¡Descarga Infracciones y delitos tributarios: procedimientos, clasificación y sanciones y más Apuntes en PDF de Derecho Financiero y Tributario solo en Docsity!
Lección 13. Infracciones y delitos tributarios
1. LAS REACCIONES DEL ORDENAMIENTO JURÍDICO ANTE LOS ILÍCITOS TRIBUTARIOS
Con carácter general derivada de la comisión de una infracción tributaria va por un procedimiento distinto a los procedimientos de gestión e inspección.
En los supuestos en los que se haya dejado de ingresar podría considerarse que eso es una infracción tributaria pero puede que tena los requisitos para ser una defraudación tributaria (delito). La administración no puede poner penas privativas de libertad, así que si estamos investigando y vemos que ahí hay material suficiente para que sea un delito se envía a la vía penal. ¿Cómo se pasa el tema? Se envía el expediente al MF y es este el que presenta la querella ante el orden jurisdiccional. Otras veces se pasa el tema a la abogacía del Estado y ellos presentan querella. A veces se incoa procedimiento penal sin que antes haya habido procedimiento administrativo aunque no suele suceder.
Diferencias entre el ilícito tributario y el penal: la cuantía dejada de ingresar y la concurrencia de dolo son los elementos más relevantes.
• Arts. 305 y 305bis CP. La cuantía asciende a 120.000 € / 600.000 € (modalidad agravada).
No hay grandes diferencias desde un punto de vista sustantivo. Un tema pasa a ser penal en vez de administrativo cuando concurre una circunstancia objetiva que es la cuantía de la cantidad defraudada (superior a 120.000 euros). Es una cuestión meramente objetiva, ya veremos luego como se cuantifica y se sabe cuánto es la cuantía defraudada.
Hay una modalidad agravada cuando se superan los 600.000.
En el CP actual para que un delito pueda sancionarse por imprudencia tiene que aparecer expresamente. Este delito de defraudación solo puede cometerse a título de dolo. La administración y luego los órganos penales deben poder acreditar que hay conducta dolosa, aunque se superen los 120.000 euros no me sirve una negligencia.
Sin embargo las infracciones tributarias pueden cometerse por dolo o por culpa (negligencia). Si he defraudado 8 mil millones de euros nunca me van a poder meter por vía penal si no ha concurrido dolo.
Por tanto para poder ir por vía penal hace falta que concurra la circunstancia objetiva y la subjetiva.
Principios de la potestad sancionadora: legalidad, tipicidad, responsabilidad (culpabilidad), proporcionalidad y no concurrencia
Los refleja también la ley 30/92 en lo relativo a la potestad sancionadora. Si no hay una conducta culpable (dolo o negligencia) no va a ser sancionado, otra cosa es que se le tenga que regularizar. Le regularizaré la situación tributaria, pero no puedo sancionarle.
Principio de no concurrencia de sanciones tributarias (arts. 180 LGT y 305.5 CP):
Esto es otra forma de llamar al principio non bis ídem. Si unos hechos son sancionados por la vía penal no puedo poner adicionalmente una sanción administrativa porque se le estarían imponiendo dos sanciones por los mismos hechos. Esto es lo que dice el artículo 180.
• Si la AT advierte que una infracción tributaria es susceptible de constituir delito, debe pasar el tanto de culpa a la
jurisdicción competente, si bien puede liquidar provisionalmente los elementos vinculados con el delito. La sentencia judicial condenatoria impide la imposición de sanción administrativa. Lo que permite la nueva regulación del CP es que aunque se mande el tema a la vía penal se liquide provisionalmente la deuda para ir cobrando. Si luego no se le condena se le devolverá lo que ha pagado. Lo que pasaba antes es que Hacienda lo mandaba al tema penal y no dictaba liquidación y ya todo quedaba a expensas de lo que pasase en el juicio penal. Si el juicio se alargase muchísimo y no se acuerdan las medidas cautelares pertinentes y suficientes puede que Hacienda esté muchísimos años sin cobrar.
Si Hacienda dicta la liquidación provisional y el OT incurso en el proceso penal no la paga Hacienda puede igualmente llevar a cabo acciones para recaudarla.
