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EL CONTROL INTERNO
3.1.- Introducción.-
En la evolución histórica de las empresas ha tenido una remarcada importancia el hecho de que en el pasado los propietarios eran a su vez los directivos encargados de la gestión empresarial.
En esas circunstancias el control era ejercido por los mismos propietarios, quienes ejecutaban las funciones directivas y supervisaban directa y personalmente el cumplimiento de las normas y directrices establecidas por ellos, tácita o explícitamente. Se producía un “auto control de la función directiva”.
A medida que aumentó la complejidad de la empresa se fue imponiendo una división del trabajo que tenía por objeto la especialización de los empleados y sus funciones. Esto exigía una organización que adecuara los medios necesarios para la consecución de los fines deseados.
El crecimiento en el volumen e importe de las operaciones, la mayor dispersión de los activos y, en general, la descentralización de las actividades comerciales, han contribuido a un distanciamiento de la Dirección en el control de las operaciones.
Si a esto se añade la modernización y mejora producida en los medios de tratamiento y proceso de datos, al pasar de medios manuales a los modernos sistemas informáticos, en donde diferentes transacciones se procesan al unísono para producir estadísticas, informes, facturaciones, gestión de inventarios, contabilidad, etc., se llega a la conclusión de que el mundo empresarial ha cambiado y que este cambio debe ir acompañado de los medios necesarios para garantizar la buena gestión empresarial.
Con independencia de los factores endógenos de la empresa, la situación económica del entorno afecta significativamente en aspectos tales como el adecuado uso de los activos, las políticas de aplicación y captación de recursos financieros, la gestión de las cuentas a cobrar, la rotación de existencias y las políticas de aprovisionamientos, las políticas de endeudamiento, etc., que dificultan y agravan la ya de por sí difícil función de dirigir.
La evolución de las empresas, que responden a este incremento de la complejidad de los negocios con la correspondiente delegación de
facultades, exige la implantación de aquellos controles necesarios para conseguir que las responsabilidades delegadas por los propietarios y directivos se conserven íntimamente unidas a los mismos.
De esta forma, pese a la complejidad empresarial y pese a la multiplicidad de los niveles jerárquicos, se pueden mantener y orientar las actuaciones de la empresa en el camino fijado para alcanzar los objetivos propuestos. Por este motivo las empresas establecen planes de organización y un conjunto de métodos y procedimientos que aseguren que los activos están debidamente protegidos, que los registros contables son fidedignos y que la actividad de la entidad se desarrolla eficazmente y se cumple según las directrices marcadas por la dirección.
3.2.- Concepto y naturaleza.-
Concepto
En su sentido más amplio el C.I. comprende la estructura, las políticas, el plan de organización, el conjunto de métodos y procedimientos y las cualidades del personal de la empresa que aseguren:
- Que los activos están debidamente protegidos.
- Que los registros contables sean fidedignos, así como la validez de la información en general.
- Que la actividad se desarrolla eficazmente.
- Que se cumplen las políticas y directrices marcadas por la dirección.
Esta definición reconoce que un sistema global de C.I. se extiende más allá de las materias que lo relacionan con los departamentos contable y financiero y abarca otros tipos de control, como son los de gestión y eficacia operativa. Incluye los métodos por medio de los cuales la dirección delega autoridad y asigna responsabilidades en el departamento de compras, ventas, producción, contabilidad, etc.; incluye el programa para la preparación, verificación y distribución de la supervisión en las diferentes actividades; la utilización de técnicas presupuestarias, inspecciones, estudios de tiempos, programas de formación para el personal, etc.
Naturaleza
Controles contables o financieros:
La dirección deberá determinar el alcance y la naturaleza de los controles que se implantarán, dependiendo de el volumen de las transacciones, el grado de control que la propia dirección es capaz de ejercer, la distribución geográfica, etc.
La dirección será en consecuencia la responsable de administrar los activos o inversiones de los accionistas y de proporcionarles información financiera adecuada y fiable. En el ejercicio de esta responsabilidad, la dirección está expuesta a riesgos importantes, entre los que podemos destacar:
- Que se tomen decisiones basadas en información errónea, como pueden ser cuentas anuales incorrectamente preparadas o con datos importantes equivocados.
- Que se produzcan pérdidas no controladas de los activos de la entidad.
Un sistema de control interno adecuado permite prevenir, detectar, evitar o al menos mitigar estos riesgos, proporcionando a la dirección una relativa tranquilidad en el desarrollo de su gestión. Por el contrario la inexistencia o inadecuación de tal sistema aumenta los riesgos y complica enormemente la actividad directiva.
