Regolamento Imprese Sociali e Cooperative: Devoluzione Patrimonio e Disposizioni Finali, Prove svolte di Maturità di Economia aziendale

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Riforma del Terzo settore:

elementi professionali

e criticità applicative

CIRCO L A RE

Aggiornata al 1° agosto 2021

Agosto 2021 © Copyright Fondazione Nazionale di Ricerca dei Commercialisti.

Gruppo di lavoro per la riforma del Terzo settore

Consigliere Delegato Area “No Profit” Maurizio Postal

Ufficio legislativo CNDCEC Matteo Pozzoli

Componenti Lorenzo Boni Francesco Capogrossi Guarna Nicola Forte Mario Paolo Moiso Enrico Savio Serenella Spaccapaniccia

Esperti Antonio Fiorilli Giuseppe Molinaro Alceste Santuari

Osservatori Antonio Fici Roberto Museo Gabriele Sepio

Ricercatori FNC Cristina Bauco Viviana Capozzi Lorenzo Magrassi

Riforma del Terzo settore

Indice

Riforma del Terzo settore

6.4. Accesso al credito agevolato, privilegi, accesso al fondo sociale europeo,

Riforma del Terzo settore

11.5. Regime fiscale dei proventi derivanti da prestiti erogati per il finanziamento

Riforma del Terzo settore Indice 12.5. Gli istituti collaborativi disciplinati nel Codice del Terzo settore alla luce