• Una circunstancia que deba aplicarse como criterio de graduación de una infracción o que determine la
calificación como infracción grave o muy grave no podrá ser sancionada como infracción independiente.
Si una circunstancia se considera como agravante lo que no puede ser es que además se le sancione por esa circunstancia agravante como cuestión independiente. Si la estamos tomando como criterio de graduación de la sanción luego no podemos tomarla como infracción.
• Compatibilidad con la exigencia de intereses de demora y los recargos del período ejecutiv o.
2. LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS
Culpabilidad: para que la comisión de una infracción tributaria pueda resultar sancionable. En España no hay responsabilidad objetiva y por tanto es necesario que se acredite que hay conducta culposa, que o se ha cometido con dolo o se ha actuado con negligencia.
La que tiene que demostrar que esto concurre es la administración y no el OT obviamente. El 90% de las sanciones se ganan si las impugnan en vía judicial por un tema puro y duro de falta de motivación porque la administración no ha acreditado cuál era el comportamiento culpable.
• Supuestos en los que se entiende que no hay responsabilidad por infracción tributaria (art. 179.2 LGT). Son una
serie de supuestos en los que se determina que no hay comportamiento culpable. Ente otros está la fuerza mayor. Si yo tengo que rellenar la declaración obligatoriamente de forma telemática y la página se bloquea el último día porque la sede electrónica se satura y no consigo presentarla hasta el día siguiente tendré que acreditar que eso realmente me pasó y por este artículo no se me podrá sancionar.
“Cuando se ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias”) (declaración veraz e interpretación razonable de la norma). Este es el supuesto del 179.2 de la LGT más importante. Hay veces en las que la declaración no tiene ningún tipo de ocultación y cuando Hacienda nos comprueba no estamos discutiendo los hechos si no la aplicación de las normas tributarias (que son complejas y a veces no están bien redactadas). En muchas ocasiones hay varias interpretaciones razonables y el único problema es que Hacienda tiene una opinión y yo otra. En estos casos en los que declaración es veraz y solo discuto cómo se interpreta la norma, si el OT mantiene una interpretación razonable no puede haber sanción.
Una cosa es que no debería haber sanción y otra que te sancione. Ahora con la crisis se opera siempre bajo un principio ‘in dubio te arreo’. Muchos comportamientos que no son sancionables a priori se sancionan, aunque luego si la impugnas es probable que bien en vía administrativa o en judicial te den la razón.
Clases de infracciones tributarias : arts. 183 y 184. Leves, Graves y Muy Graves. La regulación es de todo menos sencilla y muchas veces no se entiende sin conocer la ley del tributo específico .
• Esta clasificación es relevante no para clasificar el conjunto de infracciones, sino en la regulación específica de cada una
de los tipos infractores. Por ello es mejor utilizar la siguiente clasificación:
Infracciones que producen un perjuicio económico real o potencial : 191 (dejar de ingresar/tributo autoliquidable), 192 (dejar de ingresar/tributo gestionado por declaración), 193 (obtener devoluciones indebidas), 194 (solicitar indebidamente devoluciones, beneficios o incentivos fiscales), 195 (determinar o acreditar improcedentemente partidas positivas o negativas o créditos tributarios aparentes), 196 y 197.
En esos casos queda claro cuál es el perjuicio económico: de tu bolsillo no sale un dinero que debería estar en el de la Hacienda tributaria. Lo que vamos a ver es el 191.
También se sanciona cuando el perjuicio es potencial (parecido a los delitos de peligro, en los que no hay perjuicio efectivo). Una sociedad presenta el IS y está en pérdidas y declara -400.000 euros. La cuota que le salía a pagar obviamente era 0 (el 30% e 0 es 0). Pero cuando uno tiene una base imponible negativa permite compensarte contra las bases imponibles positivas de los 18 años siguientes. Hacienda puede ir a comprobarte, y en este caso se dijo que el cómputo de la base era incorrecto (habían dejado de meter un ingreso de 100.000 euros en la cuenta de resultados). La base ya sería de -300.000. ¿Se produce algún perjuicio real? No, es potencial, porque en los ejercicios siguientes podrás compensar menos. En estos casos la sanción solo es del 15% de la base imponible declarada de mas (15.000 euros). Si al siguiente año se compensa como si fueran -400.000 las pérdidas se le sancionará pero se le restará el 15% que ya ha pagado (cuando el perjuicio se convierte en real se le resta la sanción que se puso por el potencial).
