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MODELO DE COSTE COMPLETO
Ruiz de Palacios Villaverde, Maria Mercedes
I. CONCEPTO
Es un modelo de imputación de costes que se caracteriza porque todos los costes que intervienen en la elaboración del producto se imputan al coste del producto o servicio.
Clasifica los costes únicamente en directos e indirectos, en función de que se pueda medir su consumo por unidad producida, no se plantea el análisis de los mismos en función de su variabilidad, y los asigna al producto si son directos o a los centros donde se ha producido su consumo si son indirectos.
II. DESARROLLO DEL MODELO DE COSTE COMPLETO
A la hora de calcular el coste de elaboración de un producto o servicio, en función de la información que se desee obtener y del tipo de decisiones a adoptar, se escogerá uno u otro modelo de cálculo de costes.
La empresa pasa continuamente por situaciones distintas y para hacer frente a cada una de ellas pone en práctica el modelo de cálculo de costes que más le ayude en cada situación.
Los costes en la empresa pueden ser calculados y representados de formas muy diferentes dada la ausencia de Normas y de Principios de obligado cumplimiento, a diferencia de lo que ocurre en contabilidad externa.
Horngren afirma: " Los costes adquieren relevancia, esto es, significado útil, únicamente en relación con el objetivo especifico para el cual se acumulan los costes. En otras palabras hay diferentes costes para diferentes propósitos; no existe ningún concepto de coste "correcto" que sea aplicable a todas las situaciones y esta idea es vital para el estudio provechoso de la contabilidad de costes".
1. El Coste Completo y el Coste Completo de Producción Para analizar en profundidad el Modelo de Coste Completo, Coste de Absorción o "Full Cost", hay que matizar primero la diferencia entre: Coste Completo en el sentido más amplio de la palabra y Coste Completo de Producción.
En su acepción más general, se entiende por coste completo aquel coste en cuyo cálculo se incorporan todos los costes originados en la empresa, ya sean directos o indirectos, fijos o variables, de producción, de venta, de administración o financieros.
De acuerdo con este concepto, los costes de administración y financieros serían repartidos, en primer lugar y mediante criterios subjetivos, entre los diversos centros de actividad o de análisis, con lo que se obtendría el coste completo de estos centros, es decir, el coste del centro que incluye todos los costes que han originado sus actividades, incluso los de administración y financieros.
Sin embargo algunas empresas y diferentes autores entienden por coste completo, el Coste Completo de Producción, es decir, el considerar dentro del coste del producto, únicamente, los costes relacionados con la actividad productiva.
Esta forma de aplicar el coste completo también se debe a que los sistemas de cálculo de coste tuvieron un desarrollo más importante en las empresas de transformación, que en
las de servicios o comerciales, y también a que los costes de elaboración del producto son los de mayor cuantía.
2. Esquema general del Modelo de Coste Completo Una vez recogida toda la información necesaria para el cálculo de los costes, se realiza el tratamiento de la misma para llegar al cálculo del precio de coste del producto. Las etapas de este tratamiento son las siguientes: - a) Identificación de la información Esta primera fase consiste en la delimitación de todos los factores de coste consumidos en el período objeto de estudio, independientemente de su procedencia, es decir, con independencia de si han sido facilitados por la contabilidad financiera, o calculados por la propia contabilidad interna.
- b) Periodificación de la información Toda la información a manejar deberá estar periodificada acorde con el periodo objeto de estudio. La periodificación o aplicación del principio del devengo, en Contabilidad de costes, puede hacerse por meses, semanas, días e incluso algunas empresas realizan el cálculo de costes en tiempo real, por lo que, sólo coincidirá con la periodificación de la Contabilidad Financiera cuando ambas utilicen el mismo período de cálculo.
- c) Clasificación de los costes La contabilidad financiera proporciona una clasificación por naturaleza (Gastos de personal, gastos financieros, etc.), permitiendo conocer el montante de factores empleados en el ejercicio de manera global. Dicha clasificación aunque útil, no es suficiente porque no permite analizar la asignación ni el aprovechamiento óptimo de los recursos, por lo que es necesario realizar una reclasificación de la información proporcionada por la contabilidad financiera, según los objetivos que se pretendan conseguir con el cálculo de costes. Este modelo clasifica los costes en directos e indirectos en función de que pueda medir su consumo por unidad producida con objetividad. Costes directos serán las materias primas y la mano de obra directa (su consumo se puede medir por unidad producida) y el resto de los costes entrarán dentro de lo que denominamos costes indirectos o gastos generales de fabricación (su consumo se conoce globalmente no se puede medir por unidad con objetividad).
- d) Localización de los costes En esta cuarta etapa se pretende conocer donde se generan los costes. Para ello hay que identificar los costes con los centros donde han tenido lugar los consumos. Los costes directos los podemos identificar por unidad producida, podemos medir su consumo objetivamente, como decíamos anteriormente, pero los indirectos los conocemos globalmente, no los podemos repartir con objetividad por unidad, por tanto necesitamos un paso intermedio.
