS ELEMENTOS
CUANTITATIVOS DEL TRIBUTO
1. La cuantificación
Cuantificar es determinar la cantidad que hay que pagar a la Hacienda Pública en concepto de un tributo y para ello hay dos formas:
- Determinándola directamente, es decir, que la ley fije exactamente la cantidad que hay que pagar a un ente público (tributos fijos o de cuota fija) (Ej: la mayor parte de las tasas).
- Determinándola indirectamente, es decir, que la ley indique el procedimiento en que se ha de determinar la cantidad a pagar, la cuantía de la obligación (los tributos variables o de cuota variable).
En el primero caso, en el de los tributos fijos o de cuota fija, cada vez que se realiza el hecho imponible surge una obligación con cargo al sujeto cuya prestación consiste en entregar una cantidad de dinero fija prevista en la ley. Estos tributos tienen la ventaja de facilitar la labor de recaudación porque ni la Administración ni los contribuyentes tienen que cuantificar la obligación tributaria. En el segundo caso, en el de los tributos variables (que son la mayoría de los impuestos), la cantidad a pagar varía en función de la valoración que el legislador haga de las circunstancias que concurren en el hecho imponible. La ley no fija la cuantía de la prestación, sino los criterios a seguir para su determinación (art. 56 LGT). Hay principalmente dos criterios esenciales:
- Base tributaria.
- Tipo de gravamen.
Base tributaria : hay dos tipos de base tributaria:
- La base imponible.
- La base liquidable.
La base imponible no es más que la magnitud que resulta de medir o valorar un hecho imponible (art. 50 LGT). Características de la base imponible:
Toda base imponible debe ser regulada por ley. La base imponible es la magnitud que trata de medir económicamente un hecho imponible. En consecuencia, debe existir una estrecha conexión entre el índice de capacidad económica de un impuesto y la magnitud que se toma como base. La base imponible sea una magnitud dineraria o de otra naturaleza, tiene que constituir un mecanismo adecuado para determinar la cuantía de la obligación tributaria.
La base liquidable es un término residual regulado en el art. 54 LGT que se entiende como el resultado de practicar, en su caso, a la base imponible, las reducciones establecidas por ley.
Y, ¿cómo se determina la base imponible? (art. 50 LGT). Hay tres conceptos de base imponible:
- Métodos.
- Medios.
- Regímenes.
A) Métodos: son los instrumentos que permiten evaluar, medir o valorar la base imponible. Pueden ser de dos tipos: 1)directos: son aquellos que implican una valoración concreta y exacta de los elementos que integran el hecho imponible realizado por el contribuyente; 2) objetivos: son aquellos que expresan un valor aproximado, estimativo presunto de la riqueza imponible (Ej: sería un método directo la contabilidad del empresario, mientras que serían métodos objetivos los índices o los módulos). Ahora bien, ¿qué razones llevan al legislador a establecer métodos indirectos si los directos son más justos para determinar el grado de capacidad económica del contribuyente?: La complejidad que supone a veces aplicar los métodos directos basados en muchos datos que deben ser declarados por la Administración y que no siempre dispone de los medios materiales y suficientes para comprobarlo. Otras razones de carácter técnico basadas en la aplicación de determinados tributos o en los casos de pequeños comerciantes o profesionales a los que no se puede obligar a llevar una contabilidad detallada, por lo que es difícil conocer sus ingresos y facturación, siendo los métodos objetivos una alternativa. Mediante el empleo de métodos objetivos se reduce el fraude fiscal debido, en gran parte, a la facilidad de la variable que se emplean en estos métodos y su mejor control por parte de la Administración Tributaria B) Medios: son aquellos elementos materiales de carácter instrumental que se emplean para determinar la base imponible y que se fijan en la ley de cada tributo (Ej: las declaraciones, documentos, libros, facturas, precios de mercado, cotizaciones en bolsa, etc.). C) Regimenes: hacen referencia al conjunto de normas jurídicas que en cada tributo concretan y regulan tanto los medios como los métodos que han de utilizarse para la determinación de la base