• La calificación de una infracción como leve, grave o muy grave depende de la cuantía del perjuicio económico y de la
concurrencia de ocultación (art. 184.2 LGT) o de medios fraudulentos (art. 184.3 LGT). Cuando la infracción es leve la sanción no es graduable, mientras que cuando es grave o muy grave es graduable. Los criterios de graduación son la comisión repetida de infracciones tributarias y el perjuicio económico causado a la Hacienda Pública (vid. art. 187 LGT).
Las infracciones del 191 son leves atendiendo a dos circunstancias: la cuantía y que no haya habido ocultación. Pueden ser leves, graves o muy graves, pero son graduables según si se han cometido varias veces infracciones de la misma naturaleza o el perjuicio causado a la HP es gordo.
Infracciones que no producen perjuicio económico (incumplimiento de deberes formales): 198 a 206 LGT. Suelen estar ligadas a supuestos en los que se han incumplido deberes formales.
Tú tienes obligación de presentar la declaración del IRPF y no lo haces. Hacienda te inicia procedimiento y tú dices que no lo has presentado porque no te ha dado la gana. Hacienda te regulariza y se da cuenta que te sale a pagar una cuota 0 (no ha salido a pagar) o a devolver. No hay perjuicio económico a Hacienda pero se ha incumplido un deber formal de presentar declaración ( euros). SI te hubiera salido a devolver y Hacienda te regulariza claro que te va a devolver, pero te va a meter la sanción.
firma en acuerdo. Esta reducción solo se mantiene si tí cumples el acuerdo: pagar la deuda y no impugnarla. Si impugno me quitan la reducción (pero solo puede recurrir en vía judicial y vicios en el procedimiento). Con lo que son pocas las actas con acuerdo que se han firmado en España y ninguna la que se ha impugnado.
La reducción por conformidad: por el transcurso de un mes sin que pase nada el acta se convierte en acto de liquidación dictada y notificada. Esto no obsta para que luego Hacienda inicie un procedimiento sancionador vinculado al procedimiento de inspección anterior. Si tú has firmado en conformidad en inspección la sanción del procedimiento sancionador se va a ver reducida en un 30%.
¿Tiene algún condicionamiento que pueda hacer perder la reducción? Si, si impugno la liquidación derivada del acta en conformidad. Si yo impugno la sanción no pasa nada. Lógicamente alguien que firma en conformidad no impugna la liquidación, pero eso no quita que yo pueda estar en desacuerdo con la sanción.
Los procedimientos de gestión no van dirigidos a sancionar sino a regularizar pero por supuesto que me pueden imponer sanciones. ¿En estos casos hay reducción por conformidad? Claro que la hay. Aquí no hay actas (eso es solo en inspección) así que es necesario que no hayas impugnado la liquidación derivada de esos procedimientos. En el caso de impugnarla perderemos la reducción.
Reducción por pronto pago (art. 188.3 LGT): no es un criterio de graduación. 25 %. No es aplicable a las actas con acuerdo.
• Ingresar la sanción en período voluntario o si se ha solicitado aplazamiento o fraccionamiento (garantías ofrecidas: aval
o seguro de caución) y el mismo se ha concedido, que el ingreso se efectúe en el plazo o plazos acordados.
• No se interponga recurso contra la liquidación o la sanción. Si se impugna la sanción se pierde la reducción por pronto
pago pero no la reducción por conformidad.
La idea es exactamente la misma que en el caso de las multas: que pagues y te calles. Cuando vienes de firmar en conformidad si no impugnas la sanción y pagas pronto te dan también una reducción del 25% además del 30% de conformidad. Puedes pedir aplazamiento si no puedes pagar pronto.
Si firmo en disconformidad y me imponen una sanción. ¿Tengo derecho a la reducción de conformidad del 30%? Evidentemente no. ¿Y la del 25%? Siempre que pague pronto y no impugne la sanción sí. Pero no me basta con no impugnar solo la sanción sino tampoco la liquidación. Cuando firmo en disconformidad e impugno el acta estoy perdiendo las dos reducciones.