Una de las funciones principales del C.I. es suministrar seguridad de que los errores o irregularidades se pueden descubrir con prontitud razonable, asegurando la fiabilidad e integridad de los registros contables.
3.4.- Limitaciones del C.I.-
Todo sistema de C.I., por muy completo que sea, tiene una serie de limitaciones que son inherentes al sistema. Siempre existe la posibilidad de que al aplicar procedimientos de control surjan errores por diversos motivos:
- Mala comprensión de las instrucciones
- Errores de juicio
- Falta de atención personal
- Fallos humanos
- Malos entendidos
- Negligencia
- Fraude, etc.
Además, aquellos procedimientos cuya eficacia se basa en la segregación de funciones, pueden eludirse como consecuencia de existir colusión de los empleados implicados en el C.I.
Igualmente los procedimientos basados en el objetivo de asegurar que las transacciones se ejecutan según los términos autorizados por la dirección, resultarían ineficaces si las decisiones de ésta se tomaran de una forma errónea o irregular.
Todo sistema de C.I. conlleva limitaciones importantes que no pueden obviarse, ya que, por un lado no se pueden implantar controles cuyo coste sea superior a los beneficios que se deriven del control y, por otro, la evaluación de costes y beneficios es un proceso subjetivo basado en las mejores estimaciones de la dirección y es altamente dependiente de la estructura organizativa.
Adicionalmente, por más complejos que sean los controles internos, nunca podrán llegar a garantizar que no van a producirse errores ni irregularidades.
Por todo ello lo que se pretende es que los controles brinden una "certeza razonable" de que estas irregularidades sean detectadas e impedir que ocurran.
3.5.- Objetivos del C.I. contable y las etapas de una transacción.-
Los objetivos del sistema de C.I. contable se deben relacionar con cada una de las etapas por las que discurre una transacción.
Las etapas más importantes relativas a una transacción comprenden:
- Su autorización
- Ejecución
- Registro
- Custodia y salvaguarda de los activos que, en su caso, resulten de dicha transacción, con el fin de que las mismas hayan sido ejecutadas y que se encuentren clasificadas en las cuentas apropiadas.
¿Cómo se puede implantar y alcanzar un buen sistema de C.I.?
Definidos unos objetivos, será necesario instalar un sistema que comprenda las técnicas y los procedimientos necesarios para el logro de tal fin.
3.5.1.3. Verificación y evaluación
El contenido de los informes y de las bases de datos debe ser verificado y evaluado periódicamente, ya que es la salida del sistema y debe representar con exactitud el fundamento de la actividad económica.
Es necesario adoptar técnicas para verificar y evaluar los resultados que se obtienen una vez procesadas todas las transacciones, dado que es impracticable desarrollar un sistema que procese e informe todas las transacciones con exactitud completa y absoluta.
La verificación y la evaluación están orientadas a la detección de errores al contrastar la información elaborada con la realidad.
3.5.1.4. Salvaguarda física
El acceso a los activos de la entidad debe permitirse únicamente de acuerdo con los criterios de la gerencia. Debe establecerse una asignación clara de las autorizaciones de acceso y de las responsabilidades de custodia.
Como activos deben considerarse tanto los bienes físicos (efectivo, valores, existencias, propiedades) como los sistemas informáticos, los registros y documentos y los programas y la documentación de los sistemas.
3.5.2. Objetivos operativos de C.I.
Trata del proceso que sufren las transacciones en el sistema de la empresa, ya que éste debe realizarse de forma fidedigna desde el inicio hasta el final, es decir, hasta la emisión de la información. Aspectos a considerar:
3.5.2.1. Reconocimiento de los hechos económicos
Los hechos económicos que afectan a la empresa deben ser sometidos para su aceptación en el momento en que suceden. Se requiere una comunicación rápida si el hecho ha de convertirse en una transacción y ha de procesarse durante el periodo contable en que ocurrió.
3.5.2.2. Aceptación de las transacciones
Los hechos económicos autorizados, y sólo éstos, deben convertirse en transacciones con exactitud y aceptarse para su proceso en tiempo oportuno. La falta de cumplimiento de este objetivo podría llevar a realizar
transacciones no autorizadas o, por el contrario, a no procesar transacciones autorizadas.
3.5.2.3. Integridad del procesamiento
Todas las transacciones aceptadas deben procesarse con exactitud, de acuerdo con las políticas de la gerencia, y en tiempo oportuno.
3.5.2.4. Integridad de los informes
Los resultados de cada proceso deben informarse con exactitud. La dirección precisa información fiable para la toma de decisiones.
