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Fondamenti di diritto tributario Capitolo 1: i tributi nella cornice delle entrate pubbliche. Cos’è il diritto tributario? E’ lo studio dell’acquisizione delle entrate tributarie effettuato con un metodo giuridico. Il primo di questi elementi è l'oggetto. La finanza pubblica si compone di esso e l’impiego della spesa pubblica. La materia in questione si occupa dell’acquisizione delle risorse. Le entrate pubbliche includono: il debito pubblico, i rapporti concessori, la vendita di beni e servizi da parte dello stato etc. Sono definite entrate tributarie quelle composte da tali caratteristiche: destinazione dell’entrata che copre il fabbisogno della spesa pubblica, autoritatività della prestazione e imposizione di un sacrificio economico individuale, in assenza di un rapporto sinallagmatico. La DESTINAZIONE: elemento fondamentale del tributo. Non ha normalmente una destinazione specifica. L’impiego delle risorse vero una specifica spesa non condiziona la qualificazione dell’entrata. Non è possibile qualificare la meritevolezza o meno della spesa. L’AUTORITATIVITA’: da sola non è sufficiente per determinare la natura tributaria della prestazione, perché è possibile avere aree del diritto privato speciale o delle prestazioni pubbliche non tributarie in cui manca una caratteristica. Viene identificata con la disciplina pubblicistica della prestazione e con l’assenza di volontà del contribuente di obbligarsi. LA SINALLAGMATICITA’: è un legame che unisce una prestazione all’altra e quando manca tale legame sono del tutto indipendenti le prestazioni. Quando il prelievo copre il costo di un servizio con componente indivisibile siamo al di fuori della sinallagmaticità. L’indivisibilità del servizio fa si che il costo della copertura con carattere redistributivo abbia una buona probabilità tributaria. Quando il relativo corrisponde perfettamente al costo del servizio divisibile prestato, ci troviamo fuori alla materia tributaria. COSA SONO I TRIBUTI CON FINALITA’ EXTRAFISCALI? Sono entrate che hanno altri obiettivi come l’ostacolare un certo consumo. IL METODO DELLA MATERIA: relativo ad uno studio effettuato con metodo giuridico. Può essere studiato attraverso vari approcci: economici, giuridici, sociologici, filosofici. Tutti si intersecano. Può sviluppare procedimenti decisionali relativi all’istituzione dei tributi, questioni equitative e distributive connesse ai tributi, descrizione dei modi ed evasione fiscale, obblighi e adempimenti imposti ai contribuenti ed effetti fiscali generati dai contratti e più in genere dai negozi giuridici. La differenza tra tasse e imposte segue due principi: il principio del beneficio e quello di capacità distributiva. Il primo principio riguarda la spesa che deve essere ripartita tra coloro che beneficiano dell’azione pubblica. Esso può essere applicato in relazione a servizi per i quali sia possibile misurare l’utilità ritratta dai contribuenti. IL SECONDO invece la spesa chesi ripartisce sulla base della ricchezza dei contribuenti. TANTO PIU SI MANIFESTA LA RICCHEZZA, PIU SI È CHIAMATI A SOSTENERLA. È il criterio preferito da coloro che vedono nel tributo un elemento solidaristico. Le tasse sono usate per fruire un servizio pubblico, le imposte invece per realizzare una fattispecie impositiva. Sono definite para-commutative riguardano canoni, tariffe e prezzi pubblici. Sono entrate ricollegate a servizi forniti dalla mano pubblica e da gestori privati che richiedono al fruitore di pagare una somma di denaro che non copre perfettamente il servizio finanziato con trasferimenti pubblici. È presente il CONTRIBUTO: consiste nel tributo pagato a seguito di un’azione pubblica in cui il contribuente è avvantaggiato. IL TRIBUTO E LA SUA STRUTTURA COMPONENTI SOGGETTIVI:
- Soggetto attivo: l’ente pubblico che ha il potere di imporre il tributo quindi di richiedere il pagamento. Può disporre il potere di disciplinare pienamente il tributo come lo STATO o un soggetto attivo che ha una potestà limitata come i COMUNI.
- Amministrazione finanziaria: il soggetto che cura le fasi di adempimento delle obbligazioni tributarie per conto del soggetto attivo. Esempio :ricezione delle dichiarazioni e dei versamenti. Quella relativa allo Stato: l’Agenzia delle entrate e le altre Agenzie fiscali, la Guardia di Finanzia e il Dipartimento delle finanze del Ministero dell’Economia.
- Contribuente: il soggetto che realizza il presupposto di imposta. In alcuni casi è anche l’unico destinatario delle obbligazioni procedimentali come dichiarazione, versamenti eccetera. In altri adempiute in tutto o parte da altri soggetti. LE COMPONENTI OGGETTIVE:
- Presupposto: alla cui realizzazione è condizionata la nascita dell’obbligazione tributari. Costituito da: accadimento naturale o da un fatto giuridico complesso.
- Base imponibile: consiste in un valore espresso in termini monetari e per le accise ad esempio in quantità fisiche. Attraverso tasse o aliquota per ottenere il valore ottenuto dal contribuente e imposta o tassa indicano sia il tributo nel suo complesso che corrisponde anche a quanto ottenuto dal contribuente. La gran parte delle disposizioni di legge in materia tributaria da applicare a tale base si dividono attraverso un meccanismo di valutazione in adizione e sottrazione.