imponible. Hay tres tipos de regímenes de los cuales cada uno de ellos tiene un procedimiento distinto para determinar la base imponible: Estimación directa (art. 51 LGT): hay dos notas esenciales de este régimen: a) este es el régimen normal y habitual para la determinación de la base imponible hasta el punto de que si la ley no dice nada del régimen a aplicar para determinar la base, prevalece el régimen directo (art. 50.3 LGT); b) el régimen de estimación directa es el que mejor mide una base imponible porque mediante él se intenta evaluar de forma exacta los índices de capacidad económica que se quieren gravar con cada tributo y para ello este régimen va a tener en cuenta todo tipo de documentos, declaraciones y datos del contribuyente con la finalidad de llegar a un conocimiento exacto de su capacidad económica. Estimación objetiva (art. 52 LGT): es la alternativa a la estimación directa en los casos en los que la ley prevea expresamente este régimen de estimación objetiva. Se caracteriza, esencialmente, porque la base se determina en función de presunciones o índices y utiliza métodos objetivos de valoración. Hay dos características fundamentales en este régimen: a) es un régimen voluntario u
medios que se pueden utilizar para determinar la base imponible en el régimen estimación indirecta:
- Los medios que se refieren a la realidad del propio contribuyente, ya sean del ejercicio económico donde se estima la base imponible o de ejercicios anteriores. Dentro de este tipo de medios estarían declaraciones y libros contables del contribuyente, aunque sean erróneos. También se pueden incluir elementos que puedan acreditar la existencia por parte del contribuyente de bienes, ventas o costes.
- Los medios tendentes a establecer una comparación entre el sujeto pasivo y otros contribuyentes. Se tendrán en cuenta en estos medios: los rendimientos medios del sector económico que se trate, el margen comercial habitual de una determinada actividad económica, los costes medios de empresas análogas, e incluso se tienen en cuenta los antecedentes del contribuyente en situación similar. Estos medios son los más alejados pera determinar cuál es la capacidad económica que tiene un sujeto, pero no hay que olvidar que este régimen se aplica porque el contribuyente no colabora con la Administración, excepto en el caso de fuerza mayor. La base calculada en el régimen de estimación indirecta goza de la presunción “iuris tantum” y, por tanto, el contribuyente puede impugnar tanto los medios que ha elegido la Administración como los cálculos realizados, e incluso puede impugnar la procedencia a la hora de aplicar este régimen. El art. 58 LGT se refiere al procedimiento de aplicación del régimen de estimación indirecta.
No se puede confundir el régimen de estimación indirecta con el régimen de estimación objetiva por varias razones:
a) Con el régimen de estimación objetiva se renuncia desde el inicio hasta la determinación del verdadero valor de la base imponible, mientras que con el régimen de estimación indirecta la renuncia no existe, se debe intentar concretar lo máximo que se pueda el verdadero valor de la base imponible, aunque no cuente con los medios ordinarios. b) En el régimen de estimación indirecta, aunque se utilizan medios objetivos de valoración (igual que en la estimación objetiva), no podemos identificar ambos regímenes porque los medios objetivos tan sólo constituye un dato más a tener en cuenta por la Administración, la cual deberá contar con los datos reales del contribuyente porque se trata de una situación individualizada.
Los resultados a los que se llegan con la estimación indirecta son válidos exclusivamente para el contribuyente de que se trate y para el ejercicio económico que se practique. Los métodos objetivos en el régimen de estimación objetiva, son los mismos para todos los contribuyentes que realicen esa misma actividad económica. La estimación objetiva es un régimen normal y ordinario para la determinación de la base imponible. El régimen de estimación indirecta es un método excepcional para la determinación de la base imponible.
2. Tipo de gravamen
El tipo de gravamen es aquella parte de la magnitud elegida como base que corresponde al Estado o a otro ente público acreedor del tributo.