• Premessa Indice
• Executive summary e avvertenze per la lettura
• 1. Principi ispiratori e inquadramento
• 1.1. Inquadramento generale e ambito di applicazione della normativa
• 1.2. Enti del Terzo settore
• 1.3. Attività esercitabili: attività d’interesse generale e altre attività
• 1.4. Attività secondarie e raccolta fondi
• 1.5. Patrimonio
• 1.6. Distribuzione di utili e destinazione del patrimonio
• 2. Iscrizione nel Registro Unico Nazionale del Terzo Settore
• 2.1. Iscrizione a regime
  • 2.1.1. Normativa e decreto n. 106 del Ministero del lavoro e delle politiche sociali
  • 2.1.2. Sezioni del Registro e contenuti
  • 2.1.3. Iscrizione per gli enti senza personalità giuridica
  • 2.1.4. Iscrizione per gli enti con personalità giuridica
  • 2.1.5. Aggiornamento delle informazioni e deposito degli atti
  • 2.1.6. Cancellazione
• 2.2. Periodo transitorio
  • 2.2.1. Disciplina speciale degli enti iscritti nei registri territoriali
  • 2.2.2. Passaggio delle ONLUS
  • 2.2.3. Modifiche statutarie
• 3. Considerazioni civilistiche
• 3.1. Contenuto dell’atto costitutivo e acquisto personalità giuridica
• 3.2. Funzionamento e governance: associati e organo assembleare
• 3.3. Funzionamento e governance: organo amministrativo e responsabilità
• 3.4. Funzionamento e governance: organo di controllo e revisione Indice - 3.4.1. Organo di controllo - 3.4.2. Revisore legale
• 3.5. Entrata in vigore delle nuove disposizioni e sanzioni
• 3.6. Sanzioni previste dal Codice del Terzo settore
• 4. Rendicontazione
• 4.1. Bilancio d’esercizio: elementi generali
• 4.2. Schemi e approvazione del bilancio d’esercizio
• 4.3. Rendicontazione sociale - 4.3.1. Adempimenti di redazione, deposito e pubblicazione del bilancio sociale - 4.3.2. Linee guida per la redazione del bilancio sociale - valutazione d’impatto 4.3.3. Linee guida per la valutazione dell’impatto sociale e riflessioni sulla
• 5. Nuovo sistema di tassazione e sua entrata in vigore
• 5.1. Lineamenti generali del nuovo regime fiscale
• 5.2. Criteri di determinazione del reddito e disapplicazione di norme tributarie
• 5.3. Attività commerciali, non commerciali e decommercializzazioni
• 5.4. Nuova qualifica fiscale di ETS non commerciale e criterio della prevalenza
• 5.5. Esame degli aspetti di fiscalità per le ONLUS
• 5.6. Regime forfetario
• 5.7. Scritture contabili ai fini tributari
• 5.8. Imposte indirette e tributi locali
• 5.9. Deduzioni e detrazioni
• 5.10. Social bonus
• 5.11. Regime transitorio della disciplina fiscale
• 6. Organizzazioni di volontariato
• 6.1. Premessa
• 6.2. Figura del volontario
• 6.3. Organizzazioni di volontariato
  • utilizzati strutture e autorizzazioni temporanee per manifestazioni pubbliche e locali
  • e beni strumentali 6.5. Contributo per l’acquisto di autoambulanze, autoveicoli per attività sanitarie
  • organizzazioni di volontariato e tenuta e conservazione scritture contabili 6.6. Regime fiscale, regime forfetario per le attività commerciali svolte dalle
• 6.7. Norme transitorie
• 7. Associazioni di promozione sociale
• 7.1. Caratteristiche e peculiarità
• 7.2. Aspetti caratteristici
• 7.3. Volontari, associati e forza lavoro
• 7.4. Aspetti fiscali
• 8. Impresa sociale
• 8.1. Regime civilistico - 8.1.1. Normativa di riferimento - 8.1.2. Qualificazione giuridica e organizzazione - 8.1.3. Attività di impresa di interesse generale e assenza di scopo di lucro - 8.1.4. Cooperative sociali quali imprese sociali - 8.1.5. Struttura proprietaria e disciplina dei gruppi - 8.1.6. Costituzione dell’impresa sociale - 8.1.7. Obblighi contabili - 8.1.8. Disciplina dei controlli - 8.1.9. Controllo pubblico - 8.1.10. Procedure concorsuali
• 8.2. Regime fiscale - 8.2.1. Lineamenti guida - 8.2.2. Non imponibilità delle somme accantonate a riserva - 8.2.3. Incentivi fiscali per quanti decidono di investire nelle imprese sociali - 8.2.4. Accesso all’equity crowdfunding - 8.2.5. Regime dei controlli
• 9. Enti filantropici, Società di mutuo soccorso e reti associative
• 9.1. Enti filantropici
• 9.2. Società di mutuo soccorso
• 9.3. Reti associative - 9.3.1. Ruolo e funzionamento Indice - 9.3.2. La disciplina del Registro unico nazionale del Terzo settore per le reti associative
• 9.4. Centri di servizio per il volontariato - 9.4.1. Introduzione - 9.4.2. Forma giuridica e qualifica dell’ente accreditato quale gestore del CSV - 9.4.3. Finanziamento dei Centri di servizio per il volontariato. - 9.4.4. Funzioni e compiti dei Centri di servizio per il volontariato
• 10. Enti religiosi civilmente riconosciuti
• 10.1. Premessa
• 10.2. Natura dell’ente religioso
• 10.3. Accesso dell’ente religioso alla disciplina degli ETS e dell’impresa sociale
• 10.4. Regolamento per la costituzione del ramo - 10.4.1. Regolamento del ramo ETS - 10.4.2. Regolamento del ramo “impresa sociale”
• 10.5. Effetti dell’iscrizione nel RUNTS del ramo ETS
• 10.6. Patrimonio destinato
  • Sociale 11. Finanziamento degli Enti del Terzo Settore e nuove forme di Finanza
• 11.1. Titoli di solidarietà degli ETS ed altre forme di finanza sociale
• 11.2. Titoli di solidarietà del Terzo settore
• 11.3. Monitoraggio e pubblicità
• 11.4. Social lending
  • dedicate a soggetti finanziatori non professionali e sostegno di attività di interesse generale svolte mediante piattaforme
• 11.6. Risorse finanziarie
• 12. I rapporti di collaborazione tra enti del Terzo settore ed enti pubblici
• 12.1. Inquadramento generale
  • pubblici 12.2. Il principio di sussidiarietà quale criterio-guida nei rapporti tra ETS ed enti
  • una sintesi 12.3. I diversi rapporti di cooperazione tra enti del Terzo settore ed enti pubblici:
• 12.4. Il Codice dei contratti pubblici
  • e delle politiche sociali n. 72 del 31 marzo delle interpretazioni giurisprudenziali e del decreto del Ministero del Lavoro
• 13. Operazioni straordinarie
• 13.1. Operazioni straordinarie per associazioni e fondazioni
• 13.2. Operazioni straordinarie per l’impresa sociale
• 14. Cinque per mille
• 14.1. Normativa
• 14.2. Beneficiari
• 14.3. Accreditamento, accesso al riparto e pubblicazione degli elenchi - 14.3.1. Procedura e tempistica - 14.3.2. Elenco permanente
• 14.4. Soglie di accesso e riparto della quota
• 14.5. Erogazione del contributo e tempistica - 14.5.1. Procedura di erogazione - 14.5.2. Modalità di pagamento
• 14.6. Trasparenza e pubblicità - 14.6.1. Obblighi per le amministrazioni erogatrici - 14.6.2. Obblighi per i beneficiari
• 14.7. Recupero delle somme
• Allegati
• Allegato 1: Norme abrogate e norme transitorie
• Allegato 2: Implementazione legislativa e regolamentare
• Allegato 3: Principali Circolari e altri atti normativi e interpretativi