- TASSA DI ALIQUOTA: il valore percentuale da applicare alla base per ottenere la somma dovuta dal contribuente
- Imposta o tassa: imposta e tassa sono espressioni polisemiche indicano sia il tributo nel suo complesso che quanto dovuto dal contribuente. NEL PRIMO SENSO si può dire che l’IVA è un’imposta plurifase sul consumo e nel secondo senso che l’IVA è dovuta su una certa transazione pari a 220 euro. II CAPITOLO: i principi e il quadro delle fonti del diritto tributario Sezione I i principi e le fonti. La potestà normativa tributaria: Il potere di imporre tributi è uno dei più ampi tra quelli attribuiti dallo Stato. Esso comporta scelte redistributive, indirizzi di agevolazione e penalizzazione, rilevanti immissioni nella sfera di libertà dei cittadini tanto che in alcune tradizioni giuridiche si usa dire che il potere impositivo è il potere di distruggere. Esso è contornato da cautele giuridiche e limitazioni che concernono: il soggetto ovvero l’individuazione del soggetto titolare del potere impositivo, è colui che può efficacemente spendere e realizzare l’azione pubblica, il procedimento, nel quale può essere istituito un tributo. Nel nostro sistema la centralità della legge pone l’accento sulla pubblicità del procedimento e sulla necessaria formazione dialettica della proposta. L’oggetto che è il contenuto di una legge tributaria. Non è sufficiente l’individuazione di un soggetto e di un procedimento per raggiungere l’equilibrio istituzionale ipotizzato da una Costituzione rigida. Non qualsiasi esercizio del potere impositivo è impossibile: il legislatore incontra limiti, desumibili dai principi costituzionale che non possono essere valicati. 2.la riserva di legge: L’art 23 della costituzione dispone che Nessuna prestazione personale o patrimoniale può essere imposta se non in base alla legge. Essa ha un duplice fondamento: garanzia in quanto la legge
L'ARTICOLO 23 fissa una riserva di legge di carattere relativo possono infatti essere utilizzati i decreti legge e decreti legislativi così come le leggi regionali salve le delimitazioni di competenza regionali. SI tratta di una riserva relativa infatti non è necessario che la fonte legislativa contenga l’intera disciplina del tributo. La normativa deve determinare i presupposti oggettivi e soggettivi che legittimano la prestazione: il soggetto passivo,il presupposto,i metodi di determinazione della base imponibile e dell’imposta. La legge deve contenere adeguate direttive per la determinazione del tributo e i controlli si da non lasciare adito all’arbitrio. Il limite massimo del prelievo può non essere contenuto nella base legislativa e quindi può essere lasciato alla fonte di rango inferiore. LA CAPACITA’ CONTRIBUTIVA L’articolo 53 COST,comma 1 recita :”tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva” Non ha come oggetto ne le spese,nè la legittimazione del potere impositivo. Ricollega la contribuzione alle entrate. La spesa non è altro che la ricaduta della decisione sul quanto dell’azione pubblica.La decisione attiene ai metodi di partecipazione democratica e di espressione delle preferenze concernenti l’azione pubblica. Nella costituzione non vi è una norma espressa di legittimazione del potere impositivo le entrate,difatti,costituiscono un’implicita condizione di esistenza delle sitituzioni:l’istituzione non può esistere perchè si caratterizza per le attività che compie e per le capacità di finanziarle. Un’imposizione di legittimazione dl potere fiscale sarebbe superflua. Il dovere di adempiere alle obbligazioni tributarie, ossia il dovere contributivo ha la sua origine nella sua struttura democratica e partecipativa delle istituzioni repubblicane e nelle finalità pretensive espresse dall’articolo 3 della costituzione. Esso è riconducibile ai doveri di solidarietà politica, economica e sociale dell’ articolo 2.L’articolo 53 infatti rende evidente un oggetto, ossia il dovere contributivo che discende da altre strutture e disposizioni costituzionali. Si possono individuare in esso due fondamentali contenuti propri dell’articolo 53:
- Il primo comma è il portatore di una concezione specifica nella quale non è necessariamente desumibile ed espressa la parte in cui si ricollega l’obbligo di concorso alle spese pubbliche alla individuale capacità contributiva. L’ARTICOLO 53 delinea equilibri tra i due criteri di ripartizione tradizionalmente opposti negli studi tributari: ossia la ability to pay e il benefit principle. Nel primo o chiamato anche principio del sacrificio richiede che la spesa sia sopportata da coloro che manifestano un indice di ricchezza mentre il secondo che la spesa sia sopportata da coloro che fruiscono dei servizi pubblici. Esso impone un criterio di riparto incentrato sulla capacità contributiva. La formulazione letterale suggerisce che la normalità nella distribuzione dei carichi è data dalla irrilevanza del beneficio ritratto e dalla speculare centralità dell’idoneità alla contribuzione espressa nella fattispecie impositiva. Possono essere incentrati tributi improntati al principio del beneficio. Esse non sono improntate al principio del beneficio e non sono coperte dalle garanzie dell’articolo 53 il cui principio di capacità contributiva ha soltanto prestazioni di servizi il cui costo non si può determinare divisibilmente. Non concernono le spese giudiziarie. E il contenuto n2 ovvero il parametro della capacità contributiva che risulta determinante nella limitazione della potestà d’imposizione. La capacità contributiva costituisce presupposto e limite del potere impositivo nella quale il legislatore può colpire con un tributo solo i fatti espressione di capacità contributiva e che la contribuzione non può superare la capacità economica espressa dal fatto colpito dall’imposta. L’AUTOSUFFICIENZA DEL PRESUPPOSTO D’IMPOSTA. Si richiede che l’imposta colpisca solamente fatti espressivi di forza economica. Le leggi d’imposta sono leggi di quantificazione nel senso che sono tese ad attribuire un valore monetario al
presupposto e a determinare l’imposta sulla scorta della stessa grandezza quantitativa ovvero il valore monetario. La misurabilità del presupposto e dell’imposta dovuta risponde ad esigenze di trasparenza e razionalità: il controllo razionale della ragionevolezza e proporzionalità del tributo si ha solo quando presupposto e rilievo siano espressi secondo la medesima misura e rispondano agli stessi criteri di attribuzione di valore. COS’E’ quindi costituzionalmente illegittimo?il tributo che colpisca un presupposto non esprimibile direttamente in un valore monetario e che non consente di assolvere per intero l’obbligo d’imposta per il tramite dell’ipotetica cessione sul mercato del presupposto. Si usa parlare di autosufficienza infatti del presupposto dove la capacità contributiva dell’articolo 53 dvee intendersi l’idoneità soggettiva all’obbligazione d’imposta deducibile dal presupposto al quale la prestazione è collegata e determinabile quantitativamente in base a detto presupposto e che la misura dell’obbligazione appare conforme al precetto costituzionale perchè è rapportata percentualmente al presupposto stesso di cui rappresenta una funzione.Un parte della giurisprudenza della Corte Costituzionale ha una concezione meno rigida dell’autosufficienza del presupposto perchè non si richiede che esso(il presupposto d’imposta) debba consentire di pagare l’imposta per intero.La singola legge d’imposta non colpirebbe un fatto autoesaustivo ma un fatto che è espressivo di altra capacità contributiva se non di quella generale. I FATTI ESPRESSIVI DI CAPACITA’ CONTRIBUTIVA La garanzia espressa dall’articolo 53 deve essere bilanciata con la necessaria discrezionalità politica lasciata al legislatore ordinario.Ogni maggioranza parlamentare dvee poter godere di un ampio margine di azione quanto alla scelta dei presupposti di imposta. Il elgislatore ordinario deve decidere la struttura del sistema,p.e e se e quanto gravare sui patrimoni e non sui redditi,quale peso attribuire all’imposizione sui consumi e come strutturare le imposte sui trasferimenti ereditari o quelle immobiliari eccetera. RIENTRANO NELL’AUTONOMIA POLITICA DEL LEGISLATORE ORDINARIO di cui risponde solo per il tramite della responsabilità politica. La Corte usa dire che la capacità contributiva può essere ricavata in linea di principio da qualsiasi indice rivelatore di