Podríamos señalar tres características del tipo de gravamen:
- El tipo de gravamen es un elemento de cuantificación propio de los tributos de cuota variable.
- El tipo de gravamen sirve para medir una porción de la base imponible, aunque puede revestir varias formas.
- La porción de base que se deduce a través de la aplicación del tipo de gravamen expresa el porcentaje de participación de la Hacienda Pública en la riqueza sometida a tributación.
En el art. 55 LGT encontramos la definición legal del tipo de gravamen señalando que se trata de una cifra coeficiente o porcentaje que se aplica a la base liquidable para determinar la cuota íntegra.
Clases de tipo de gravamen:
Existen dos clases de tipo de gravamen (art. 5 LGT):
- Tipo de gravamen que se aplica a parámetros no expresados en medidas monetarias. Podemos distinguir entre: Tipos específicos: son aquellos en que la ley fija una cantidad a pagar por unidad o conjunto de unidades de parámetros (Ej: el impuesto especial de bebidas alcohólicas). Los tributos de cuota fija son diferentes a estos tipos específicos, ya que en los tributos de cuota fija la cantidad a pagar no se establece por unidad de parámetro, sino por un hecho imponible realizado como sucede en la tasas. Tipos graduables: son aquellos que consisten en una suma de dinero establecida por ley cuyo importe varía según los grados de una escala referida a un parámetro (Ej: el impuesto de vehículos de tracción mecánica).
Estos tipos de gravamen ya sean específicos o graduables los podríamos definir como la expresión cifrada de la cantidad a pagar como tributo fijada por la ley por cada escala, unidad o conjunto de unidades de parámetro.
- Tipo de gravamen que se aplican a parámetros expresados en unidades monetarias o bases imponibles. Podemos distinguir dos modalidades: Que la ley fije una cantidad a pagar por cada grado o escalón de la base (es el caso de las letras de cambio en que la ley establece que la cantidad a pagar depende de la cantidad para la que se va a utilizar la letra). La ley fija la cantidad a pagar en un porcentaje de la base imponible. A los tipos de gravamen que consisten en porcentajes se les llama “alícuotas”.
Del art. 55 LGT se desprende que, fijada la base imponible y, en su caso, la base liquidable, para determinar la cuota íntegra habrá que aplicar el tipo de gravamen. El tipo de gravamen que se aplica sobre la base imponible puede ser:
A) Tipos de gravamen progresivos: son aquellos que aumentan a medida que lo hace la base imponible de acuerdo con los grados fijados por la ley y en una cantidad más que proporcional. Son a su vez de dos tipos: Es continuada si una vez determinada la base imponible, el tipo que corresponde a su valor se aplica a toda ella para determinar la cuota tributaria. Es escalonada cuando la base imponible se divide en escalones o tramos; a cada uno de los cuales se aplica el tipo de gravamen que corresponde, siendo la cuota
DEUDA TRIBUTARIA.
EXTINCIÓN Y GARANTÍAS DE LA
DEUDA TRIBUTARIA
1. Deuda tributaria
Según el art. 58 LGT se puede entender la deuda tributaria en dos sentidos: En un sentido estricto se identifica la deuda tributaria con la cuota tributaria, es decir, la cantidad de dinero que constituye la prestación de la obligación principal, teniendo que considerar como deuda tributaria a las retenciones, a los ingresos a cuenta y a los pagos fraccionados. En un sentido amplio la deuda tributaria se integra, además de por la cuota tributaria o prestación principal y de las obligaciones tributarias a cuenta, por otras prestaciones accesorias a las que se refiere el art. 58.2 LGT. Las sanciones no forman parte de la deuda tributaria (art. 58.3 LGT).
¿Cuál es el contenido de la deuda tributaria? El primer elemento o elemento esencial, según el art. 58.1 LGT, es la cuota tributaria que es la cantidad de dinero que constituye la prestación de la obligación tributaria principal o material; es el núcleo esencial de la deuda tributaria (art. 56 LGT). Hay 2 modalidades o tipos de cuota tributaria:
- La cuota íntegra.