Las formas de realizar la localización de las cargas son muy variadas pues dependen del número y tipos de centros de coste que se hayan establecido.
Una tradicional clasificación funcional de los costes, es la que agrupa los mismos en:
- - Costes de aprovisionamiento: Aquellos en los que incurre la empresa como consecuencia de la adquisición de factores para su incorporación al proceso productivo.
- - Costes de fabricación: Los necesarios para la transformación de las materias primas en productos terminados.
- - Costes de distribución: Los que se realizan para la distribución y comercialización de los productos.
- - Costes de administración: Son costes relacionados con la planificación, organización, dirección y control de la empresa.
- - Costes de financiación: Los que surgen como consecuencia de utilizar recursos financieros ajenos. La localización de los costes se podrá realizar en dos fases:
Reparto Primario: Mediante el cual las cargas indirectas se reparten entre todos los centros donde se ha producido su consumo, independientemente de que sean principales (trabajan para sí mismos) o auxiliares (trabajan para otros centros), utilizando claves de distribución ya que los factores de coste
Compras de Almendra 7.936. Compras de Harina 4.180. Compras de materia auxiliar 80. Amortización del inmovilizado 700. Rappels sobre ventas 80. Intereses de deudas 75. Descuentos ventas por pronto pago 100. Ingresos financieros 312. Devoluciones de compras de harina 380. Venta de productos terminados 40.600. Rappels por compras 157. Descuentos pronto pago sobre compras 372.
Información Adicional
- - La cuenta de suministros recoge el consumo de energía eléctrica habido en el período. La empresa utiliza como base de reparto la potencia instalada en cada una de sus divisiones: - - Aprovisionamiento 8.000 Kw/H. - - Control de Calidad 8.000 Kw/H. - - Producción 20.000 kw/H. - (^) - Ventas 4.000 Kw/H. - - Dirección-Admon 10.000 Kw/H.
- - Los gastos de personal se distribuyen:
- - Aprovisionamiento 10%
- (^) - C. Calidad 10%
- - D-Admon 30%
- - Ventas 20%
- - Producción 20%
- (^) - MOD 10%
- - Las existencias finales de materias auxiliares, azúcar y manteca de cerdo, están valoradas en 180.000 u.m.
- - La amortización del inmovilizado material, relativa al mes de Enero, hace referencia a: - - La maquinaria cuyo precio de adquisición fue de 40.000.000 u.m., se utiliza exclusivamente en el taller de fabricación, y se amortiza en función de la actividad realmente desarrollada en cada ejercicio. A lo largo del período objeto de estudio trabajó 150 H/M, estimándose una vida útil de 80.000 H/M. - - El edificio se amortiza a razón de un 5% anual sobre su precio de adquisición (150.000.000). Dicho edificio tiene la siguiente distribución: ■ - Aprovisionamiento 1.000 m2. ■ - Ventas 1.000 m2. ■ - Producción 4.500 m2. ■ (^) - C. Calidad 500 m2. ■ - D-Admon 3.000 m2. ■ - La cuenta prima de seguros hace referencia a un seguro contra incendios del edificio. Proceso Productivo
- - Las existencias iniciales de materias primas hacen referencia a 20.000 kg de harina de maíz y 10.000 kg de almendras.
- - Las compras de materias primas fueron de 110.000 kg de harina y 50.000 kg de almendras.
- - Las devoluciones sobre compras ascienden 10.000 kg de harina, mientras que los rappels por compras y los descuentos sobre compras por pronto pago hacen referencia a la materia prima almendra.
- - La empresa decide repartir los costes de aprovisionamiento en función de los kg comprados de ambas materias primas.
- - En el ejercicio objeto de estudio se consumieron 80.000 kg de harina de maíz y las existencias finales de almendras ascendieron a 30.000 kg. La empresa utiliza la cláusula FIFO (primera en entrar, primera en salir) para valorar todos sus inventarios.
- - La producción fue de 1.000.000 de tortas de maíz totalmente terminadas, y todas ellas pasaron el exhaustivo control de calidad. La empresa considera los costes del departamento de Control de Calidad como un coste más de fabricación. Las ventas ascendieron a 900.000 uds. Trabajo a realizar:
- 1. Cuadro de reclasificación de cargas indirectas.
- 2. Cuenta de Explotación Funcional.
- 3. Valoración de existencias finales. Referencia Concepto Aprovisionamiento Producción Ventas Administcn Calidad Financiero (1) Suministros 40.000 100.000 20.000 50.000 40. (2) MOI (90% de 8 MM)
Publicidad 500. (4) + (5) Primas de seguros
(CF) + (3) Mats. auxiliaires
(4) AIM
(maquinaria)
(4) AIM (edificio) 62.500 281.250 62.500 187.500 31. (CF) Int. Préstamos
CTES.