costituzionalità sotto il profilo della palese arbitrarietà e manifesta irragionevolezza. La stessa Corte riconosce che è la discrezionalità politica presenta limiti oltrepassati rivive la potestà di controllo della Corte. La scelta normativa è sindacabile perché potrebbe cadere su indici non espressivi di forza economica i quali la scelta del legislatore cade su un fatto espressivo di forza economica ma non assunto nella corretta considerazione dall’imposta. Esempio: per l’irrazionalità del metodo di calcolo della base imponibile o perché il tributo ha una ratio non congruente con il fatto indice assunto a presupposto. Negli indici concreti della capacità contributiva rientrano: il reddito, l'incremento di valore dei beni, il patrimonio, il consumo e il trasferimento dei beni anche per causa di morte. Si elencano sinteticamente ulteriori tributi alcuni tipi di beni indice che pongono questioni su certi interessi ad esempio l’ambiente, nei cosi detti contributi ambientali ossia i prelievi che offrono rilevanza nel presupposto essi hanno una chiara funzione di allocazione e un intento riparatorio o sanzionatorio oppure quelli diretti a sostenere un modo di vita più salubre ad avviso del legislatore come le imposte sugli zuccheri o sulle bevande gassate e questi tributi sembrano assumere come fatto imponibile un bene di non immediata spendibilità economica. ALTRI LIMITI AL POTERE LEGISLATIVO DESUMIBILI DALL’ARTICOLO 53 COST. Limiti che vincolano il legislatore come la cosi detta effettività della capacità contributiva nella quale il tributo deve assumere come presupposto una ricchezza reale spendibile, effettiva. Una delle più rilevanti è costituita dalla categoria residuale dei redditi fondiari, incentrata su un reddito medio ordinario. La corte ha legittimato la determinazione catastale fondando il proprio ragionamento sulla maggiore efficienza che una determinazione catastale comporta nella quale si afferma che l’imposta costituisce anche un incentivo ad una congrua utilizzazione del bene e favorisce un migliore
L’UGUAGLIANZA DINANZI AL TRIBUTO
Esso è ampiamente adoperato in materia tributaria.E’ certamente più utilizzato nella giurisprudenza della corte costituzionale i principi di coerenza e interna e ragionevolezza che spesso sono messi a dura prova da norme tributarie incoerenti. Una delle applicazioni più frequenti riguarda le agevolazioni fiscali, ossia i regimi di vantaggio. Il tema però non è lineare perchè presuppone che si possa individuare un regime tipico del tributo per poi desumere le aree sottrattive e negative che caratterizzano l’agevolazione. Il che non è sempre facile soprattutto nei tributi ove il legislatore prevede espressamente carichi diversi a seconda delle caratteristiche economiche del soggetto passivo: in tali frangenti è complesso individuare la ratio complessiva del prelievo e quindi la ratio della singola discriminazione. Individuato in qualche modo il regime ordinario l’agevolazione dovrebbe poter trovare sostegno e giustificazione in valori componibili con il principio di capacità contributiva nella quale il soggetto gode del regime di favore fruisce dell’agevolazione perché l’ordinamento ritiene prevalenti le ragioni del sostegno e dell’incentivo verso una determinata attività rispetto alle ragioni del prelievo omogeneo. ALTRE DISPOSIZIONI COSTITUZIONALI D’INTERESSE Riguardano l’articolo 14 nella quale si garantisce l’inviolabilità del domicilio con la correlata doppia garanzia legislativa e giurisdizionale e dove al terzo comma contempla espressamente accertamenti ed ispezioni a fini fiscali precisando che questi sono regolati da leggi speciali. DI seguito l’articolo 20 dove il fine religioso o di culti di un’associazione non può essere motivo per l’apposizione di speciali gravi fiscali. L’articolo 75 che vieta il referendum abrogativo sulle leggi tributarie e di bilancio. Essa sacrifica una parte dell’espressione democratica per garantire la certezza ordinamentale e finanziaria. Infine l’articolo 81 che regola l’equilibrio di bilancio. Si tratta di una disposizione neutrale di equilibrio finanziario che viene talvolta adoperata dalla Corte costituzionale come strumento di giustificazione delle leggi tributarie. LO STATUTO DEI DIRITTI DEL CONTRIBUENTE. LA LEGGE N 212 DEL 2000 è IMPORTANTE SCOPO NORMATIVO CHE CONTIENE DISPOSIZIONI ETEROGENEE. Nella prima parte dagli articolo 1 a 4 dopo una clausola di auto qualificazione e una di auto rafforzamento lo statuto detta una serie di regole di meta-normativa. Sono disposizioni concernenti l’uso del decreto di legge, la retroattività delle leggi tributarie eccetera. Hanno valore programmatico e non hanno alcuna percettività concreta e possono essere derogate da qualsiasi legge successiva. Infatti l’articolo 3 dello Statuto dispone che le disposizioni tributarie non hanno effetto retroattivo. Nella seconda parte invece dall’articolo 5 in poi contiene disposizioni procedimentali dedicate alla fase di attuazione del tributo e concernenti la motivazione di atti, la buona fede, i diritti del contribuente in sede di verifica eccetera. Resta una semplice legge ordinaria derogabile a piacimento del legislatore ordinario. LE FONTI PRIMARIE. La forma preferita del legislatore è il decreto legislativo esempio articolo 76 della costituzione che consente alle CAMERE di non soffermarsi sugli aspetti del dettaglio ma di concentrarsi sulle questioni di politica fiscale lasciando al Governo l’attuazione sulla base della delega. IL RISCHIO DI UN TALE modo id legiferare nella materia così tecnica come quella tributaria e che il parlamento detti direttive non sufficientemente chiare lasciando al governo un margine di azione troppo ampio rispetto a quella che è la logica dell’articolo in sé. I decreti-legge difatti dovrebbero dare risposte normative rapide a situazioni bisognose di esser regolate in modo adatto a fronteggiare le sopravvenute e urgenti necessità. In ambito tributario non si vede come possano ricorrere urgenti
necessità di mutare il meccanismo di riparto che giustifica la comprensione del dibattito parlamentare su una questione centralmente politica economica come quella tributaria ovviamente se escludiamo i casi in cui sono presenti eventi straordinari che generano la necessità di nuove entrate. LE FONTI REGOLAMENTARI: i regolamenti statali contemplati dalla legge n 400 del 1988 possono essere utilizzati in materia tributaria ovviamente rispettando i limiti imposti dalla riserva di legge. Sono impiegati tra i diversi tipi di regolamento quelli esecutivi e delegati, sono presenti dubbi su quelli attuativi e integrativi. LE FONTI DEL DIRITTO EUROPEO. IN AMBITO TRIBUTARIO non vi cono specificità di rilievo per ciò che concerne il rapporto tra fonti nazionali e UE. Si richiama quanto acquisito nel diritto comune: primato del diritto europeo su quello nazionale che riguarda atti di diritto primario e derivato, il necessario rispetto dei contro limiti di salvaguardia dei principi supremi e diritti fondamentali dell’ordinamento costituzionale. LE NORME DI DIRITTO INTERNAZINALE E LA SOFT LAW. L’AMBITO EUROIONALE anche internazionale non esiste una particolarità nella prospettiva della teoria delle fonti del diritto tributario. Si applicano le regole generali che riepilogate brevemente sono: il principio di separazione degli ordinamenti e necessità di ratifica dei trattati internazionali, la natura sub costituzionale delle disposizioni internazionali ratificate con efficacia rafforzata della norma di origine pattizia e sua specialità e il necessario rispetto dei contro limiti. Anche per la soft law ovvero atti e tecniche di regolazione fondati su disposizioni non vincolanti non vi sono particolari metodi rilevanti per la materia. SEZIONE II NORME TRIBUTARIE. L’INTERPRETAZIONE: l’interpretazione delle norme tributarie dovrebbe essere più agevole possibile perché riguarda la semplicità della comprensione dei propri obblighi tributari che renderebbero più facile l’adempimento ad essi e all’ente impositore. Non è così non solo in Italia perché le disposizioni in materia tributaria hanno delle caratteristiche ricorrenti e diffuse in molti paesi ad esempio:
- La sovrapposizione, perché le leggi tributarie sono frutto di essa e di interventi legislativi di diversi periodi, infatti è presente una stratificazione asimmetrica degli interventi normativi sul medesimo testo.