- La cuota líquida.
- La cuota íntegra: es el resultado de aplicar a la base imponible o, en su caso, a la base liquidable el tipo de gravamen.
- La cuota líquida: es lo que queda de la cuota íntegra tras practicar en ella determinadas deducciones (beneficios fiscales) establecidos en la ley. La cuota liquida será, en principio, la cantidad que el sujeto tenga que entregar a la Hacienda Pública por haber realizado un hecho imponible. En cambio, en determinados supuestos en los que operan los ingresos a cuenta (retenciones tributarias) habrá que determinar la cuota diferencial que es el resultado de detraer a la cuota líquida las retenciones o los pagos fraccionados correspondientes. Este resultado podrá ser positivo o negativo, es decir, a entregar o a devolver. Por lo tanto, en ocasiones, la cuota líquida será la deuda tributaria del sujeto y, en otras ocasiones, será la cuota diferencial. Así, el art. 58.2 LGT hace referencia a 4 prestaciones accesorias que se añaden a la deuda tributaria y que atienden a dos naturalezas distintas: 1. LOS RECARGOS LEGALES: (art. 58.2.d LGT)
Tienen naturaleza tributaria igual que los tributos. Pueden recaer tanto sobre las bases como sobre las cuotas y se consideran como una fuente de creación de impuestos (Ej: a la mayoría de las CCAA se les permite establecer un recargo sobre el impuesto de actividades económicas (IAE) de un 40%). Así, además de la cuota tributaria, habrá que añadirse los recargos establecidos. Los recargos son las únicas de las cuatro prestaciones accesorias que tienen naturaleza tributaria, ya que las otras tres tienen naturaleza indemnizatoria.
2. LOS RECARGOS POR DECLARACIONES EXTEMPORÁNEAS: (art. 58.2.b))
El art. 58.2.b) se refiere a los recargos por declaraciones extemporáneas realizadas de forma voluntaria por el sujeto pasivo, es decir, declaraciones que se realizan sin que haya requerimiento previo por parte de la Administración Tributaria. Su regulación concreta se encuentra en el art. 27 LGT y se regula fuera del plazo establecido por ley. Este tipo de recargos tienen naturaleza indemnizatoria, porque ya hemos dicho que la única prestación accesoria que tiene naturaleza tributaria son los recargos legales. En el art. 27 LGT se establece una serie de recargos dentro de los extemporáneos que tienen ventajas para el sujeto porque la Hacienda quiere que el sujeto cumpla con su obligación, aunque sea tarde:
Que el retraso en el pago sea inferior a 3, 6 o 12 meses. En este caso, se exigirá un recargo que será de un 5%, 10% o 15%, respectivamente. Pese a esto, no se exigen intereses de demora al sujeto ni tampoco se generaría sanción tributaria alguna por la omisión del pago durante este periodo de tiempo. Que el retraso en el pago sea superior a 12 meses. En este caso, se exigirá un recargo del 20%, y aquí sí se exigirán unos intereses de demora pero no derivará ninguna sanción por este cumplimiento sin que le sea requerido el pago por la Administración Tributaria; si el pago es requerido por la Administración Tributaria sí se exigen intereses y se exige también una sanción por omisión de ingresos y también un recargo por la demora.
3. LOS INTERESES DE DEMORA: (arts. 58.2.a) y 26 LGT).
A los intereses de demora se refieren los arts. 58.2.a) y 26 LGT. En las deudas tributarias, a diferencia de lo que sucede en derecho privado, se incurre en mora devengándose el correspondiente interés sin necesidad de que haya una actividad administrativa que requiera el cumplimiento de la obligación, es decir, en derecho tributario, el interés de demora se devenga de forma automática al día siguiente del vencimiento de las deudas tributarias (art. 17.2 Ley General Presupuestaria). El vencimiento de las dudas tributarias tiene lugar al día siguiente en que finalice el periodo voluntario de pago y, a partir de ese día, se devengará el correspondiente interés de demora. Por tanto, también tienen naturaleza indemnizatoria, es decir, se trata de resarcir a la Administración Tributaria del perjuicio económico que supone el retraso en el pago de los obligados tributarios, evitando un enriquecimiento injusto de quien dispone de unas sumas de dinero por más tiempo del término en que debía cumplir con su obligación. ¿Cuáles son los supuestos en que se exige los intereses de demora?