Riforma del Terzo settore

Premessa Indice

Premessa

Cara/o Collega, è con estremo piacere che introduco la presente Circolare “Riforma del Terzo settore: elementi professionali e criticità applicative”. La Circolare costituisce la versione aggior- nata della Circolare pubblicata dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili nell’aprile 2019. Oggetto di analisi è un tema di particolare interesse per molti professionisti, come di- mostrano i numerosi convegni e corsi sulla materia realizzati in tutto il territorio nazio- nale nonché lo spazio ad essa dedicato dalla stampa specializzata. La Riforma del Terzo settore, d’altronde, rivede in modo organico la disciplina del mondo non profit, la cui complessità, peraltro, sta rendendo necessaria una transizione più articolata di quella ipotizzata dai primi commentatori e più lunga di quella prevista dal legislatore delegato. La prima stesura del decreto legislativo 3 luglio 2017, n. 117, “Codice del Terzo settore” (CTS), aveva di fatto disposto che entro 18/24 mesi dalla sua entrata in vigore, avvenuta il 3 agosto 2017, il nuovo sistema avrebbe dovuto entrare a regime, con l’entrata in fun- zione del Registro unico nazionale del Terzo settore (RUNTS) che, com’è noto, costituisce l’elemento centrale intorno al quale ruoterà il nuovo sistema degli enti del Terzo set- tore (ETS). La piena operatività del RUNTS sembra oggi, dopo vari differimenti, vicina e dovrebbe collocarsi, in base alla tempistica definita dal Regolamento del 15 settembre 2020, entro il mese di aprile 2021. A partire dalla pubblicazione della Circolare originaria sono stati emanati importanti decreti attuativi da parte del Ministero del lavoro e delle politiche sociali (MLPS). Tra questi il d.m. del 4 luglio 2019, recante le indicazioni per l’adozione delle “Linee Guida per la redazione del bilancio sociale degli enti del Terzo settore”, il decreto n. 39 del 5 marzo 2020 concernente la “Adozione della modulistica di bilancio degli enti del Terzo settore” e, ancora, il già citato decreto del 15 settembre 2020, n. 106, avente ad oggetto la “Definizione delle procedure di iscrizione degli enti, delle modalità di deposito degli atti, delle regole per la predisposizione, la tenuta, la conservazione del Registro unico nazionale del Terzo settore”. Mancano, tuttavia, ancora taluni tasselli per completare la totale implementazione del quadro normativo definito dalla Riforma del Terzo settore, tra cui in primis l’autorizza- zione da parte della Commissione europea del nuovo regime fiscale, a partire dalla quale entreranno in vigore le disposizioni tributarie contenute nel Titolo X del CTS, la data di operatività del RUNTS, e ancora provvedimenti di cruciale rilevanza come le linee guida sulle raccolte pubbliche di fondi di cui all’art. 7.

