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Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
COMPTABILITE ANALYTIQUE
INTRODUCTION GENERALE
La comptabilité générale est historiquement la première composante des systèmes d’information de gestion apparue dans les organisations. Cependantcette discipline s’est développée à travers les temps et a donné lieu à plusieurssystèmes selon les pays. Bien que ces systèmes aient une base communeconsacrée par le principe de la partie double, leurs formes de présentation,leur périodicité, et les informations qu’ils fournissent, différent sensiblementselon
les
pays,
du
fait
des
différences
des
cultures
et
des
règles
administratives
et
fiscales
en
place,
ainsi
que
du
rythme
de
réformes
comptables dans chaque pays.
Au
Maroc,
le
Plan
Comptable
Général
des
Entreprises
est
rentré
en
vigueur à partir de janvier 1994. Ce plan constitue un progrès certain, en cesens qu’il a permis de rapprocher davantage la comptabilité générale desbesoins des gestionnaires en faisant des regroupements plus pertinents descharges et des produits. Le nouveau plan comptable marocain a égalementprévu un certain nombre d’états de synthèse, qui permettent d’avoir une idéesynthétique à la fois des coûts, de la rentabilité et de la situation financière del’entreprise.
Cependant, malgré les différents aménagements apportés à ces systèmes à l’étranger comme au Maroc, leur utilité pour les besoins du contrôle degestion reste toute relative. Il est vrai que le nouveau plan comptable estbeaucoup plus proche des préoccupations des gestionnaires que ne l’étaientses ancêtres, mais sa préoccupation première reste la même et ne peutcoïncider totalement avec les objectifs du Contrôle de Gestion.
Cela ne veut pas dire que la Comptabilité Générale est totalement inutile pour le Contrôle de Gestion, mais seulement que son apport en vue de lamaîtrise des coûts reste limité, comparée sur ce point à la comptabilitéanalytique, en effet :
•^
Alors que la comptabilité générale considère l’entreprise comme uneboîte noire en ne s’intéressant qu’aux « intrants » et aux « extrants », ce
qui ne lui permet pas de renseigner sur la façon dont les résultats ontété réalisés, la Comptabilité Analytique elle, considère l’organisationcomme un ensemble « d’unités » interdépendantes ( fonctions, centres,activités, activités, processus,… ), contribuant chacune pour sa part àla réalisation des produits et des résultats ;
-^
Par ailleurs, la Comptabilité Générale est tournée essentiellement versl’extérieur, alors que la Comptabilité Analytique se préoccupe surtoutdes besoins d’information des gestionnaires dans l’entreprise ;
-^
Enfin,
contrairement
à
la
Comptabilité
Générale,
la
Comptabilité
Analytique ne souffre d’aucune contrainte légale ou réglementaire etpeut de ce fait s’adapter facilement aux besoins d’information variés etévolutifs des dirigeants d’entreprise On
peut
donc
dire
que
la
Comptabilité
Analytique
est
un
outil
indispensable au contrôle de gestion des entreprises qui se veulent organiséeset modernes.
Quelles que soient les méthodes de calcul et leurs évolutions, les principes de base et la terminologie restent les mêmes, et le présent cours est construiten conséquence. Une première partie concerne l’étude des coûts constatés,dont
la
synthèse
conduit
au
coût
de
revient,
et
présente
les
principes
d’analyse
des
coûts. La
variabilité
des
coûts
en
fonction
du
volume
de
production est ainsi mise en évidence. Cela conduit à l’étude du seuil derentabilité, aux calculs de coûts variables et des marges correspondantes, àl’imputation rationnelle des charges de structure et au coût marginal. Outreles principes de ces calculs, chaque notion est présentée en faisant ressortirson apport à la préparation des décisions de gestion.
Les bases de la comptabilité analytique ainsi posées, il sera possible dans une deuxième partie d’aborder la gestion prévisionnelle et l’articulation descoûts avec les budgets.
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
PARTIE 1.
LA COMPTABILITE EN COUTS COMPLETS
La Comptabilité Analytique s’est imposée comme discipline du fait que les problèmes des coûts sont devenus prépondérants dans la prise de décisiondes entreprises. La production de masse, qui suppose un bénéfice unitaireréduit pour conquérir le marchés, la concentration industrielle, qui exige –pour bénéficier des économies d’échelle- un contrôle rigoureux des charges destructure et des rendements, sont à l’origine d’une analyse de plus en plusserrée des charges de l’entreprise.
Ainsi, à la constatation des coûts de revient s’est ajoutée l’étude de leurs variations,
d’où
l’éclatement
du
coût
pour
la
recherche
d’une meilleure
adaptation d’une production diversifiée aux conditions du marché, à laprévision de l’exploitation et au contrôle de gestion. Ce qui peut allez jusqu’àgérer les coûts pour ne pas dépasser un niveau préalablement fixé commeobjectif, comme cela se fait actuellement dans la pratique des coûts cibles.