- Le esigenze della finanza pubblica del XXI secolo sono particolarmente volubili e volatili ciò porta ad una pluralità di interventi normativi orientati a ragioni diverse anche confliggenti tra loro.
- Le leggi tributarie regolano gran parte fattispecie che non hanno definita esistenza reale ne una condivisa definizione teorica riguardo p.e, reddito e consumo.
- Il diritto tributario è di secondo livello ossia presuppone una realtà già qualificata su cui si poggia con una pluralità di richiami e rinvii Vi sono ance delle difficoltà peculiari dell’attuale ordinamento italiano.
- La mancanza di una legge generale di cui per lungo tempo si è lamentata appunto la mancanza di un vero e proprio codice tributario. Lo statuto dei contribuenti è troppo breve e frammentario per poter svolgere tale ruolo.
- L'inflazione del contenzioso e delle decisioni di merito e di legittimità ha portato a sviluppare la capacità orientativa delle sentenze anche di Cassazione nella quale oggi vi è una
se ridetermina il valore fiscale dell’operazione applicando le disposizioni che sono state eluse. L’onere della prova della sussistenza dell’abuso spetta all’Amministrazione e l’accertamento di un’operazione abusiva ha carattere residuale ovvero che può essere contestato solo se i vantaggi fiscali non possono essere disconosciuti contestando la violazione di specifiche disposizioni tributarie. Il procedimento di accertamento in caso di contestazione contempla: una preventiva richiesta di chiarimenti nella quale l’Amministrazione indica le ragioni per le quali si ritiene sussistente l’abuso del diritto e poi una motivazione rafforzata a pena di nullità in relazione alla condotta abusiva alle norme o ai principi elusi e agli indebiti vantaggi. Infine il contribuente può proporre interpello per conoscere se le operazioni che intende porre in essere costituiscano fattispecie di abuso del diritto. L’EFFICACIA DELLE NORME TRIBUTARIE NEL TEMPO. Le disposizioni tributarie non godono di una particolare tutela costituzionale. E’ contenuto un divieto di retroattività nello Statuto dei contribuenti però la corte ha sancito per le sole leggi sostanziali non procedimentali la necessità di rispettare il principio di attualità :il tributo può essere retroattivo a patto che si rispetti il principio di attualità. In mancanza di regole per il regime transitorio possono sorgere dubbi in riferimento alle nuove disposizioni in materia procedimentale. Le disposizioni procedimentali regolano poteri ancora da esercitare anche se riferibili a fatti precedenti. La giurisprudenza legittima l’applicazione a nuove disposizioni procedimentali anche all’accertamento di anni precedenti rispetto a quello di entrata in vigore della legge di modifica. L’EFFICACIA DELLE NORME TRIBUTARIE NELLO SPAZIO Si tengono a mente i criteri generali quali:la legge nazionale che disciplina principalmente fatti avvenuti sul territorio dello Stato,la legge nazionale anche al di fuori del territorio dello Stato e le leggi regionali e le fonti dei livelli di governo sub primari regolano fatti nell’area di competenza del livello di governo considerato. CAPITOLO III:L’OBBLIGAZIONE TRIBUTARIA:NATURA,STRUTTURA E SOGGETTI IL POTERE Esso viene adoperato per concettualizzare le diverse attività che l’Amministrazione è legittimata a compiere. L’utilizzo del termine serve a rimarcare la necessaria diversità di ruolo che intercorre tra il soggetto pubblico dotato di autorità e il contribuente che è obbligato a subire l’esercizio delle attività da parte delle autorità. Esso può essere utilizzato come una categoria di sintesi per individuare una serie di attività e regole comuni,ad esempio per valutare il potere di istruzione dell'amministrazione nella quale si possono concludere le diverse attività di indagine che l’Amministrazione è legittimata compiere e i correlati limiti.Esso può essere adoperato come strumento concettuale che formalizza una singola azione che essa può svolgere individuandone i soggetti attivi,il procedimento,le condizioni di esercizio e la modalità di revisione di esso. Il modo in cui esso può essere valutato diverge in maniera significativa dal diritto amministrativo generale dalla quale si possono estrarre alcune limitate regole specificate nella nostra materia. Si configurano anche i poteri concessi ai privati nella quale il potere è usato per configurare un diritto del contribuente. IL PROCEDIMENTO:il procedimento viene adoperato per concettualizzare il legame che connette alcuni insiemi di attività che sono compiute nella fase di applicazione dei tributi. Si configurano procedimenti generalissimi come quelli di accertamento nel suo complesso e quello particolare come quello di richiesta di chiarimenti. Usando la configurazione si analizzano i singoli atti compiuti
dall’Amministrazione e dal contribuente,nella quale si individuano le priorità logiche e cronologiche e si designa un’area di esplicazione delle attivita,chiarendo lo sviluppo degli effetti di ogni atto endoprocedimentale precisandone l’effetto e connessione con altri.CONTIENE SIA ATTI PROVENIENTI DALL’AMMINISTRAZIONE CHE DAL PRIVATO. E’ generale perchè consente di valutare la ratio complessiva dell’azione. Un riferimento più specifico riguarda il procedimento amministrativo disciplinato dalla Legge n241 del 1990 che è applicabile al procedimento tributario perchè esso è espressione di un’attività amministrativa rientrando pienamente nell’ambito della legge. L’articolo 13 comma 2 della legge 241 del 1990 sancisce che le disposizioni sulla partecipazione al procedimento non si applicano ai procedimenti tributari e l’articolo 24 invece esclude il diritto di accesso per essi. Sono state motivate dalle ragioni di segretezza necessaria dei procedimenti di controllo poichè il contribuente che conosce sin da subito l’esistenza di un procedimento di controllo,potrebbe occultare informazioni rilevanti vanificandone il controllo ritenendo opportuno garantire un’area di azione unilaterale e segreta all’Amministrazione.Le esclusioni devono essere limitate a caus del motivo che le fonda quindi il diritto di accesso tornerà ad essere esperibile quando l’atto impositivo sarà stato notificato:il diritto può essere funzionale ad una migliore comprensione delle ragioni della decisione amministrativa e ad un’eventuale difesa giudiziale. L’esclusione in altri casi di applicazione di tali disposizioni generali sul procedimento amministrativo discende da decisioni giurisprudenziali. L’OBBLIGAZIONE: l’obbligazione tributaria ha una puntuale disciplina propria quanto a modalità genetica,individuazione dei soggetti 9obbligati, determinazione dell’oggetto della prestazione e modalità di estinzione in carenza di disposizioni specifiche vengono applicate,se compatibili le disposizioni che regolano l’obbligazione privatistica. Intorno al XX secolo si sono presentati numerosi dibattiti che hanno formato due forme di opposizioni le cosi dette teorie dichiarative e costitutive.Si differenziavano in relazione all’individuazione del momento in cui sarebbe sorta l’obbligazione tributaria e all’efficacia degli atti di imposizione. Negli ultimi decenni ha perso interesse perchè era definito viziato da un certo riduzionismo attraverso il prisma dell’obbligazione tributaria si voleva dare spiegazione di molti fenomeni che invece necessitavano di altri strumenti logici e concettuali. 