Si en conformidad cojo e impugno la liquidación también pierdo las dos reducciones.
4. EXTINCIÓN.
Prescripción de la acción para imponer sanciones tributarias (art. 189 LGT):
• 4 años. Se computa desde el momento en que se comete la infracción.
• Causas que interrumpen el plazo:
a) por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del interesado, conducente a la imposición de la sanción tributaria. Las acciones administrativas conducentes a la regularización de la situación tributaria del OT interrumpirán el plazo de prescripción para imponer las sanciones tributarias que puedan derivarse de dicha regularización; Lo que pasa en la mayoría de los casos es que la AT solo se da cuenta de que alguien ha cometido la infracción en el seno de un procedimiento de inspección o comprobación, es decir, se da cuenta a la vez que hay infracción y que hay sanción. Estos procedimientos interrumpen por tanto el derecho a liquidar y sancionar. b) Interposición de recursos
El plazo de prescripción del derecho de la administración para imponer sanciones tributarias es de 4 años. En el caso de que no presente autoliquidación ese será el día en el que cometa la infracción (al día siguiente).
5. PROCEDIMIENTO SANCIONADOR EN MATERIA TRIBUTARIA
Procedimientos sancionadores que se incoan como consecuencia de un procedimiento anterior iniciado mediante declaración o de verificación de datos, comprobación o inspección (art. 209.2 LGT):
Es una garantía para el obligado tributario, para que sepa en un tiempo razonable si la administración ha decidido incoar o no (hay que incoarlo dentro del plazo de tres meses desde que se hubiese notificado la correspondiente liquidación).
• Además de tener en cuenta si ha prescrito o no la acción para imponer sanciones, hay que tener en cuenta que en estos
casos “ no podrán iniciarse respecto a la persona o entidad que hubiera sido objeto del procedimiento una vez transcurrido el plazo de tres meses desde que se hubiese notificado o se entendiese notificada la correspondiente liquidación o resolución”. Si no lo hacen dentro de esos tres meses no me van a poder sancionar nunca.
• Regla especial para la imposición de sanciones no pecuniarias del art. 186 LGT.
Las sanciones tributarias principalmente son de carácter pecuniario pero también pueden no serlo y consisten principalmente en la pérdida de derechos del obligado tributario (nunca penas tributarias de libertad). Los supuestos son la pérdida de derecho durante un tiempo de contratar con la administración pública, pérdida del derecho a obtener subvenciones públicas y pérdida del derecho a obtener determinados beneficios fiscales. Si hay que imponer este tipo de sanciones el procedimiento es distinto 186. Esos 3 meses se computan a partir de la fecha en la que se decide imponer la sanción pecuniaria y luego ya se decide si poner una de este tipo o no.
Con carácter general, la imposición de sanciones se realiza en un procedimiento separado de los procedimientos de aplicación de los tributos. No se pueden tramitar conjuntamente. No obstante, es posible la tramitación conjunta cuando el OT renuncia a ello o en el caso de las actas con acuerdo (art. 208 LGT).
Tal y como está regulado actualmente los procedimientos sancionadores siempre se tramitan de forma separada: primero se regulariza lo que haya que regularizar y luego ya se pasa al procedimiento sancionador. Pueden sancionarte sin previo procedimiento de comprobación de datos o de cualquier otro. Pueden requerirte información, y si no la damos estaremos incumplimiento un deber formal de informar, con lo que nos pueden incoar un procedimiento sancionador por esto.
Que se tramite de forma separada es una derecho del OT y por supuesto puede renunciar a ello y pedir que se tramite todo junto: ‘ya que se pone a investigarme en un procedimiento de inspección pues hágalo todo junto y no de la lata’.
Otro supuesto donde se tramitaba por separado era en el acta con acuerdo. En este acta necesariamente se tenía que renunciar a la tramitación separada del expediente sancionador.