CHAP. 1 : LES OBJECTIFS ET LES MOYENS DE LA
COMPTABILITE ANALYTIQUE
La comptabilité analytique est conçue pour : -^
analyser les résultats et faire apparaître leurs éléments constitutifs ; cefaisant, elle permet des contrôles de rendements et de rentabilités etfournit un grand nombre d’éléments pour la gestion de l’entreprise ;
-^
compléter
la
comptabilité
générale
en
lui
donnant
des
bases
d’évaluation de certains éléments d’actif ( stocks de produits fabriqués,immobilisations créées par l’entreprise…) ;
-^
fournir des bases afin d’établir les prévisions de charges et produits, eten assurer le contrôle. En conséquence, les objectifs d’une telle comptabilité conduisent à faire une analyse des charges et des produits, à calculer des coûts et à évaluer lesstocks apparaissant au cours du processus de fabrication.
1. Analyse des charges : Une comptabilité analytique ayant pour but l’analyse des résultats, son existence dans une entreprise conduit nécessairement à une analyse détailléedes charges. Pour ce faire, plusieurs procédures peuvent être envisagées.
1.1. Analyse par fonction : On entend par fonction un ensemble d’actions concourant à un même but. Il s’agit par exemple de l’approvisionnement, la production, la distribution,l’administration…
L’ensemble des activités d’une entreprise peut être ainsi subdivisé suivant le rôle qu’elles jouent et les charges correspondantes réparties suivants lesmêmes critères.
1.2. Analyse par produit : Pour une entreprise fabriquant plusieurs produits ou plusieurs types de produits, il est donc nécessaire de répartir les charges entre ces produits :
-^
afin de savoir si tous sont rentables lorsque les prix de vente sont fixésindépendamment de la volonté des dirigeants de l’entreprise ;
-^
afin de fixer des prix de vente permettant de réaliser des bénéfices surtous les produits lorsque l’entreprise peut agir librement… Exemple : L’entreprise FAB-INFOP est spécialisée dans la fabrication du matériel informatique. Elle vend deux modèle de micro-ordinateurs A et B. Soncompte de produits et charges se résume ainsi :
Charges
Produits
Achats ConsommésCharges de personnelAutres charges
Production Vendue Perte
Total charges
Total produits
Les ventes de A s’élèvent à 700.000 Dhs et les ventes de B à 500.000 Dhs. Des estimations faites par le comptable, il résulte que 60% des chargesconcernent A, ainsi que 50% des charges du personnel et 1/3 des autrescharges.
Analyser les charges afin de déceler l’origine de la perte.
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique 2.2. La hiérarchie des différents coûts :
Le cycle d’exploitation d’une entreprise industrielle fait apparaître des phases auxquelles correspondent des coûts successifs. Phases de l’exploitationet coûts respectifs peuvent être schématisés de la façon suivante :
Distribution
Achats
Production
Coûts dedistribution
Coûtsd’achat
Charges
incorporables
Coûts deProduction
Coûts deRevient
•^
Les
coûts
d’achat
sont
constitués
par
l’ensemble
des
charges
supportées en raison de l’achat des marchandises ou des matières.
-^
Les coûts de production sont constitués par l’ensemble des chargessupportées
en
raison
de
la
création
de
produits
ou
services
par
l’entreprise.
-^
Les coûts de distribution sont constitués par l’ensemble des chargessupportées en raison des opérations relatives à la conclusion et àl’exécution de la vente. En réalité, les produits qui parcourent le cycle d’exploitation ne le font pas de manière instantanée. En conséquence, lorsqu’on observe la situation à unmoment donnée, il existe des stocks de matières premières, encours deproduction, produits finis… ces stocks modifient alors la procédure de calculdes coûts.
3. Types de coûts : Les calculs et l’analyse conduisent à distinguer de nombreux types de coûts. Le plan comptable général insiste sur leur définition par rapport à troiscritères.
•^
Le
contenu
des
coûts :
chaque
coût
calculé
peut
prendre
en
considération toutes les charges supportées au titre de l’élément étudié
(^
coût complet
) ; ou seulement les charges ayant les caractéristiques
particulières
(^
coût
partiel
)^
telles
que
la
variabilité
lorsque
la
production varie (
coût variable
), ou les liens manifestes avec le
produit étudié (
coût direct
•^
Le moment
de calcul
des coûts : suivant que les coûts sont déterminés
antérieurement aux faits qui les engendrent (
coûts préétablis
) ou
postérieurement (
coûts constatés
,^ coûts réels
ou
coûts historiques
La comparaison de ces coûts conduit à la détermination des écarts.
-^
Le champ d’application
du coût étudié
: le plan comptable cite les
plus usuels en distinguant entre coût par fonction économique, coûtpar
moyen
d’exploitation,
coût
par
production,
coût
par
responsabilité… Exercices 1 : Le compte trimestriel de produits et charges (résumé) de l’entreprise ARBAC, qui fabrique et vend deux articles A et B, se présente comme suit :
CPC
Achats de matières premièresAutres charges externesCharges du personnelDotations aux amortissements
420.000400.00080.00050.
Ventes de produits finis
1.060.
L’analyse des charges et des produits par nature d’article fabriqué et vendu donne les éléments suivants :
Achats
Charges du personnel
Pour A :
Pour B :
Les autres charges doivent se répartir entre A et B proportionnellement aux nombres d’unités fabriquées et vendues, soit 8.000 A et 12.000 B.
Les amortissements doivent être affectés par moitié à chacun des deux produits.