2.DISTINZIONI RIGUARDANTI IL PROFILO OGGETTIVO DEL T5RIBUTO FATTISPECIE ASSIMILATE E SOVRAPPOSTE. Il legislatore individua un’area in astratto coerente con il portato della disposizione. Costituisce la fattispecie tipica della disposizione. Abbiamo una assimilata quando il legislatore assoggetta allo stesso trattamento della fattispecie tipica a una ulteriore,atipica:inclusi fatti diversi che non potrebbero rientrare nella definizione della fattispecie tipica. I motivi dell’assimilazione sono vari e consistono nella necessità di trovare una collocazione per una fattispecie in un sistema chiuso e tassativo come quello delle imposte sui redditi e possono consistere in un intento anti-elusivo. Ci troviamo dinanzi ad una fattispecie sovrapposta quando la stessa fattispecie viene adoperata senza variazioni da più tributi. Abbiamo di norma un tributo più rilevante istituito in precedenza che viene adoperato come fonte di sovrapposizione da un tributo successivo. In astratto si dovrebbero distinguere due tipi di fattispecie sovrapposte: sovrimposta e addizionale dove nella prima è quella determinata diversamente come t5ributo autonomo sulla stessa fattispecie e stessa base imponibile del tributo principale,la seconda è determinata come una percentuale di aumento dell’imposta dovuta a titolo di tributo principale. FATTISPECIE SOTTRATTIVE:AGEVOLAZIONI ED ESCLUSIONI
della seconda che è detta anche responsabilità d’imposta ,il legislatore tributario ha unito con un vincolo di solidarietà per il pagamento del tributo, oltre quello o quei coobbligati che hanno realizzato la fattispecie principale, anche persone che hanno posto in essere un’attività collaterale, secondaria rispetto a quella nella quale si manifesta la capacità contributiva. Sorgevano dubbi riguardo la sua legittimità per quanto riguarda l’obbligato che è un soggetto diverso dal titolare della ricchezza,la Corte Costituzionale infatti ha ritenuto legittimi purchè dettato in ragione di praticità e conforme al criterio di ragionevolezza.Le differenze intercorrono tra le due tipologie di solidarietà si rilevano nei rapporti interni tra i condebitori. La differenza sta nel diritto di regresso cioè di recuperare in tutto o in parte da altri quanto pagato spetta di regola all’obbligato soldiale paritetico nei confronti di altri limitatament4e alla porzione di debito spettante a ciascuno. Il responsabile d’imposta,invece ha azione di regresso per l’intero.Il notaio che avesse anticipato il pagamento dell’imposta di registro a sue spese potrebbe quindi recuperarla per intero dai clienti. OBBLIGAZIONI SOLIDALI E PROCEDIMENTO. Il Fisco ha il vantaggio di poter esigere il tributo da uno dei suoi condebitori. Le modalità concrete attraverso cui esso può procedere sono oggetto di rilevanti problemi giuridici. La supersolidarietà tributaria consisteva nel vantaggio del Fisco di avere massima intensità fino al punto di ritenere che la notifica effettuata nei confronti di uno solo dei co obbligati dell’avviso di accertamento tributario dispiegasse effetti giuridici anche nei confronti degli altri. E’ stata dichiarata incostituzionale in quanto nessun soggetto può subire gli effetti di un atto di cui non è stato portato a conoscenza. Dopo la sentenza della Corte, la questione si rovesciava ritenendo efficace nei confronti di ciascun coobbligato la sola notifica di atti a lui rivolta. La giurisprudenza è molto sensibile al riguardo perchè ritiene iniquo che persistano situazioni difformi tra coobbligati. Ritiene che l’obbligato rimasto inerte possa opporre al Fisco il giudicato favorevole ottenuto da un altro coobbligato. E’ sottoposta ai limiti seguenti: vale solo per gli aspetti favorevoli, vale se il giudicato favorevole non è stato ottenuto per motivi che concernevano il solo altro coobbligato, vale solo se il coobbligato che voglia opporre il giudicato altrui non abbia subito un giudicato proprio sfavorevole e il giudicato favore altrui giustifica solo l’opposizione alla riscossione ma non un’istanza di rimborso., La giurisprudenza fonda questa soluzione all’articolo 1306 del codice civile secondo cui fra più condebitori solidali il giudicato favorevole si propaga. Essa denuncia un difetto concettuale di fondo :gli atti tributari sono atti amministrativi suscettibili di divenire definitivi così come le sentenze. Il sostituto d’imposta è definito dall’articolo 64 del D.P.R n 600 del 1973 come colui che in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri per fatti o situazioni riferibili a questi. La sostituzione è particolarmente vantaggiosa poiché impone l’obbligo su un soggetto economicamente indifferente quindi è meno forte la spinta ad evadere, nel caso si sostituto debitore di un ampia platea di sostituti si accentra l’obbligo di versamento su un unico soggetto, facilitando i controlli. Le ipotesi di sostituzione sono ritenuta a titolo d’imposta nella quale nel rapporto tributario si esaurisce con il pagamento della ritenuta stessa e quella a titolo d’accordo dove la ritenuta rappresenta solo un acconto delle imposte effettivamente dovute dal sostituto che dovrà calcolare l’imposta sul reddito lordo e corrispondere all’ente impositore la differenza tra tale imposta e la ritenuta acconto già versata nel suo interesse dal sostituto. Il sostituto d’imposta è ritenuto legislativamente insieme al responsabile d’imposta l’obbligato solidale dipendente. Il sostituto è tenuto in luogo di altri mentre il responsabile è tenuto insieme ad altri al pagamento dell’imposta. Nel caso del sostituto la norma afferma che deve trattarsi di fatti riferibili ad altri mentre nel caso del responsabile fatti esclusivamente riferibili ad altri. Il responsabile d’imposta è totalmente estraneo al pre3supposto dell’imposta, estraneo alla ricchezza e ai fatti e rapporti che danno luogo alla ricchezza. Il sostituto è parte del rapporto anche se estraneo alla ricchezza. La rivalsa è obbligatoria nel caso del sostituto nel senso che costui deve dedurre la ritenuta dal