Plazo de tramitación : 6 meses. Efectos. Caducidad, que impide en este caso el inicio de un nuevo procedimiento aunque no hubiera prescrito esta acción (art. 211.4 LGT). La ley no dice nada con carácter específico, con lo que el plazo es el de la LRJPAC
Tramitación (procedimiento separado) (arts. 209-211 LGT y 22-25 RPS).
• Iniciación (siempre de oficio). Tener en cuenta prescripción y plazo del art. 209.2 LGT. En el ámbito sancionador
funciona parecido al resto pero con un matiz muy importante. Si un procedimiento sancionador no se resuelve en 6 meses caduca y aunque no haya transcurrido el plazo de prescripción la administración perderá el derecho a iniciar otro procedimiento sancionador. La caducidad trae por tanto algo importantísimo, si pasan 6 meses sin que nos digan nada ya habrán perdido el derecho a decírnoslo.
• Instrucción: Los datos, pruebas o circunstancias que obren o hayan sido obtenidos en alguno de los procedimientos de
aplicación de los tributos y vayan a ser tenidos en cuenta en el procedimiento sancionador deberán incorporarse al mismo antes de la propuesta de resolución.
• Propuesta de resolución y trámite de audiencia.
• Resolución: art. 211.3 LGT (contenido de la misma). Si se da la conformidad a la propuesta de resolución por el
transcurso del plazo de un mes, se entiende producida y notificada la resolución.
• Recursos contra las sanciones: Si se recurren en vía administrativa, se suspende automáticamente el ingreso sin
necesidad de prestar garantías (art. 212 LGT). Si el OT considera que su conducta no es sancionable por lo que sea, o que no hay culpabilidad, o que no está de acuerdo por el motivo que sea evidentemente puede impugnar.
Cuando tenemos una liquidación derivada de un procedimiento de gestión si nosotros impugnamos este acto no se suspende la ejecución del mismo en principio. Solo se suspende si lo solicita y además se lo conceden (además hay que aportar un garantía). ¿Qué ventajas tiene pagar en el momento? Si me dan la razón luego me harán una devolución por ingresos indebidos, tengo derecho a que me devuelvan lo que pagué y además los intereses de demora. Otra opción es no pagar (porque no quiero o no puedo) pero no quiero que entre en periodo ejecutivo, lo que tengo que hacer es solicitar la suspensión y aportar la garantía. Esto no es tan sencillo porque la garantía suele ser un aval bancario, un seguro de caución…Aportar una garantía desde luego no es gratis, un aval bancario lleva asociado una serie de comisiones de apertura, mantenimiento y cierre y si es un seguro habrá que pagarle a la aseguradora una prima. Si diésemos una garantía hipotecaria tendríamos muchos gastos de notarios y registradores.
Si luego me dan la razón yo ya habré tenido una serie de perjuicios por haber tenido que dar esas garantías. El artículo 33 regula un derecho del OT a que la administración le reembolse esos costes que tuvo la garantía para suspender la deuda innecesariamente. Hay que tener en cuenta que las cosas no siempre salen bien. Como salga bien y se confirme que esa deuda la tengo que pagar, además de pagar la deuda voy a tener que pagar intereses por todo ese tiempo que la deuda ha estado suspendida.
Entre la opción de pago y suspensión lo mejor es pagar si es que podemos hacerlo. Porque la opción de la suspensión está muy bien pero hay que saber lo bueno y lo malo.
La otra opción es no hacer nada y entrar en periodo ejecutivo. Si yo soy insolvente no pueden ejecutarme nada pero irán contra mis responsables subsidiarios.
Las sanciones cuando estamos en vía administrativa (no en judicial) se suspenden automáticamente el ingreso. Aquí en materia sancionadora no tengo que impugnar nada. Durante el tiempo que la sanción está recurrida en la vía administrativa tampoco se devengan intereses de demora. Es decir, no hay ningún coste financiero. En la vía judicial si lo habría.
6. LOS DELITOS TRIBUTARIOS
La figura más importante del CP es la defraudación tributaria. Hay un elemento objetivo (monto) y otro subjetivo (doloso)
un año prescrito que tu no podías pedirme como AT (el 5º año) así que ahora vas y me devuelves. Ahora ya nadie te va a devolver eso, antes si era así
No queda claro que pueda pedir aplazamiento.