Le prix de vente unitaire est de 50 Dhs pour A et 55 Dhs pour B.Il n’y a aucun stock ni en début ni en fin de trimestre. T.A.F. : Répartir les charges entre les deux produits et déterminer leurs résultats respectif
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Exercice 2 : Une entreprise de transport urbain exploite deux lignes d’autobus dans une petite ville. Au 31.12.N, sont Compte de Produits et Charges résumé seprésente ainsi :
CPC
Achats de matières premièresVariations de stocks de MPAutres charges externesImpôts et taxesCharges du personnelCharges financièresDotations aux amortissementsRésultat
740.000- 40.000284.00040.000240.00038.000130.000268.
Ventes de produits finis
1.700.
La
ventilation
des
charges
et
des
produits
entre
les
deux
lignes
en
exploitation se fait conformément aux éléments suivants :
-^
Recettes : à partager entre les deux lignes en fonction des passagerstransportés, soit 460.000 pour la ligne A et 1.240.000 pour la ligne B.
-^ Consommations de matières : 260.000 pour la ligne A, le reste pour laligne B. -^ Autres charges externes : 160.000 pour la ligne A, 124.000 pour la ligne B. -^ Charges de personnel : 150.000 sur la ligne A, 90.000 sur la ligne B. -^ Charges financières : 20.000 pour la ligne A et le reste pour la ligne B. -^ Impôts et taxes : 75% pour la ligne A et 25% pour la ligne B. -^ Amortissement : 30.000 sur la ligne A et le reste pour la ligne B. T.A.F. :1. Présenter un tableau de répartition des charges entre les deux lignes.2. Calculer le résultat obtenu sur chaque ligne. Questions de cours :1.
Définissez un coût de revient. 2.
Comparez prix d’achat et coût d’achat. 3.
Comparez une marge et un résultat. 4.
Expliquez
pourquoi
la
flexibilité
de
la
production
crée
des
conditions particulières pour le calcul des coûts.
CHAP. 2 : LE CALCUL DES CHARGES INCORPORABLES Les charges que la comptabilité analytique incorpore dans les coûts et les coûts de revient constituent les charges incorporables.
Ces charges sont supportées par l’entreprise et pour la plupart constatées par
la
comptabilité
générale.
Leur
détermination
conduit
cependant
à
examiner deux particularités.
La première est due à la différence de temps qui peut exister entre le moment où se fait le calcul des coûts et celui où une charges est constatée parla comptabilité générale.
La seconde difficulté tient au fait que l’on peut laisser de côté, pour le calcul des coûts, des charges qui ont un caractère exceptionnel ou anormal.
Il faut donc identifier les charges à retenir pour le calcul des coûts. 1. Importance de la périodicité des calculs : La période de calcul des coûts est généralement plus courte que l’exercice : période trimestrielle ou plus souvent mensuelle.
Certaines
charges
sont
quotidiennes
ou
mensuelles
et
sont
alors
communes au moment de calcul des coûts ( Exp. Consommation des matières,dépenses de salaires, loyer,… ), d’autre sont trimestrielles ou annuelles ( Exp.Amortissements, impôts et taxes, assurances,…. ).
On détermine alors le montant correspondant à la période de calcul des coûts par une répartition de la charge annuelle. Cette répartition est diteméthode de l’abonnement.
2. Importance du choix des charges : Il convient d’inclure dans les coûts toutes les charges correspondant à des facteurs concourant à la production ou la vente du produit.
Les critères conduisant à l’inclusion ou l’exclusion d’un élément dans le calcul des coûts doivent avoir un caractère de
permanence
dans le temps et
dans l’espace.
Par
exemple,
les
pertes
sur
créances
irrécouvrables
peuvent
être
incorporées ou non dans le coût des produits, selon leur caractère plus oumoins normal pour l’entreprise considérée.
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
CHAP. 3 : LES CHARGES DIRECTES ET LES CHARGES
INDIRECTES
La distinction entre charges directes et charges indirectes ainsi que la terminologie correspondante apparaissent clairement dans le schéma suivant :
Chargesdirectes
Affectation
Imputation
Répartition
Charges incorporables
Chargesindirectes
Coûts
1. Les charges directes et leur affectation : Comme le montre le schéma, les charges directes sont affectables. Elles concernent le coût d’un seul produit ou d’une seule commande et sontdirectement affectées aux coûts, c-à-d sans répartition préalable.
Les deux catégories essentielles de charges directes sont : •^
les
matières
et
fournitures
,^
qui
sont
nécessairement
des
charges
directes
lorsqu’elles
entrent
dans
la
composition
des
produits
fabriqués ;
-^
la main-d’œuvre directes
: ils ‘agit des frais de personnel résultant des
travaux effectuée sur un seul produit.
2. Les charges indirectes et leur imputation : Alors que les charges directes sont aisément affectées aux coûts, sans calculs
intermédiaires,
les
charges
indirectes
doivent
être
analysées
et
réparties avant leur imputation.
Des
méthodes
rapides
mais
nécessairement
arbitraires
peuvent
être
envisagées en vue de cette répartition.
2.1. La prérépartition : Compte tenu de la hiérarchie des différents coûts, une prérépartition permet de séparer les charges imputables :
-^
aux coûts d’achat : charges d’approvisionnement ;
-^
aux coûts de production : charges de production ;
-^
aux coûts de commercialisation : charges de distribution. Il s’agit en partie d’une répartition par fonctions des charges indirectes. Les charges qui ne peuvent être réparties aisément entre ces trois fonctionsconstituent les charges générales.