- Vencimiento del periodo voluntario de ingreso que regule la ley o fin del plazo que marca la ley para presentar la autoliquidación.
- Aplazamiento o fraccionamiento del pago de la deuda tributaria solicitado
(La novación o confusión no es aplicable a esta materia).
A. El pago o cumplimiento de la obligación :
Se regula en los arts. 60 a 65 LGT y también en el Reglamento General de Recaudación regulado por el Real Decreto 939/2005, de 29 de Julio, arts. 33 a 54). Los sujetos legitimados para el cobro de la deuda van a ser: la Administración Tributaria que es la que ostenta la posición acreedora y también estará legitimada una persona debidamente autorizada para ello (Ej: entidades bancarias, cajas de ahorros u otras entidades colaboradoras). Los sujetos legitimados para el pago son: los obligados tributarios (contribuyente, sustituto, responsable, etc.), si bien, el art. 33 del Reglamento General de Recaudación contempla la posibilidad de que el pago lo efectúe un tercero que, en todo caso, no estará legitimado para ejercitar los derechos del deudor. El objeto del pago es la prestación tributaria constituida por una suma de dinero, si bien, se admitirá el pago en especie en los supuestos expresamente previstos en la ley.
Formas de pago (art. 60 LGT): lo normal es que se efectúe en efectivo, por transferencia bancaria, cheque o cualquier otro medio por el que esté autorizado (arts. 34, 35 y 36 Reglamento General de Recaudación). También se puede pagar mediante “efectos timbrados”, es decir, efectos donde figura el sello del Estado. Lugar y tiempo de pago: el lugar de pago son las cajas de los órganos competentes para ello. Al tiempo del pago se refiere el art. 62 LGT, estableciendo que las deudas tributarias deberán pagarse en los plazos que establezca la normativa de cada tributo. Prueba: (art. 41 Reglamento General de Recaudación). La prueba del pago se realizará a través de recibos, facturas, documentos, etc.
El art. 64 LGT regula el pago por consignación que consiste en que el sujeto tributario puede consignar el importe del pago y, en su caso, las costas, en las cajas generales de depósitos, en sus sucursales o en órganos equivalentes de las restantes Administraciones Públicas. Se prevén dos supuestos donde se puede consignar el pago:
- Cuando el órgano de recaudación u órgano autorizado para recibir el pago no lo haya admitido por causa de fuerza mayor o indebidamente. En este caso, la consignación tendrá efectos liberatorios para el sujeto desde el momento que se realice.
- Cuando se interpongan recursos o reclamaciones se interrumpirá el periodo ejecutivo.
El art. 63 LGT se refiere a la imputación de pagos, por el cual, cuando un sujeto tenga varias deudas tributarias con la Administración y el pago no las cubra todas, ¿a cuál de ellas se entiende aplicado el pago? Si estamos en el periodo voluntario, el obligado puede computar el pago a las que libremente determine, es decir, a las que el deudor elija. Si estamos en el periodo ejecutivo, se entenderá hecho el pago a la deuda más antigua, pues la LGT da prioridad a la deuda exigible que tenga más antigüedad. El art. 65 LGT se refiere a los supuestos de aplazamiento y fraccionamiento de las deudas tributarias que, por necesidad del contribuyente, éste pueda solicitarlo la Administración. Por lo tanto, las deudas tributarias podrán aplazarse o fraccionarse previa
solicitud del obligado tributario cuando su situación económico-financiera le impida efectuar el pago en los plazos establecidos por la ley.