PRIMARIOS
SUBRPTO Control de Calidad
CTES
SECUNDAR
C. IMPTAC Uds. de obra Kg/comprados
Nº de uds. de obra
150.000 (H: 110.000 – 10.000 + A: 50.000)
Valor de la ud. obra
6,15 u.m./kg
(1) Suministros: Mostrar/Ocultar
(2) Personal: ⇒ Aplicar % punto 2 del enunciado
(4) + (5) Primas de seguro: Mostrar/Ocultar
C. Producción periodo 11.912.
- Ex. Finales PPTT 0 = C. Productos Terminados 12.000.
- Producción (Nº de uds.) 1.000. = Coste unitario *
- 12 € sería el coste completo por unidad, de cada torta, teniendo en cuenta que en su calculo hemos imputado todos los costes necesarios para su elaboración, Coste Completo.
Almacén productos terminados Nº uds Coste/ud Importe Existencias Iniciales 0 0 0 Producción 1.000.000 12 12.000. Consumo (FIFO) 900.000 12 10.800. Existencias Finales 100.000 12 1.200.
Resultado Total Ingresos ventas brutos 40.600. − Rappels s/ventas − 80. − Descuentos s/ventas p pago − 100. = Ingresos ventas netos 40.420. − Coste. Industrial de las ventas − 10.800. = Margen Bruto 29.620. − Costes indirectos centro ventas − 2.202. = Margen Comercial 27.417. − Costes indirectos Administración − 2.697. = Resultado Neto Explotación 24.720. ± Resultado financiero = Resultado de la Actividad Ordinaria 24.382. ± Resultados extraordinarios 560. = Resultado Interno 23.822.
Ejemplo 2:
La empresa “Artesanos SA” dedicada a la fabricación de sillas de madera presenta en el mes de marzo de 200X la información que a continuación detallamos:
La empresa utiliza para el cálculo de sus costes el Modelo de Coste Completo y el periodo de cálculo es el mes. La empresa utiliza para valorar sus inventarios el Coste Medio Ponderado. Proceso Productivo:
El proceso de elaboración de las sillas consta de dos fases:
En la fase 1 “Cortado de las piezas de madera” los tablones de madera, materia prima utilizada por la empresa, pasan por unas maquinas donde son cortados con la base de unos moldes para el posterior montaje de las sillas. Durante el periodo comenzó el cortado de 15.000 tablones (los tablones que pasan a ser cortados antes en la compra pasan un exhaustivo control de calidad para vigilar el color y la intensidad de las vetas de la madera) para elaborar los cortes necesarios para 17.800 uds, además de las que había en curso. Durante el período objeto de estudio se terminó el cortado de todas las unidades, no quedando producción en curso al cierre del ejercicio.
La fase 2 “Montaje de las sillas” se elabora con ayuda de mano de obra directa y se da la forma definitiva a la silla. Durante el periodo comenzó el montaje de 18.200 sillas, terminando completamente 18.200 uds y quedando en curso de elaboración 300 uds con el 50% de transformación. Las existencias en curso en montaje tenían incorporados 561.000 euros en mano de obra directa y 28.100 en gastos generales de fabricación en el periodo anterior. La Mano de obra directa utilizada en el departamento de “Montaje de sillas” en el periodo se ha elevado a 907.000 euros.
Los costes primarios y las unidades de obra de cada uno de los centros son los siguientes:
Centros Costes primarios Unidad de Obra Aprovisionamiento 200.000 Nº Tablones netos comprados Control Calidad 250.000 Nº Tablones netos comprados Almacén 250.000 Nº Tablones consumidos Cortado 720.000 Nº Sillas preparadas Montaje 1.550.000 Nº Sillas montadas Administración 23.000 -----
Datos de la contabilidad financiera:
Concepto unidades C. unitario Total Existencias iniciales materia prima 1.500 150 Existencias iniciales p. curso cortado 200 20. Existencias iniciales p. curso montaje 300 668. Existencias iniciales p. semiterminados 1.000 182,85 182. Compra materias primas 15.000 1.850. Rappels/compras 50. Suministros 400. Amortización del inmovilizado 600. Gastos de personal 2.500. Arrendamientos 200. Gastos financieros 50.
Trabajo a realizar:
- - Calcular el coste de cada silla de madera.
- - Valoración de todas las existencias finales. Solución
Consumo materia prima Cantidad Euros Total Existencias iniciales 1.500 150 225. compras 15.000 1.850. − Rappels (50.000) Compra neta 15.000 1.800.
- aprovisionamiento 200.
- c. calidad 250. Coste total compra 15.000 150 2.250.
Consumo 15.000 150 * 2.250. Almacén 250. V. Total Consumo 15.000 2.500. Existencias finales 1.500 150 225.
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Artículos de opinión
- • Blanco Ibarra, F., Contabilidad de costes y analítica de gestión para las decisiones estratégicas, Ediciones Deusto 9ª edición actualizada 2002 Pág. 31.
- • Horngren, Charles, T. La Contabilidad de Costes en la Dirección de Empresas México, Uteha 1ª Edición, p.20.
- • Mallo C. Contabilidad Analítica. Instituto de Planificación Contable, 1982, Madrid, Pág.629.