2.2. L’imputation aux coûts : Les totaux des charges indirectes de chaque fonction sont alors imputés aux coûts des produits proportionnellement à des coefficients d’imputation.
Citons par exemple : -^
Pour
les
charges
d’approvisionnement,
le
partage
entre
les
coûts
d’achat des matières peut se faire proportionnellement aux quantitésachetées, aux prix d’achat…
-^
Pour
les
charges
de
production,
le
partage
peut
se
faire
proportionnellement aux charges directes contenues dans ces coûts,aux
salaires
directs,
aux
matières
consommées,
aux
quantités
de
produits fabriqués…
-^
Pour
les
charges
de
distribution,
le
partage
peut
se
faire
proportionnellement
au
montant
des
coûts
de
production,
aux
quantités vendues… Exemple : Soit une entreprise spécialisée dans la fabrication de deux produits P1 et P2, pour lesquels elle supporte 240.000 Dhs de charges de production. Lesconditions de production des deux produits sont comme suit :
Quantitésproduites
Matières
consommées ( Kg )
Heures de main-d’œuvre directe
Produit P1Produit P
Total
Supposons que le coût des matières premières soit de 20 Dhs le Kg et le coût horaire de la main-d’œuvre directe de 160 Dhs.
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Différentes clés de répartition sont envisageables pour les charges de production : (a) les quantités de matières, (b) les heures de main-d’œuvredirecte, (c) le total des charges directes.
Solution : a- La répartition en fonction des quantités de matières conduit aux calculs suivants :
-^
pour P1 : 240.000 x 1.500 / 4.000 = 90.
-^ pour P2 : 240.000 x 2.500 / 4.000 = 150.
b- La répartition en fonction des heures de travail donne les résultats suivants :
-^
pour P1 : 240.000 x 150 / 250 = 144.
-^ pour P2 : 240.000 x 100 / 250 = 96.
c- La répartition en fonction du total des charges directes nécessite le calcul préalable de leur montant.
P
P
Total
Matières
Main-d’œuvre
Total
Ce qui conduit à la répartition suivante : -^
pour P1 : 240.000 x 54.000 / 120.000 = 108.
-^
pour P2 : 240.000 x 66.000 / 120.000 = 132.000. En totalisant les charges directes et les charges indirectes calculées selon les trois modes précédents, on aboutit aux coûts de production suivants :
P
P
CD
CI
Coût
CD
CI
Coût
Total
a^
b^
c^
Si le total des coûts est identique dans les trois méthodes, leur répartition entre
P
et
P
apparaît
très
différente.
Cet
écart
nous
amène
donc
à
s’interroger sur la pertinence de chacune de ces méthodes de calcul.
Exercices 1 : L’entreprise SODEX, consomme deux types de matières premières M1 et M2 en vue de fabriquer deux produits P1 et P2, a procédé à une ventilation deses charges indirectes faisant apparaître :
-^
charges d’approvisionnement : 100.000 Dhs ;
-^
charges de production : 600.000 Dhs ;
-^
charges de distribution : 300.000 Dhs ;
-^
charges générales : 150.000 Dhs. En vue de l’imputation de ces charges aux coûts, on procède à une répartition simple.
Les charges générales sont d’abord réparties entre approvisionnement, production et distribution, proportionnellement aux montants respectifs decharges de ces fonctions. Ensuite, les imputations aux coûts sont faites ainsi :
-^
charges d’approvisionnement imputées aux coûts d’achat de M1 et M2proportionnellement aux quantités achetées ;
-^
charges de distribution imputées aux coûts de distribution de P1 et P2proportionnellement aux quantités vendues ;
-^
charges de production imputées aux coûts de production de P1 et P2proportionnellement aux quantités de matières consommées. Vous disposez des informations suivantes pour la période étudiée :
Quantités consommées ( Kg )
Quantités achetées
( Kg )
pour P
pour P
M
M
T.A.F. :1. Répartir les charges générales.2. Présenter un tableau faisant apparaître les imputations des chargesaux divers coûts .3. Critiquer ces méthodes de répartition et d’imputation.Exercice 2 : La société SUPERSOL exploite une petite surface commerciale de 600 m² dans une zone résidentielle.
l’activité du magasin est dissociée en deux rayons : l’alimentaire (A), qui occupe deux tiers de la surface, et le non alimentaire (NA).
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
CHAP. 4 : LE TRAITEMENT DES CHARGES INDIRECTES Le
traitement
des
charges
indirectes
s’effectue
en
tenant
compte
des
centres d’analyse de l’entreprise. Ces centres d’analyse impliquent l’adoptiond’une méthode de répartition primaire et secondaire des charges indirectes.
1. Le principe des centres d’analyse : Le centre d’analyse est une division d’ordre comptable de l’entreprise dans laquelle
sont
groupés,
préalablement
à^
leur
imputation
aux
coûts
des
produits, les éléments des charges indirectes.