B. La prescripción de la deuda tributaria: (arts. 66 a 70 LGT).
Prescriben 3 cosas:
- El derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la liquidación (facultad liquidatoria de la Administración).
- La acción para exigir el pago de las deudas tributarias (facultad recaudatoria de la Administración).
- Derecho a la devolución de ingresos indebidos, es decir, derecho a solicitar y obtener ingresos realizados de forma indebida.
En los dos primeros casos, la prescripción juega a favor del contribuyente, mientras que en el último juega en contra del contribuyente.
En todo caso, el plazo de prescripción es de 4 años. El cómputo de este plazo de prescripción se inicia, respecto a la potestad liquidatoria (el primer caso), desde que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración. Respecto al cómputo del plazo en la facultad de recaudación (el segundo caso), se efectúa desde el día en que finalice el plazo del pago en el periodo voluntario. Respecto al derecho a solicitar y obtener los ingresos (el último caso) se inician desde el día siguiente de que se ha realizado o se inició el ingreso indebido. Sin embargo, este plazo se puede interrumpir. Tres son las causas de interrupción:
Interrumpe el cómputo de la prescripción cualquier actuación de la Administración con conocimiento formal del obligado tributario tendente a ejercer la potestad liquidatoria o recaudatoria. No sólo basta con que esta actuación de la Administración tenga lugar, sino que se requiere que le sea notificado al obligado antes de que finalice el periodo de prescripción. Además, la actividad de la Administración no puede constituir un simple pretexto para interrumpir el plazo de la prescripción, sino que sus actos deben proseguir sus respectivos procedimientos. Por la interposición de recursos o reclamaciones por parte del obligado tributario y también por parte de la Administración. Por cualquier actuación del sujeto pasivo que conduzca al pago de la deuda tributaria o a la liquidación de la misma.
Estas tres causas de interrupción de la prescripción se producen cuando la prescripción juega a favor del contribuyente. En el caso en que la prescripción juegue en contra del contribuyente, el cómputo prescribirá por causa fehaciente del sujeto que pretenda la devolución o que se reconozca su derecho. La prescripción puede ser aplicada de oficio o a instancia de parte.
C. La compensación: (Arts. 71 a 73 LGT).
derecho tributario, las garantías de las obligaciones tributarias tienen dos características esenciales: Deben ser establecidas por ley. Constituyen una relación accesoria e independiente de la relación crediticia principal. Decimos que es una relación accesoria porque si no hay crédito obligacional, no hay garantía del mismo y decimos que es independiente o autónoma porque tanto la deuda tributaria como las garantías tienen una regulación propia.
Los autores de la mayor parte de la doctrina distinguen dos tipos de medios de garantía de los créditos tributarios:
- Medios directos: a través de los cuales se constriñe (se obliga) al deudor al pago, bien reforzando la posición de acreedor frente a terceros mediante los llamados “derechos de prelación”, o bien, permitiendo al acreedor realizar el crédito sobre determinados bienes del deudor o de personas ajenas a la relación tributaria (Ej: avales o derecho de afección).
- Medios indirectos: que responden a la finalidad de tutelar el crédito tributario facilitando su liquidación y cobro. Hay dos esencialmente: La denuncia pública (art. 114 LGT). Los deberes de colaboración e información (art. 93 y 94 LGT)
Las garantías se clasifican en:
Personales del crédito tributario : son aquellas que confieren al acreedor un derecho de naturaleza personal que no se dirigen frente a un bien concreto, sino frente a la actuación de un deudor o de un tercero. Hay dos garantías personales que son: el aval bancario y la fianza.
- El aval bancario se prevé en el art. 82 LGT para el caso en que se prevea el fraccionamiento o aplazamiento del pago de las deudas tributarias y también en el art. 233.3 LGT para los supuestos de suspensión del acto impugnado en vía económico-administrativa y también consignando el pago en la Caja General de Depósitos.
- La fianza tendrá un carácter personal y solidario entre los contribuyentes de solvencia conocida.