compenso del sostituto. I soggetti ritenuti sostituti d’imposta sono quelli che corrispondono somme oggettivamente suscettibili di ritenuta, ad esempio retribuzioni, compensi professionali, interessi su depositi bancari, compensi per o sfruttamento dei diritti d’autor eccetera. LA RITENUTA A TITOLO D’IMPOSTA IN PARTICOLARE. E’ una somma sottratta dal reddito ad opera di chi lo deroga, cioè il sostituto d’imposta e che rappresenta l’intera imposta dovuta. Il sostituto non è più assoggettato all’obbligo di dichiarare il reddito in questione. La ritenuta a titolo d’imposta è un modo di applicazione dell’imposta. Per le omissioni di ritenute a titolo d’imposta si possono rilevare due situazioni tipiche. La prima si ha quando il sostenuto non abbia applicato la ritenuta e non l’abbia neppure versata al Fisco. L’attività di accertamento dovrà essere rivolta nei confronti del sostituto poiché i relativi obblighi sono posti solamente a suo carico. Solo dopo aver iniziato la fase di riscossione nei confronti del sostituto il Fisco potrà recuperare l’importo della ritenuta anche dal sostituto. Egli poi potrà rivalersi sul sostituto che è il soggetto passivo. La seconda situazione si verifica quando il sostituto abbia applicato la ritenuta ma non l’abbia poi versata al Fisco. Le conseguenze ricadranno unicamente sul sostituto poiché il rapporto tributario tra sostituto e Fisco è esaurito nel momento in cui il primo ha subito effettivamente la ritenuta percependone l’ammontare netto. Incorrerà in sanzione. LA RITENUTA A TITOLO DI ACCONTO IN PARTICOLARE. E’ una somma sottratta dal reddito ad opera di chi lo eroga che rappresenta solo un’anticipazione provvisoria dell’imposta totale dovuta, da determinarsi successivamente. Per quanto attiene all omissione di ritenute a titolo d’ acconto si possono verificare due situazioni tipiche. La prima quando il sostituto non abbia applicato la ritenuta e non l’abbia neppure versata. Se il sostituto non ha possibilità di scomputare un acconto allora subirà le sanzioni previste per la violazione dell’obbligo di operare le ritenute. In caso di omissione della ritenuta egli non è stato segnalato al Fisco e può essere indotto ad evadere. Il Fisco potrà rivolgersi al sostituto per ottenere l’adempimento. La seconda si ha quando il sostituto effettua la ritenuta ma non la versa al Fisco. Si vorrebbe secondo una logica economica che il sostituto avesse diritto a detrarre la ritenuta subita quale accento dell’imposta definitiva e per il Fisco l’importo della ritenuta potrebbe essere recuperato dal solo sostituto assoggettato da sanzioni per omesso versamento della ritenuta. Sul piano della equità implica che il rischio del fallimento del sostituto non grava sul sostituto stesso. Si immagini che il sostituto sia il datore di lavoro che esso si appropri delle ritenute prelevate al lavoratore senza versarle e indi fallisca. Se il sostituto non fosse liberato, il lavoratore dovrebbe subire la seconda volta la ritenuta pagandola al Fisco dopo aver ricevuto la retribuzione decurtata, senza poterla più recuperare dal datore di lavoro ormai fallito. Sul piano giuridico la tesi appare discutibile perché assume che sostituto e sostituto siano obbligati in solido. E’ evidente che tale condizione non ricorre in questo caso nella ritenuta a titolo di acconto il sostituto è tenuto a versare l’acconto, l’intera imposta. TRASLAZIONE E ACCOLLO DI TRIBUTI Esistono due modi per effettuare la traslazione: traslazione occulta che si verifica tutte le volte in cui il contribuente di diritto riesca nella sua attività economico giuridica nel cedere beni o prestare servizi, inglobare nel compenso o corrispettivo dovutogli dal cliente l’onere del tributo. Esiste anche la traslazione palese, talvolta prevista dalla legge. Delle volte è oggetto di un contr4atto o una pattuizione accessoria espressa con la quale si prevede che il tributo sia a carico di un soggetto diverso da quello previsto dalle norme tributarie. Lo strumento più frequente atto a tale scopo è l’accollo. Esso è civilisticamente il contratto da un terzo e un debitore con il quale il primo assume un
contribuente che abbia maturato un credito d imposta, di cedere il credito stesso. La cessione del credito ha una disciplina civilistica puntuale contenuta agli articoli 1260 s.s mentre non vi è una disciplina generale in materia tributaria. Ci si deve quindi domandare in primo luogo se il credito tributario si possa cedere, per altro verso i crediti di carattere strettamente personale non possono essere ceduti. Il cessionario non può cedere ulteriormente il credito, se esso rimborsato non era legittimamente vantato e quindi il rimborso è legittimo cessionario e cedente sono obbligati in solido per la restituzione della somma. Per ciò che concerne l’IVA manca una disposizione generale di determinazione delle modalità di cessione. E’ cedibile il credito derivante dalla dichiarazione annuale e anche quello derivante dalle liquidazioni infra-annuali. Modi e tempi dell’adempimento come causa prima di estinzione dell’obbligazione tributaria hanno una disciplina specifica in ambito tributario. COMPENSAZIONE E NOVAZIONE: tra contribuente ed Erario possono intercorrere rapporti reciproci di debito e credito. In via generale è ammessa la compensazione anche in ambito tributario Più precisamente è ammessa la compensazione tra debiti tributari e crediti tributari dove si distingue la compensazione orizzontale che si ha quando il credito viene compensato con debiti relativi a imposte diverse da quelle che hanno generato il credito e quella verticale quando debiti e crediti sono riferiti alla medesima imposta e debiti tributari e crediti commerciali che il contribuente vanta nei confronti della pubblica amministrazione. Per quanto riguarda i primi vi sono rilevanti limitazioni di tipo procedimentale vi è infatti l’obbligo di utilizzare per le compensazioni i sistemi telematici dell’Agenzia delle entrate. Per i secondi invece è necessaria la certificazione del credito commerciale attraverso un apposito sistema informatico, il credito non deve essere prescritto e deve essere certo, liquido esigibile. Il credito commerciale compensabile è quello contratto nei confronti delle amministrazioni dello Stato. La novazione oggettiva comporta la sostituzione all’obbligazione originaria di una nuova obbligazione con oggetto o titolo diverso. Nell ordinamento tributario non vi sono molte ipotesi di novazione, la giurisprudenza riconosce una novazione nell’accertamento con adesione e nella conciliazione giudiziale: in questi casi abbiamo la modificazione del titolo del rapporto e l’inequivoca volontà delle parti di sostituire il rapporto originario con quello nuovo. Si può avere anche nelle obbligazioni derivanti dai condoni denominati. CAPITOLO 7:l’applicazione dei tributi, moduli, attività dei contribuenti e controlli del Fisco. La descrizione semplice della definizione del tributo secondo noi cittadini è la seguente: consiste nel dovere di versare una somma di denaro allo Stato il quale la impiegherà per coprire i costi dei servizi che eroga e per sostenere l’onere delle pubbliche spese e per realizzare obiettivi di redistribuzione delle risorse raccolte. Essa permette di cogliere il nocciolo della fattispecie impositiva che vede da un lato un debitore ovvero il contribuente tenuto al pagamento e dall’altro un creditore di norma identificabile con un ente pubblico esempio lo Stato. Questa struttura identifica il legame tra i protagonisti del rapporto tributario ad uno schema di carattere obbligatorio. 2.L’OBBLIGAZIONE TRIBUTARIA E LA SUA ATTUAZIONE ENTRO MODULI PUBBLICISTICI. Nella dottrina la figura dell'obbligazione tributaria è accompagnato da diverse TESI: Infatti vi è chi valorizza maggiormente gli schemi di comunanza con il relativo concetto civilistico, ci mette in luce la pluralità di situazioni soggettive che è la stessa si affiancano e chi ne sottolinea l'intensa tonalità pubblicistica e la peculiare situazione di fatto che la origina. La nozione di obbligazione sembra essere la particella elementare della nostra materia. Il soggetto attivo del rapporto tributario Può presentarsi anche come titolare del credito, ma in generale come responsabile e garantire lo stesso in vista della salvaguardia degli interessi di quelle istituzioni di cui gli ordinamenti. Lo Stato è responsabile del tributo anche nei confronti dei consociati, perché deve assicurare attraverso il