1.1. Définition du centre d’analyse : Le centre d’analyse peut correspondre : •^
soit à une division fictive de l’entreprise, division qui équivaut alorssouvent à une fonction, comme le financement, l’administration, lasécurité, la gestion du personnel…
-^
soit à une division réelle de l’entreprise, division qui équivaut alorssouvent à un service ; on parle alors de centre de travail, tels l’atelier X,l’atelier Y, le service distribution. 1.2. Caractère du centre d’analyse : Le centre d’analyse doit être choisi de telle manière que les charges indirectes
qu’il
regroupe
présentent
un
caractère
d’homogénéité.
l’homogénéité du centre doit permettre, chaque fois que possible, la mesurede son activité par une unité physique. Ce n’est pas toujours possible, d’où lesdistinctions entre centres opérationnels et centres de structure.
1.2.1. Centres opérationnels :
Ce sont les centres d’analyse dont l’activité peut être mesurée par une unité physique dite « unité d’œuvre », comme l’heure machine, l’heure demain d’œuvre directes, l’unité de produit fabriqué, etc.
Cette unité doit : •^
caractériser l’activité du centre : le montant des charges doit varier enfonction du nombre de ces unités ;
•^
permettre
une
imputation
des
charges
du
centre
aux
coûts
des
produits ou des commandes intéressées. On doit donc être en mesure de déterminer le nombre d’unités d’œuvre correspondant aux différents produits ou aux différentes commandes.
On calcule :
Coût du centre d’analyse
Coût de l’unité d’œuvre =
Nombre d’unités d’œuvre du centre d’analyse
1.2.2. Centres de structure :
Ce sont les centres d’analyse pour lesquels il n’est pas possible de mesurer une activité par une unité physique, comme l’administration générale, lefinancement, etc..
En l’absence d’unité d’œuvre, on calcule un taux de frais en fonction d’une base exprimée en dirhams.
On calcule :
Coût du centre d’analyse
Taux de frais =
Base de répartition en Dirhams
Exemple : Soit un centre « administration générale » dont on souhaite répartir les charges
entre
les
coûts
de
revient
proportionnellement
aux
coûts
de
production des produits vendus.
Dans ce cas on aura :
Coût du centre administration générale
Taux de frais =
Somme des coûts de production des produits vendus
Ce taux de frais donne en fait le coût du centre pour un dirham de coût de production.
Les centres de structure sont ainsi dénommés car ils regroupent des charges qui varient peu dans le cadre d’une structure déterminée, tandis queles centres opérationnels regroupent des charges dont le montant est en partielié au volume des opérations réalisées.
La précision recherchée dans le calcul des coûts conduit parfois à effectuer l’imputation du coût d’un centre d’analyse au moyen de plusieurs unitésd’œuvre. Le centre est alors subdivisé en sections dites sections homogènes.
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Ex 1 : Dans l’atelier piquage d’une usine de confection sont fabriqués deux modèles de chemises M1 et M2.
L’atelier comprend dix machines identiques, qui ont tourné chacune 160 heures pendant le mois, dont 1000 heures pour fabriquer M1 et 600 heurespour fabriquer M2. Les charges indirectes du centre s’élèvent pour le mois à240.000 Dhs. Les heures machine sont retenues comme unités d’œuvre.
Solution : Coût de l’unité d’œuvre : 240.000 / 1.600 = 150 DhsImputations :
-^
à M1 : 150 x 1.000 = 150.000 Dhs
-^
à M2 : 150 x 600 = 90.000 Dhs. Ex 2 : Les charges du centre « distribution » de la même entreprise s’élèvent à 70.000 Dhs. Le coût de production du produit M1 est de 800.000 Dhs et celuidu produit M2 de 600.000 Dhs. Le coût de production est retenu comme tauxde frais.
Solution : Taux de frais = 70.000 / 1.400.000 = 0,05 ou 5%Imputations :
-^
à M1 : 800.000 x 5% = 40.000 Dhs
-^
à M2 : 600.000 x 5% = 30.000 Dhs.
2. La typologie des centres d’analyse : Les
centres
d’analyse
peuvent
être
plus
ou
moins
nombreux
selon
l’entreprise et son type d’activité.
2.1. Des fonctions aux centres d’analyse : le tableau suivant propose de manière schématique les différents centres qu’on peut rencontrer :
Division fonctionnelle
élémentaire
Division fonctionnelle
évoluée Administration générale
Administration
Gestion financière
Administration
Gestion Du personnel
Gestion Du personnel
Gestion des bâtiments
Gestion des bâtimentset du matériel
Gestion du matériel
Servicesgénéraux
Prestationsconnexes
Prestations connexes
Administration
Gestion des approvisionnements
Gestion des approvisionnements
Gestion des approvisionnements
Etudes techniques
et recherches
Etudes techniques
et recherches
Servicestechniques
Servicestechniques
Production
Production
Distribution
Distribution
Distribution
Distribution
Autres fraisà couvrir
Autres fraisà couvrir
Autres fraisà couvrir
Autres fraisà couvrir
2.2. Des centres d’analyse aux imputations : Les diverses destinations des coûts des centres, lors de leurs imputations, conduisent à une classification des centres d’analyse.
2.2.1. Les centres auxiliaires :
Ce sont les centres dont les coûts sont imputés à d’autres centres d’analyse car l’essentiel de leur activité leur est consacré.
il s’agit par exemple de : -^
Centres
de
gestion
du personnel
( embauche,
formation,
services
sociaux..) ;
-^
Centres de gestion des bâtiments ( éclairage, hygiène, entretien…) ;
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Solution :
voir tableau ci-après.