REQUISITOS DEL AVAL Y DE LA FIANZA: los avalistas o fiadores se obligan solidariamente al pago de las deudas garantizadas voluntariamente. La falta del pago de las deudas en alguno de los plazos en el fraccionamiento implica el vencimiento de los plazos restantes. Si el avalista se constituye en mora se seguirá contra sus bienes el procedimiento en la vía ejecutiva y se procederá al embargo y subasta de los mismos.
Reales del crédito tributario : son aquellas que conceden al acreedor un poder jurídico sobre cosas concretas y determinadas. Hay varios tipos de garantías reales, de las cuales, las más importantes son 3: los derechos de prelación, los derechos de afección y los derechos de retención:
Derechos de prelación o derechos privilegiados: el carácter privilegiado de un crédito consiste en excepcionar el principio general de igualdad de trato de los acreedores. Tiene lugar cuando una ley concede a un acreedor la facultad de cobrar, con preferencia a los demás acreedores, del producto obtenido de la
realización de los bienes del deudor o de alguno de ellos. Se distingue, a su vez, entre privilegio general y privilegio especial:
CARACTERÍSTICAS DEL PRIVILEGIO GENERAL
- Recae sobre la realización de todos los bienes del deudor (art. 77 LGT y art. 64 Reglamento General de Recaudación). Se caracteriza porque ampara exclusivamente los créditos vencidos y no satisfechos, es decir, aquellos en los que habiendo transcurrido el periodo de ingreso voluntario, no hubiesen sido pagados.
- Se trata de créditos tributarios y no otros créditos.
- Este privilegio general opera “erga omnes” con la sola excepción de aquellos acreedores de dominio, prenda, hipoteca o cualquier otro derecho real previamente inscrito con anterioridad a la fecha en la que se haga constar en dicho registro.
CARACTERÍSTACAS DEL PRIVILIEGIO ESPECIAL
- Recae sobre determinados bienes del deudor (art. 78 LGT y art. 75 Reglamento General de Recaudación).
- La ley lo denomina “hipoteca legal tácita” porque existe y surte efectos sin necesidad de acto constitutivo expreso ni de inscripción en el registro, es decir, opera de modo automático y se antepone a otros titulares registrales.
- Los créditos privilegiados por esta garantía son los que derivan de tributos periódicos de carácter real (Ej: el IBI o el impuesto sobre el patrimonio). Ahora bien, esta garantía no cubre todas las deudas tributarias vencidas y no satisfechas, sino únicamente las que se refieren al año y curso en que se ejerza la acción de cobro y al año anterior, si bien, el art. 66 Reglamento General de Recaudación contempla la posibilidad de que el deudor ofrezca, o que la Hacienda Pública exija, la constitución de una hipoteca especial expresa para garantizar el cobro de anualidades no cubiertas por la anterior.
Derechos de afección: constituyen una garantía real sobre un bien concreto que concede al acreedor un derecho de realización sobre el valor de dicho bien para la satisfacción del mismo en caso de que el deudor no cumpla voluntariamente con su obligación. Se caracteriza porque el acreedor puede realizar el valor del bien, siendo indiferente quién sea el propietario o poseedor del mismo, es decir, quien adquiera este bien lo adquiere con la existencia de esta afección, debiendo soportar este gravamen o carga (art. 79 LGT y art. 67 Reglamento general de recaudación). También hay afección en los beneficios fiscales (art. 79.3 LGT). El carácter general de este derecho de afección tiene las siguientes características:
- No cubre todos los créditos tributarios, sino sólo aquellos que gravan la transmisión, adquisición o importación de bienes o derechos.
- El derecho de afección sólo se extiende a determinados bienes que son los gravados por los tributos anteriores (Ej: IVA, transmisiones, etc.) y para el pago de créditos tributarios liquidados o no (diferencia con los derechos de prelación).
- Si bien, en principio, este derecho se ejerce frente a cualquier poseedor del bien, pero hay dos excepciones: a) no se ejerce frente al tercer poseedor