3.5.2.5. Integridad de las Bases de Datos
Los elementos de las bases de datos deben reflejar con exactitud los resultados del procesamiento. La información elaborada y actualizada se archiva en sus correspondientes bases de datos, existiendo el riesgo de que en tal proceso se produzcan errores que repercutirán en procesos posteriores.
3.5.2.6. Integridad de los enlaces
Una operación puede afectar a más de un sistema, por lo que es necesario garantizar la integridad de los enlaces que se producen entre los mismos. (P. ej. la facturación afecta a clientes, existencias, coste de ventas, etc.)
3.6.- Técnicas de C.I.-
El uso de los objetivos de control es una herramienta de gran utilidad, ya que permite identificar, al nivel de detalle, cuáles son las técnicas necesarias que permiten lograr tal o cual objetivo y, en todo caso, cuál es el riesgo que se corre por no contar con esas técnicas de control.
Las técnicas de control, que representan la forma en la cual se ejerce el C.I., pueden clasificarse en dos grupos:
Técnicas de prevención
Están destinadas a proporcionar una seguridad razonable de que únicamente se reconocen y procesan transacciones válidas. P. ej. podemos citar:
escasos. Sería engorroso y costoso que la empresa instalara todas las técnicas que se conocen o puedan imaginarse.
Referentes a la Estructura Organizativa
- Definición de responsabilidades, autoridad, etc.
Las funciones del personal de la organización, así como sus relaciones con el resto de sus integrantes, deben establecerse de forma clara y precisa.
P. ej. debe existir una relación de personas autorizadas para firmar cheques, cancelar saldos deudores incobrables, etc.
- Segregación de funciones
Es muy importante la segregación de las siguientes funciones:
- Decisión o autorización de las operaciones
- Custodia física de los activos
Pese a la separación de funciones, éstas deben ser coordinadas adecuadamente para posibilitar la eficiencia operativa de la empresa en su conjunto.
P. ej. la decisión de compraventa de valores mobiliarios, su custodia física y el control contable de los mismos.
- Niveles adecuados a las facultades otorgadas
Es importante que las funciones se asignen a personas que, por su capacidad, estén en condiciones de llevarlas a cabo de forma eficiente.
P. ej. la cancelación de deudas incobrables será decidida por el Consejo de Administración o por el Director y no por un empleado de menor nivel.
Referentes a las Políticas y Procedimientos Contables
El proceso contable nace con la documentación "fuente" correspondiente a cada operación (pedido, albarán, factura, etc.) pasa por los distintos registros (diario, auxiliares, etc.) y culmina en el suministro de la
información (cuentas anuales, mayores, estadísticas, etc.). Por tanto comprende:
- Capacidad de los equipos
Los equipos para el proceso de datos deben seleccionarse de acuerdo con el volumen y tipo de operaciones de la entidad, así como a las necesidades de información de la gerencia para la toma de decisiones
- Diseño eficiente de los registros y comprobantes
Los registros y comprobantes deben diseñarse de tal modo que se comprenda de forma clara y precisa la información para que ésta pueda ser utilizada de manera eficiente.
- Numeración correlativa de los comprobantes
Este procedimiento permite un mayor control sobre los documentos, tendiendo a evitar que se omita el registro de alguno de ellos.
P. ej. la prenumeración de los recibos ayuda a controlar que el cobrador rinda cuentas de todos los cobros efectuados.
- Circuitos de información apropiados
El hecho de que la información siga un determinado circuito y no otro entraña un mayor grado de control.
P. ej. realizar el paso de las ventas al libro mayor a partir de la documentación fuente, implica un mayor control que si se hace en base al auxiliar de ventas, porque en el segundo caso los errores del auxiliar se repetirían en el mayor.
- Integración de la información
Cuando los mismos datos dan lugar a información diversa es conveniente que se trate de integrar la totalidad de la información elaborada. Las pautas de registro de los procesos deben ser consistentes.
P. ej. si el departamento de ventas prepara estadísticas, estas deben conciliarse con las cuentas del mayor.
Es importante definir claramente los objetivos de auditoria interna: si debe limitarse a la auditoría contable o comprender también la auditoría operativa; qué grado de énfasis debe darse a la evolución del sistema y preparación de recomendaciones para mejorarlo, etc.
- Campo de acción
El campo de acción de la auditoría interna debe abarcar a toda la empresa.
- Organización y métodos apropiados
Para lograr los objetivos de C.I. la auditoria interna debe estar adecuadamente organizada.