Centres
Prestations
connexes
Approvision-
nement
Ebauchage
Finissage
Distribution
Administratio
et générale n
financement
Différence
d’incorporation
Charges^ Fournitures cons
600
600
600
600
Loc et chglocatives
500
500
500
Primes d’assurance
800
800
Impôts et taxes
Chg de personnel
Dot auxprovisions
Dot aux amort
500
Différence d’incorporationpour charges
suplétives
Totaux aprèsrépartition
primaire
-26.
0
Totaux aprèsrépartitionsecondaire
0
5000
Unités d’œuvre ou assiettes de frais
Kg
Kg
H / m
CP
CP
Montant
Coût de l’unité d’œuvre ou taux de
frais
8,
120,
0,
0,
3.2. La cession de prestations entre centres auxiliaires : Les centres auxiliaires fournissent des prestations aux centres principaux mais éventuellement aussi à d’autres centres auxiliaires.
3.2.1. Les prestations sans réciprocité : transfert en escalier.
Exemple :
Considérons la répartition primaire suivante.
Centres auxiliaires
Centres principaux
Gestion dupersonnel
Prestationsconnexes
Atelier
Distribution
Total aprèsrépartitionprimaire
Clés de répartition des centres auxiliaires :
Gestion
du personnel
Prestationsconnexes
Atelier
Distribution
Gestion dupersonnel
Prestations connexes
Solution : Le calcul de la répartition secondaire peut être présenté dans le tableau ci- dessous :
Centres auxiliaires
Centres principaux
Gestion
du personnel
Prestationsconnexes
Atelier
Distribution
Total après répartition primaire
Gestion dupersonnel
Prestations connexes
Total aprèsrépartitionsecondaire
3.2.2. Les prestations avec réciprocité : transfert croisés.
Plusieurs centres auxiliaires peuvent échanger entre eux des prestations. Exemple :
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Un centre « transport » a eu sur une période une activité de 100.000 Km dont 10.000 ont été réalisés pour un centre « entretien ».
L’entretien a pour sa part travaillé 2.000 heures dont 600 pour le centre « transport ». le total après répartition primaire est de 260.000 pour le centretransport et de 168.000 pour le centre entretien.
Solution : 1)
la méthode algébrique donne la réponse à ce problème : Désignons par E le total définitif du centre entretien et par T le total définitif du centre transport.
On a donc un système de deux équation à deux inconnues :
E = 168.000 + 0,10 TT = 260.000 + 0,30 E
Qui a pour solution E = 200.000 et T = 320.000.Soit un coût de :
200.000 / 2.000 = 100 Dhs par heure d’entretien
Et de :
320.000 / 100.000 = 3,20 Dhs par kilomètre.
D’où le tableau suivant :
Centres auxiliaires Transport
Entretien
Centres Principaux
Total après répartition
primaire
Transport
Entretien
Total après répartition
secondaire
Le plan comptable préconise une évaluation de ces transferts croisés àdes taux standard. Ceux-ci peuvent être fondés, par exemple, sur lestaux des périodes précédentes.
On
peut
aussi
recourir
à^
la
méthode
itérative
programmation
linéaire » Exercices 1 : Dans l’entreprise industrielle RICOH, les charges courantes suivantes, enregistrées en comptabilité générales, doivent être considérées comme descharges indirectes pour le calcul des coûts :
:^
- Locations et charges locatives
:^
:^
:^
:^
- Dotations aux amortissements
:^
Dotations aux provisions
:^
Les charges indirectes sont réparties entre les centres suivants : -^
Prestations connexes,
-^
Ebauchage,
-^
Finissage,
-^
Ventes au détail,
-^
Ventes en gros. Les bases de répartition sont données dans le tableau suivant :
PrestationsConnexes
Ebauchage
Finissage
Ventes au
détail
Ventesen gros
Matières consommées
Locations et charges locatives
Primes d’assurance
Charges depersonnel
Impôts et taxes
Dotations auxamortissements
Dotations aux
provisions
T.A.F. :1. Etablir le tableau d’analyse des charges.2. Calculer le coût des centres de production et de ventes, sachant que le coût du centre prestations connexes se répartit entre les quatre centresprincipaux, à raison de :
- Ebauchage
- Finissage
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Exercices 4 : Dans l’entreprise industrielle ICOVA, la répartition primaire des charges indirectes donne les totaux suivants pour les centres auxiliaires :
-^
Gestion du personnel : 63.675 ;
-^
Gestion des bâtiments : 20.000. Le centre Gestion du personnel est réparti comme suit : -^
10% pour la gestion des bâtiments ;
-^
90% pour les centres principaux. Le centre Gestion des bâtiments est réparti comme suit : -^
5% pour la gestion du personnel ;
-^
95% pour les centres principaux. T.A.F. :Calculer le coût total des deux centres auxiliaires, compte tenu des prestations reçues.
Exercices 5 : Le service de fabrication de l’entreprise industrielle JEANCO comprend deux ateliers A et B, qui produisent respectivement le pièces P1 et P2, et unatelier de montage et de finition M.