rispetto con i criteri di riparto, l'effettivo concorso di tutti alle pubbliche spese. La peculiarità della nostra materia impone di chiarire gli elementi di specificità che lo caratterizzano, il che pone di rispondere alle tre seguenti domande: perché sorge l'obbligazione tributaria, Quando sorge? E come si attua?. La prima domanda, Quindi del perché sorge l'obbligazione tributaria, si afferma che. per l'imposta afferma si deve essere realizzato il fatto tipico e, quindi, deve essere ascrivibile al debitore il presupposto indice di capacità contributiva. Il debitore diventa contribuente perché su di lui grava il dovere di concorrere alle pubbliche spese, è diverso per le tasse, dove di regola il debitore e tale per chi ha fruito o in condizioni di fruire di un servizio apprestato all'ente pubblico. Essa è la situazione classica, quindi rappresenta l'obbligazione tributaria. Nella fattispecie dell'imposizione, invece, è complesso il caso perché accanto alla predetta obbligazione si affianca una definita strumentale Nella quale sono presenti due soggetti che sono coinvolti. Non possono considerarsi contribuenti nel senso nel senso appena precisato. Infatti si rinviano alle nozioni di sostituto d'imposta e responsabile d'imposta, i quali io sono coinvolti nella fase di adempimento dell'obbligazione e trovano un rapporto particolare con la fattispecie, consente loro di assolvere agli obblighi di pagamento, limitando il rischio di restare incisi dal peso del tributo. La nascita delle situazioni strumentali trova una spiegazione nell'esigenza di. Assicurare una raccolta di risorse tributarie in maniera più efficiente. E’ un tema che ha visto contrapporsi che orientamenti della dottrina quando via dando vita ad un dibattito che possiamo ricondurre a quello tra dichiarativisti e costitutivisti. Nella prospettiva, l'obbligazione di imposta nasce al verificarsi del presupposto di fatto individuato, individuato dalla legge come espressivo di capacità contributiva. Invece, nella seconda ottica l'obbligazione sorge in forza di atti applicativi, quindi risentendo il momento genetico della modalità con cui avviene l'attuazione. Il dovere di concorso, ad esempio in caso di autoliquidazione. Salendo spontaneo, il momento costitutivo sarebbe identificabile nella dichiarazione, mentre nei casi in cui questa manti, ovvero soggetto di ratifica, l'effetto costitutivo sarebbe affidato in tutto o in parte all'atto provvedimentale di recupero. È evidente, dunque, che bisogna farsi un'idea propria dell'obbligazione tributaria, dal momento in cui essa sorge, infatti, bisogna comprendere il modo in cui il rapporto tributario si attua. 3.LA CENTRALITA’ DELLA COLLABORAZIONE NEL FISCO DI MASSA:LA DICHIARAZIONE TRIBUTARIA. La dichiarazione tributaria è un elemento essenziale per, appunto, descrivere i doveri seguenti, ovvero quelli che ricollegano al principio base della collaborazione e che si esprime in questo, ovvero che il contribuente a dover portare l'amministrazione a conoscenza di determinati fatti e cioè: cioè: che si è realizzato il presupposto indice di capacità contributiva, che questo gli è soggettivamente ascrivibile, qual è la quantificazione economica, quali sono dovuto al risultato della liquidazione e quindi quali sono le somme che saranno versate all'erario, che sarebbe il settore delle imposte dirette, di regola ai versamenti che sono anche anticipati con il meccanismo degli acconti. la domanda principale che dobbiamo porci è quella relativa al fisco di massa e quale sia la sua appunto natura. a tal proposito vale la pena osservare sinteticamente che è molto autorevolmente si è discusso sul problema che abbiamo appena posto ed è possibile tratteggiare differenti ricostruzioni in quanto tale domanda riguardante il fisco di massa ha delle rilevantissime ricadute pratiche. Sono presenti de delle diverse considerazioni: La prima, ci si può chiedere se dichiarazione a venatura confessoria e sia siglabile ad una confessione stragiudiziale. Alternativamente, ci si può domandare se la dichiarazione ben natura negoziale ovvero sia riconducibile ad un atto di disposizione, nello specifico avente ad oggetto il riconoscimento di debiti nei confronti dell'erario. Il che rimanda alla rilevanza impegnativa della volontà manifestata tramite essa. Non ritenere, invece, diversamente, che la dichiarazione si configuri come una mera manifestazione di scienza, ovvero un atto con cui l'obbligato tributario si limita a comunicare al fisco ciò che sacco riguarda la nascita, alla qualificazione e alla quantificazione del presupposto, occorre però fornire una precisazione il quale
effettivamente spettante. Per contro i tempi di recupero si dilatano enormemente perché una volta dichiarazione integrativa era sottoposta a termini particolarmente stringenti, ma nel 2016 questa facoltà si è significatamente ampliata. Come può comprendersi leggende articolo due comma 8, è l'articolo 8 comma sei bis. Del decreto del Presidente della Repubblica numero 322 di 1998, nella quale si coglie che lo strumento qui in esame può essere impiegato entro i medesimi termini di decadenza dell'azione ACCERTATIVA. Simili, ma non corrispondenti sono i problemi che si pongono quando il contribuente commette errori per difetto, cioè dichiara meno del dovuto. Infatti, bisogna che sia riconosciuto al soggetto passivo la possibilità di correggersi, ovvero fare una dichiarazione a rate, cioè adempiere progressivamente con successivi atti al proprio dovere di collaborare mediante l'assolvimento degli obblighi strumentali. Il legislatore ha previsto l'istituto del ravvedimento disciplinato all'articolo 13 del decreto legislativo numero 472 del 1997, secondo cui la disposizione permette la correzione degli errori in difetto graduando alla sanzione con un meccanismo per cui. Tanto più il contribuente tempestivo nell accorgersi dello sbaglio in rettificarlo, tanto minore è la misura punitiva, che gli si applica infatti la graduazione delle sanzioni, delle sanzioni riconosciute. Infatti essa si basa sulla volontà, quindi sul comportamento del contribuente che si preoccupa di sanare le illegittimità commesse infatti si giustifica in ragione del comportamento del contribuente. Il ravvedimento non potevo operare quando fossero iniziate attività di controllo sulla posizione del contribuente attraverso accessi, perché in questi casi la regolarizzazione non è specifica neanche volontaria da parte del contribuente stesso. Ora, per i tributi amministrati dall'Agenzia delle entrate, ovvero imposte dirette ed IVA, il ravvedimento è possibile anche dopo il contribuente abbia saputo dell'avvio di indagini tributarie. A suo carico e fino a quando negli si erano notificati gli atti provvedimentali di recupero o liquidazione. 