Riforma del Terzo settore

Premessa

Nel frattempo, gli enti interessati ad accedere al novero degli ETS – in particolare gli enti che possono beneficiare di alcune norme agevolative già in vigore per questi soggetti, in quanto già iscritti ai registri “storici” degli Organismi di volontariato (ODV) e delle Associazione di promozione sociale (APS) nonché all’anagrafe delle Organizzazioni non lucrative di utilità sociale (ONLUS) hanno potuto godere, anche a seguito delle note e innegabili difficoltà a convocare assemblee nel periodo della pandemia da COVID-19, di vari rinvii per adeguare in forma agevolata i propri statuti alla nuova normativa. Il novel- lato art. 101, co. 2 , del CTS dispone, infatti, che il passaggio senza discontinuità si verifichi a condizione che tali enti preesistenti deliberino le modifiche statutarie di adattamento alle disposizioni del CTS entro il 31 maggio 2021 per poterlo fare con le modalità sempli- ficate e le maggioranze ridotte previste per l’assemblea ordinaria. Va ricordato che solo il passaggio senza soluzione di continuità, tra l’altro, evita alle ONLUS il pericolo della devoluzione del patrimonio, altrimenti disposta dalla relativa normativa quando queste escano dal loro sistema di agevolazione. Peraltro, si è affermata nel corso del tempo l’interpretazione secondo la quale non sa- rebbe vincolante adeguare in via assoluta gli statuti entro il suddetto termine del 31 maggio 2021. Per le ONLUS, la relativa normativa contenuta nel d.lgs. n. 460/1997 non ri- sulta abrogata fino all’entrata in vigore del nuovo regime tributario in materia di imposte sui redditi previsto dal Titolo X del CTS e, quindi, fino al periodo d’imposta successivo al verificarsi di due condizioni: l’approvazione, da parte della Commissione europea, come già accennato, del suddetto nuovo regime tributario e l’operatività del RUNTS. E l’art. 34 del d.m. 15 settembre 2020, n. 106, consente l’iscrizione fino al 31 marzo di tale periodo d’imposta successivo, con efficacia retroattiva fin dall’inizio del periodo stesso e la mo- difica statutaria potrà essere adottata in tempo utile per tale iscrizione. Per le APS e le ODV appare oggi chiaro che è possibile adeguare lo statuto vigente, avve- nuta la trasmigrazione “dei registri esistenti” al RUNTS, prevista dall’art. 54 del CTS per le ODV e le APS, nel termine di 60 giorni dalla richiesta proveniente dall’ufficio del Registro unico, tenuto – come la norma dispone – ad effettuare una disamina preliminare sui sog- getti trasmigrati entro 180 giorni e a richiedere eventualmente, in tale circostanza, l’ade- guamento statutario, procedendo alla successiva cancellazione dell’ente solo in caso di mancata effettuazione dell’adempimento nei termini. Se per i soggetti preesistenti alla Riforma questi sviluppi rendono tendenzialmente più facile affrontare l’adeguamento alle nuove disposizioni e l’iscrizione nel RUNTS, restano da sciogliere nodi complicati sul piano del regime tributario applicabile ai futuri ETS, principalmente in materia di imposte sul reddito. In primo luogo, l’applicazione dell’art. 79 del CTS presenta alcune aree di incerta inter- pretazione e, in prospettiva, talune problematiche nella definizione della modalità di