Vous
disposer
des
informations
suivantes
concernant
les
charges
indirectes de janvier 200N :
Fournitures administrative
:^
Autres fournitures
:^
Locations et charges locatives
:^
Primes d’assurance
:^
Impôts et taxes
:^
Charges de personnel
:^
Provisions et amortissements
:^
Il
est
précisé
qu’un
montant
de
Dhs
dans
les
provisions
et
amortissements concerne une provision non incorporable et que l’on estime à43.200 Dhs par an les charges supplétives.
Le tableau d’analyse a été commencé de la manière suivante :
Tableau d’analyse des charges indirectes
Charges par
nature
Totaux
Energie
Transport
Gestion du
matériel
Approvisio-
Nnement
Atelier A
Atelier B
Atelier M
Distribution
Matières consommables
Fournituresadministrative
996
996
662
Autres fournitures
885
Locations et charges locatives
285
285
950
285
Primes d’assurance
Impôts et taxes
600
Charges depersonnel
Unité d’œuvre
1 pièce
1 pièce
1 objet
On envisage d’utiliser les clés de répartition suivantes pour les lignes non encore chiffrées.
Transport
Gestion du
matériel
Approvisio-
Nnement
Atelier A
Atelier B
Atelier M
Distribution
Amortissements
et provisions
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Charges supplétives
La
répartition
des
centres
auxiliaires
entre
les
autres
centres
se
fait
conformément aux pourcentages ci-après :
Gestion du
matériel
Approvisio-
Nnement
Atelier A
Atelier B
Atelier M
Distribution
Energie
Transport
Gestion du matériel
Pour le mois de janvier 200N, les productions sont les suivantes :Pièce P
Pièce P
Objets terminés : 5.000 T.A.F. :Compléter le tableau d’analyse et calculer le coût des unités d’œuvre des centres de production.
CHAP. 5 : LA TENUE DES COMPTES DE STOCKS
Les marchandises ou matières achetées au cours d’une période ne sont pas forcément toutes immédiatement vendues ou utilisées. Par ailleurs, lorsque lavente est précédée d’une transformation, les produits obtenus ne vont pasforcément tous à la vente, du moins pendant la période où ils ont ététransformés. Que l’activité soit industrielle ou commerciale, l’opération destockage est souvent nécessaire, même dans les entreprises qui travaillent surcommande ou en juste à temps. Dans ces conditions, il importe de suivre, enquantités et en valeur, les entrées et les sorties des différents éléments quiconstituent
les
stocks
de
l’entreprise,
tout
au
long
de
son
processus
d’exploitation, et d’évaluer les existants en fin de période.
1 – Notion d’inventaire permanent Le plan comptable général donne la définition suivante : «
L’inventaire
comptable permanent
est une organisation des comptes de stocks qui, par
l’enregistrement des mouvements, permet de connaître de façon constante, encours d’exercice, les existants chiffrés en quantités et en valeurs. »
Cette notion s’oppose à celle d’inventaire intermittent qui nécessite un examen périodique des stocks pour en connaître le niveau et la valeur. C’est lecas de l’inventaire physique effectué en fin d’exercice pour les besoins de lacomptabilité générale.
Les stocks peuvent être classés en deux catégories : -^
les produits achetés : dans cette catégorie entrent les marchandises, lesmatières premières, les matières et fournitures consommables et lesemballages commerciaux.
-^
Les produits fabriqués : dans cette catégorie on trouve les produitsfinis, les produits intermédiaires et les produits résiduels. 2 – Suivi en valeur dans les comptes de stocks Contrairement
au
suivi
en
quantité
qui
impose
l’établissement
d’un
document ( bon d’entrée et bon de sortie ), le suivi en valeur présentequelques spécificités et différents méthodes d’évaluation.
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Entrées
Sorties
Stocks
Dates
Libellés
Quantité
Coûtunitaire
Montant
Quantité
Coûtunitaire
Montant
Quantité
Coûtunitaire
Montant
01/
S initial
28,
02/
BE 356
27,
1.0001.
28,527,
28.50041.
05/
BS 561
800
28,
(^200) 1.
28,527,
5.70041.
09/
BS 575
200200
28,527,
5.7005.
27,
10/
BE 389
29,
1.3002.
27,529,
35.75059.
17/
BS 586
27,
(^100) 2.
27,529,
2.75059.
23/
BS 591
100800
27,529,
2.75023.
29,
Total
L’inconvénient de cette méthode est que les coûts suivent avec retard les variations des prix.
•^
Procédé du dernier entré – premier sorti (LIFO) Les sorties sont considérées comme s’effectuant dans l’ordre inverse des entrées.
Exemple d’application : Reprenons notre exemple.
Entrées
Sorties
Stocks
Dates
Libellés
Quantité
Coûtunitaire
Montant
Quantité
Coûtunitaire
Montant
Quantité
Coûtunitaire
Montant
01/
S initial
28,
02/
BE 356
27,
1.0001.
28,527,
28.50041.
05/
BS 561
800
27,
1.000^700
28,527,
28.50019.
09/
BS 575
400
27,
1.000^300
28,527,
28.5008.
10/
BE 389
29,
1.000^300 2.
28,527,529,
28.5008.25059.
17/
BS 586
29,
1.000^300800
28,527,529,
28.5008.25023.