5.DICHIARAZIONE E FILE DICHIARATIVO:REQUISITI FORMALI E CENNI ALLA TARSMISSIONE TELEMATICA. la dichiarazione è un atto formale che deve essere predisposto sul modello approvato annualmente con decreto ministeriale infatti si può accennare che l'utilizzo dei predetti modelli per mettere di gestire documenti dichiarativi in Modo automatizzato. Oggi la compilazione e la trasmissione del modello dichiarativo avviene in linea generale, salvi i casi espressi dalla legge in via telematica attraverso i portali entratel e fisconline. Per espletamento di tale attività, applicazioni e trasmissioni, il contribuente può procedere autonomamente avvalendosi di cosiddetti intermediari abilitati, contemplate l'articolo tre, comma tre, che il decreto del Presidente della Repubblica numero 322 del 1998, tra i quali rientrano, a titolo esemplificativo, dottori commercialisti, revisori legali, CAF eccetera. La dichiarazione deve contenere dati e gli elementi necessari per il contribuente, la determinazione dei redditi delle imposte dovute, l'effettuazione dei controlli e l'identificazione di ogni altro elemento richiesto dall'apposito modello. la stessa dichiarazione deve indicare gli elementi attivi e passivi necessari per la determinazione degli imponibili una disciplina di ciascuna imposta è importante la sottoscrizione della dichiarazione questo infatti deve essere firmata dal contribuente oppure a seconda dei casi dal suo rappresentante. La nullità può essere sanata?SI, se il soggetto tenuto alla sottoscrizione vi provvede entro i 30 giorni dalla ricezione dell'apposito invito formulato dal competente ufficio dell'Agenzia delle entrate. Lo stesso legislatore, consapevole dell'effetto della dematerializzazione della dichiarazione, secondo articolo uno, comma sei, del decreto del Presidente della Repubblica numero 322/1998, secondo cui si dispone nel caso di presentazione telematica della dichiarazione, l'obbligo di sottoscrizione si applica con riferimento alla dichiarazione che i contribuenti con i relativi rappresentanti sono tenuti a conservare in tal modo confermando modo confermando gli effetti connessi alla mancanza della firma. Qualora il contribuente sia obbligato alla tenuta delle scritture contabili, l'obbligo di presentazione della dichiarazione sussiste anche in mancanza di un reddito. Vi sono da uno dei poli in cui la legge esonera il contribuente degli obblighi
di gradini. Si pensi ad esempio a titolo meramente esemplificativo al caso di un contribuente che percepisce solamente i redditi dei fabbricati derivanti dal possesso dell'abitazione principale e delle pertinenze e che sia possessore esclusivamente di redditi esenti, come viene nel caso in cui il contribuente sia titolare di una borsa di studio assegnata per lo svolgimento di un dottorato di ricerca. Le persone fisiche che esercitano imprese commerciali sono gravate dall'obbligo di conservazione e scrittore e contabili e redazione del bilancio, relativo comunque al periodo di imposta non soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche. Sono tenute alla conservazione del bilancio o del rendiconto,i relativi verbali o relazioni in cui sono obbligati dal codice civile, da leggi speciali e dallo statuto. L'obbligo di conservazione perdura finché non sono definiti di accertamenti relativi al periodo d'imposta al quale i documenti medesimi si riferiscono. La Corte costituzionale, per superare la difficoltà nella quale è presente un legame tra obblighi di conservazione della documentazione contabile e decadenza del potere di controllo, che aveva suscitato problemi nei casi in cui l'amministrazione invocava il raddoppio dei termini di accertamento, nella fattispecie in cui illecito tributario avesse assunto a rilievo penale il legislatore è intervenuto modificando il regime della decadenza ampliando i relativi termini eliminandone così il raddoppio. 6,6.1,6.2,6.3 OVVERO I CONTROLLI DELLA DICHIARAZIONE. La dichiarazione deve essere sottoposta a rigorosi controlli NELLA QUALE la fase di controlli può essere suddivisa in tre momenti, controlli automatizzati, controlli formali e controlli sostanziali. Per quanto riguarda i controlli automatizzati sono generalizzati consiste in un valido dichiarazione operato con sistemi informatici mediante i quali il file della dichiarazione trasmessa viene sottoposto ad un riscontro di correttezza e estrinseco, in quanto limitato agli elementi desumibili dalla dichiarazione stessa. La norma dell'articolo 36 bis il decreto del Presidente della Repubblica numero 600 del 1973 prevede che l'amministrazione provvede a correggere gli errori materiali o di calcolo commesso in una determinazione degli imponibili dell'imposta, delle relative eccedenze, dei relativi crediti, riducendo, se riguarda le detrazioni in misura superiore a quanto previsto dalla legge o non spettanti o non spettanti, ribadisco che devono essere errori direttamente desumibili dalla dichiarazione e derivanti da incoerenze da essa emergenti. Qualora siano presenti degli inesattezze, l'esito dell'attività liquidativa viene comunicato al contribuente o al sostituto d'imposta nei casi a questo riferibili, in modo da evitare reiterazioni e consentire la regolarizzazione. Questa comunicazione prenome di avviso bonario perché permette all'interessato di rimediare nei beneficiando di una riduzione delle sanzioni oppure di fornire i chiarimenti necessari. La questione può dunque pensarsi bonariamente, quando i chiarimenti offerti soddisfano l'Ufficio o perché sono effettuati i pagamenti dovuti, le maggiori somme pretese sono posti in riscossione tramite notifica di un titolo esecutivo, senza che sia necessaria una breve da attività accertativa proprio in ragione della circostanza che le irregolarità sono palesemente. Evincibili dal documento dichiarativo. Per quanto riguarda i controlli formali, sono selettivi non essendo estesi tutte le dichiarazioni in quanto richiedono un più approfondito esame delle stesse. I controlli formali consistono nel vedere se dati esposti nella dichiarazione di documenti che li supportano sono coerenti quindi se vi corrispondenza tra gli uni e gli altri. Infatti si consideri il caso in cui taluni abbia dedotto spese mediche gli sia chiesto. Conto delle fatture che attestino l'effettuazione delle visite oppure si pensa all'ipotesi in cui un professionista abbia scomputato ritenuta d'acconto che ha affermato di avere subito e gli sia domandato di produrre quanto serve a comprovarle. I controlli sono utilizzati anche al fine di correggere gli errori materiali e di calcolo commessi nelle dichiarazioni dei sostituti d'imposta. L'interessato può essere invitato a fornirgli elementi rilevanti, anche telefonicamente o telematicamente, ed è salvaguardato un criterio di proporzionalità, infatti l'ufficio non può chiedere al contribuente documenti di informazioni già conoscibili perché presenti nell'anagrafe tributaria o