Riforma del Terzo settore

Executive summary e avvertenze per la lettura

Executive summary e avvertenze per la lettura

Il Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili (CNDCEC) ha voluto esaminare con il presente contributo l’intera Riforma del Terzo settore, ponendo però attenzione soprattutto su alcune delle principali criticità che potrebbero emergere in ambito professionale nell’adozione delle relative disposizioni. A questo fine, il presente Sommario identifica, rinviando alla lettura del testo integrale per un esame più organico ed approfondito dei singoli temi e delle conclusioni raggiun- te, talune indicazioni operative emerse dall’analisi della norma e dalla lettura critica del- le tematiche, focalizzandosi sugli elementi che interessano gli ETS genericamente intesi per quanto concerne sia la fase di transizione, sia la fase di gestione a regime. La Circolare non può essere concepita come un “manuale” di pronta soluzione per i di- versi e molteplici interrogativi che possono originare dall’applicazione del nuovo Codice del Terzo settore (CTS) e delle norme ad esso correlate, considerata l’ampiezza della ma- teria trattata, la novità di gran parte delle previsioni, nonché l’eterogeneità e tipicità dei settori coinvolti. Può, casomai, contribuire a formare un pensiero consolidato che possa orientare gli operatori verso scelte condivise. In questa prospettiva, il documento ricorda che l’attività svolta dagli ETS individuati dal Codice, in via esclusiva o principale, dovrà rientrare tra quelle qualificate come attività di interesse generale ed elencate all’art. 5 del Codice. Anche lo sport dilettantistico, è evidenziato, rientra tra le attività esercitabili da parte degli ETS in forma di “organizza- zione e gestione” di attività non professionistiche. Peraltro, è assodato, stante il tenore piuttosto ampio della definizione dell’art. 5 del CTS, che la richiamata attività sportiva possa rappresentare attività di interesse generale anche laddove l’ente che la esercita e/o l’attività sportiva esercitata non siano riconosciuti dal CONI. Si deve ricordare che gli ETS possono svolgere, oltre alle attività di interesse generale, anche “ attività diverse ”, in conformità con le finalità stabilite dall’art. 6 del CTS, e se- condo i criteri e i requisiti definiti nel relativo decreto interministeriale 19 maggio 2021, n. 107. Il Ministro del Lavoro e delle politiche sociali ha firmato il decreto in data 30 aprile 2021, atto ad oggi in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale.

Si rileva che la valenza generale delle norme in materia di indistribuibilità degli utili e del patrimonio (che non sono più come in passato principalmente di carattere tributario) non consentono agli ETS la possibilità di richiedere interpelli preventivi alla Agenzia del- le Entrate in merito al comportamento da assumere anche sulla congruità di compensi e retribuzioni o di altre operazioni, circostanza adesso possibile sia per le ONLUS (d.lgs.

Riforma del Terzo settore

Executive summary e avvertenze per la lettura

› se il patrimonio ha natura monetaria, la sua sussistenza deve risultare da apposita certificazione bancaria oppure da deposito effettuato sul conto corrente dedicato del notaio (art. 1, co. 63, lett. b) della l. n. 147 del 27 dicembre 2013), che sarà restitu- ito dal notaio rogante una volta avvenuta l’iscrizione dell’ente nel RUNTS; › se il patrimonio è costituito da beni diversi dal denaro, “il valore, la composizione e le caratteristiche di liquidità e disponibilità” devono risultare da apposita relazione giurata, allegata all’atto costitutivo, di un revisore legale o di una società di revisio- ne legale iscritti nel registro dei revisori” (art. 22, co. 4, del CTS).

La determinazione del patrimonio minimo detenuto dagli enti già esistenti, che siano in possesso di personalità giuridica al momento dell’iscrizione o che decidano di richie- dere la personalità giuridica in sede d’istanza di iscrizione, o successivamente, appare problematica e bisognosa di ulteriori specificazioni come meglio illustrato nel par. 2.1.4. Nel Registro vanno iscritte le modifiche dell’atto costitutivo e dello statuto, le delibera- zioni relative alle operazioni straordinarie (trasformazione, fusione, scissione, sciogli- mento, estinzione, liquidazione e cancellazione), i provvedimenti che ordinino lo sciogli- mento, dispongono la cancellazione o accertano l’estinzione, le generalità dei liquidatori e tutti gli altri atti e fatti la cui iscrizione è espressamente prevista da norme di legge o di regolamento nonché i rendiconti e i bilanci dell’ente, tra i quali i rendiconti sulle attività di raccolta fondi. Del deposito degli atti e della completezza delle informazioni e dei relativi aggiornamen- ti sono onerati gli amministratori. La disciplina del Registro prevede che l’ETS, una volta iscritto nel RUNTS, debba “aggior- nare” entro 30 giorni dalla modifica le informazioni di carattere generale fornite in sede di domanda di iscrizione (per es., sezione del RUNTS per cui è stata fatta richiesta di iscrizione, denominazione, codice fiscale, forma giuridica ed altro ancora). Il rappresentante legale o, nel caso, gli amministratori sono responsabili dei sopra indi- cati adempimenti. In caso di inadempimento, l’Ufficio che effettua -laddove non previsto diversamente- un mero controllo formale sugli atti, assegna un ulteriore termine di 180 giorni per l’aggiornamento. Dure le conseguenze del mancato adempimento: cancella- zione dal RUNTS per l’ente; e sanzione amministrativa da 103 a 1.032 euro per gli ammi- nistratori (art. 2630 del codice civile). Il rappresentante legale dell’ETS o il rappresentante legale della rete associativa così come uno o più amministratori abilitati dell’ETS possono, utilizzando l’apposita moduli- stica, aggiornare le informazioni e depositare gli atti. Si noti che l’organo di controllo, se esistente, può sostituire l’organo amministrativo nel caso in cui questo risulti inadem- piente.