23/
BS 591
800100
29,727,
2.75023.
1.000^200
28,527,
28.5005.
Total
Exercices 1 : Dans
l’entreprise
industrielle
RICOH,
les
mouvements
de
la
matière
première pendant le mois de janvier ont été les suivants :
Date
Libellé
Quantité
Prix unitaire
Stock initial
320 Kg
0,80 Dhs
Bon de sortie n° 1
80 Kg
? Dhs
Bon d’entrée n° 101
120 Kg
0,98 Dhs
Bon de sortie n° 2
100 Kg
? Dhs
Bon de sortie n° 3
80 Kg
? Dhs
Bon d’entrée n° 102
120 Kg
1,06 Dhs
Bon de sortie n° 4
100 Kg
? Dhs
Bon d’entrée n° 103
150 Kg
1,08 Dhs
Bon de sortie n° 5
80 Kg
? Dhs
T.A.F. :Présenter le compte de stock en évaluant les sorties1. au coût moyen unitaire pondéré.2. suivant la méthode du LIFO.3. suivant la méthode du FIFO. Exercices 2 : La Société Industrielle De l’Est «
SIDE » a commencer sont activité le 1
er
janvier avec un stock de matières premières de 2.000 Kg achetées à 5 Dhs leKilogramme.
Un examen des livres comptables et des fiches de stocks des magasins donne les renseignements suivant pour la période qui s’achève au 30 avril :
Achats
Sorties pour fabrication
Date
Quantité
Prix unitaire
Date
Quantité
02 février
1.200 Kg
6,00 Dhs
15 janvier
500 kg
1er
mars
1.320 Kg
8,10 Dhs
31 janvier
700 kg
1er
avril
1.400 Kg
7,05 Dhs
15 février
600 kg
28 février
720 kg
15 mars
600 kg
31 mars
800 kg
15 avril
700 kg
30 avril
700 kg
Arts Graphiques – Module 18 : Comptabilité Analytique
Au 30 avril, le prix des matières premières sur le marché est de 6,50 Dhs le Kilogramme. La société n’a pas encore choisi la méthode pour calculer lavaleur
des
sorties
de
matières
premières,
mais
la
direction
envisage
d’employer l’une des méthodes suivantes :
-^
Coût moyen pondéré des achats avec cumul du stock ;
-^
Premier entré, premier sorti (FIFO) ;
-^
Dernier entré, premier sorti (LIFO). T.A.F. :1. Etablir le compte de stock des matières premières, pour la période considérée, en appliquant chacune des trois méthodes.
2. Sachant que les ventes des quatre mois s’élèvent à 55.000 Dhs et en admettant que ces ventes correspondent à la production de la périodeconsidérée et que les charges autres que les matières s’élèvent à 19.500 Dhs,déterminer l’incidence de chaque méthode de valorisation des sorties sur lebénéfice.
Questions de cours :1.
Comment les entrées des achats en stock sont-elles valorisées? 2.
Comment
les
entrées
des
produits
finis
en
stock
sont-elles
valorisées? 3.
A quoi sert un stock? 4.
Le mode de valorisation des sorties de stock a-t-il une incidence surle résultat de la comptabilité générale? justifier la réponse. 5.
Qu’entend-on
par
« inventaire
permanent »
et
« inventaire
intermittent »? 6.
Donnez des exemples d’entreprises qui ne peuvent pas avoir destocks de produits finis? 7.
Quels sont les avantages et les inconvénients des stocks importants?
CHAP. 6 : LES COUTS DE PRODUCTION
Le
coût
de
production
est
un
coût
obtenu
après
des
opérations
de
transformation pour un produit, d’exécution pour un service. Suivant lesmodalités du processus de fabrication, on peut avoir à calculer plusieurs coûtsde production.
1 – Typologie des coûts de production : L’analyse
des
coûts
constitue
l’une des
principales
fonction de
toute
comptabilité. Mais contrairement à la comptabilité générale qui opère uneseule
analyse
des
charges
(analyse
globale
par
nature),
la
comptabilité
analytique opère plusieurs types d’analyse et à plusieurs niveaux selon lebesoin des gestionnaires.
1.1. Les coûts par stades de production : Le
processus
de
fabrication
d’un
produit
peut
comporter
des
stades
successifs, avec ou sana stockages intermédiaires, de produits semi-finis ousemi-ouvrés dits intermédiaires.
Ces différents stades de fabrication conduisent à calculer successivement : -^
des coûts de production de produits intermédiaires : produits stockésen attendant d’être utilisés pour la fabrication de produits finis oud’autres produits intermédiaires ;
-^
des coûts de production de produits finis : produits ayant subi lesdernières transformations avant la vente. 1.2. Les coûts par types de production : La production de l’entreprise peut
porter sur des séries de produits
identiques ou sur des biens différents les uns des autres souvent fabriqués surcommande. En conséquence, on peut calculer divers coûts de production.
-^
coûts
de
production
par
produit :
si
l’exploitation
porte
sur
des
ensembles de produits identiques, on calcule :
•^
un coût global par type de produit,
-^
un coût unitaire par division du coût global par le nombred’unités.
-^
coût de production par commande : si, au contraire, l’exploitationporte sur des biens différents les uns des autres, on détermine parunité produite des coûts par commande.