Riforma del Terzo settore

Executive summary e avvertenze per la lettura

È previsto l’intervento di un notaio per la modifica dell’atto costitutivo e per la delibe- razione relativa alle operazioni straordinarie e per lo scioglimento degli enti muniti di personalità giuridica. I commercialisti iscritti nella Sezione A dell’albo potranno depositare gli atti , ma non aggiornare le informazioni, munendosi evidentemente di mandato da parte del legale rappresentante dell’ente. Peculiare è anche la disciplina della cancellazione dell’ETS dal Registro (art. 50, CTS e decreto RUNTS, artt. 23-25).

Per ODV e APS, l’iscrizione al Registro passerà attraverso un processo di trasmigrazione dai registri locali, con l’eventualità, per gli enti che volessero evitare l’iscrizione, di sot- trarvisi tramite la mancata risposta alla possibile richiesta di informazioni o documenti in sede di verifica della sussistenza dei requisiti d’iscrizione: il meccanismo è descritto negli artt. da 30 a 33 del d.m. 15 settembre 2020. Il CTS, infine, nulla prevede al momento con riguardo alle altre tipologie di enti comunque già iscritti in registri speciali, quali ad esempio le associazioni sportive dilettantistiche (ASD) riconosciute a fini sportivi e iscritte nel Registro CONI per una o più discipline sportive. Anche tali soggetti, poten- zialmente inclusi negli ETS, come peraltro confermato dall’Agenzia delle Entrate nella circolare n. 18/E/2018 (paragrafo 5), potranno verificare l’interesse o meno di accedere al nuovo sistema, senza un termine di scadenza prestabilito, valutando i vincoli e le condizioni di ingresso sotto i diversi profili, soprattutto fiscali, visti gli effetti che ne po- trebbero derivare. Come per le ONLUS l’art. 101 co. 8 CTS dispone per gli enti associativi che l’iscrizione al RUNTS non integra un’ipotesi di scioglimento dell’ente ai sensi dell’art. 148 del TUIR. L’adeguamento nei tempi previsti richiede che gli enti debbano implementare le di- sposizioni del CTS, modificando i propri statuti o introducendo clausole che escludano l’applicazione di nuove disposizioni derogabili mediante specifica clausola statutaria_._ L’impostazione prevalente, confermata dalla circolare ministeriale del 27 dicembre 2018, n.20, vuole che gli enti riconosciuti come persone giuridiche (cioè iscritti nei registri delle persone giuridiche tenuti da prefetture e regioni ai sensi del d.P.R. n. 361/2000) possano modificare il proprio statuto solo con atto pubblico; in tale caso, l’agevolazione in vigore fino al 31 maggio 2021 consiste nel vedere modificato lo statuto con la mag- gioranza dell’assemblea ordinaria, laddove i cambiamenti siano imputabili ad un mero “adattamento” alla nuova disciplina. Tale limitazione è finalizzata ad evitare modifiche statutarie non richieste dal Codice con delibere di assemblee ordinarie con garanzie ridotte per eventuali soci dissenzienti. Le associazioni non riconosciute, invece, non ne- cessitano dell’atto pubblico per le modifiche.