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PRESENTACIÓN

CAPÍTULO I: INMOVILIZADO

CAPÍTULO X: HECHOS POSTERIORES AL CIERRE DEL EJERCICIO.

1. Hechos que ya existían al cierre del ejercicio........................................................................
2. Hechos que no existían al cierre del ejercicio.......................................................................

ANEXO NORMATIVO: NORMAS DE REGISTRO Y VALORACIÓN DEL PGC (RD 1514/2007).

Normas de registro y valoración PGC..........................................................................................

Más información sobre nuestro programa de Análisis de Balances

Presentación.

Desde el equipo de RCR Proyectos de Software , y aprovechando al tiempo, el 5º aniversario de la exitosa familia que conforman el grupo de trabajo que hay detrás de esta obra y que muestra su cara al público a través de la página web www.SuperContable.com, gracias por acompañarnos diariamente en su desempeño profesional.

Consideramos que la mejor forma de agradecer esa fidelidad y confianza depositada en nosotros es seguir trabajando para ustedes. Así, fruto de esta filosofía, hemos elaborado este pequeño manual con 45 casos prácticos que simplemente son una recapitulación de ejercicios de contabilidad comentados y fundamentados en las normas de registro y valoración del Plan General Contable que entró en vigor en enero de 2008.

Los casos seleccionados, no buscan aclarar conceptos extremadamente complejos ni tratar temas de investigación contable, simplemente recogen aquellas casuísticas que hemos considerado más relevantes, habituales y siempre con las limitaciones autoimpuestas para realizar un trabajo ágil, cómodo y eminentemente práctico.

En su desarrollo se han tratado distintas problemáticas desde el punto de vista de aplicación del Plan General Contable “Normal” (RD 1514/2007) y Plan General Contable “Pyme” (RD 1515/2007) y en algunos casos, cuando hemos considerado que pudiera resultar significativo, un mismo ejercicio ha sido resuelto desde la interpretación de las normas de registro y valoración de uno y otro “Plan”.

Un anexo normativo con, precisamente, las normas de registro y valoración del Plan General Contable (RD 1514/2007), sustenta la base normativa que resuelve los ejercicios presentados.

Desde el staff de www.SuperContable.com, mostrándonos una vez más a su disposición, GRACIAS.

Noviembre 2009.

1. INMOVILIZADO

1.1. Permutas

1.1.1. Permutas Comerciales

CASO PRÁCTICO Nº 1.

La Empresa RCRCR permuta un terreno que tenía alquilado por una máquina troqueladora.

• Valor de mercado de la máquina recibido es de 10.000 euros.
• Precio de adquisición del terreno entregado es de 7.000 euros.
• Prestación monetaria recibida de 5.000 euros.

Determinar el registro contable de la operación.

SOLUCIÓN Nº 1.

De acuerdo con la norma de valoración 2ª del Plan General de Contabilidad, en el caso de las permutas hemos de distinguir aquellas que tengan carácter comercial de aquellas otras que no lo tengan. En el caso presentado, estamos ante una permuta comercial, y tendrá esta consideración (según la referida norma de valoración) cuando exista una diferencia SIGNIFICATIVA respecto de:

• La configuración (riesgo, calendario e importe) de los flujos de efectivo del inmovilizado recibido difiere de la configuración de los flujos de efectivo del activo entregado; o

• El valor actual de los flujos de efectivo después de impuestos de las actividades de la empresa afectadas por la permuta, se ve modificado como consecuencia de la operación.

Realmente este tipo de permutas son una novedad en relación al Plan General Contable de 1990, pues permiten el reconocimiento no sólo de pérdidas, sino también de beneficios.

Habremos de contabilizar el inmovilizado material recibido valorándolo por el valor razonable del activo entregado más, en su caso, las contrapartidas monetarias que se hubieran entregado a cambio, salvo que se tenga una evidencia más clara del valor razonable del activo recibido y con el límite de este último. Las posibles diferencias, (ya mencionado) irán directamente al resultado del ejercicio.

Así, el hecho que determina el carácter de una permuta (comercial o no comercial) está en los flujos de caja originados por los nuevos bienes. Si el nuevo bien va a producir flujos de caja similares al antiguo, la valoración será la del antiguo, porque el coste de esos flujos de caja ya estaba recogido en el valor del bien. Ahora bien, si cambia la estructura de éstos, en la contabilidad debería aparecer el coste de estos nuevos flujos, que no podrá ser el coste del bien entregado, sino el valor razonable del bien entregado en el momento de la entrega. Para ver si varían los flujos de efectivo podremos fijarnos en:

• Plazo de obtención.
• Importes actualizados.
• Posibilidades para la obtención de estos flujos.

Luego una vez justificada la calificación de la permuta como comercial, porque cambian sustancialmente los flujos de efectivo, el aprovechamiento, del nuevo bien con respecto a los antiguos, el registro contable vendrá determinado por:

10.000 Maquinaria "recibida" (213) 5.000 Bancos c/c (572) a Inversiones en Terrenos y Bienes Naturales (221) 7. a Beneficios procedentes del Inmovilizado Material (771) 8. --- x ---

1.1.2. Permutas no Comerciales.

CASO PRÁCTICO Nº 2.

La Empresa RCRCR permuta una máquina troqueladora por otra de similares características.

• Valor de mercado de la nueva máquina es de 10.000 euros.
  • El precio de adquisición de la antigua máquina entregada es de 9.000 euros y su amortización acumulada de 3.000 euros.
• Efectivo entregado de 3.500 euros.

Determinar el registro contable de la operación.

De acuerdo con la norma de valoración 9ª del Plan General Contable (8ª en el PGC Pyme) la valoración de la deuda por el pago que ha sido aplazado habrá de realizarse a coste amortizado. Para este ejercicio el tipo de interés efectivo coincide con el tipo de interés nominal pues no existen gastos adicionales, comisiones, etc. (en cierta medida se simplifican los cálculos).

Al mismo tiempo la norma de valoración 2ª del PGC y PGC Pyme, establece que " en los inmovilizados que necesiten un período de tiempo superior a un año para estar en condiciones de uso, se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento del inmovilizado material y que hayan sido girados por el proveedor o correspondan a préstamos u otro tipo de financiación ajena, específica o genérica, directamente atribuible a la adquisición, fabricación o construcción. "

En este sentido, la operación se desglose de la siguiente forma:

. Pago contado = 290.000 euros. . Primer plazo = 145.000 euros + Segundo plazo = 145.000 euros = 290.000 euros.

Ahora bien, al realizarse el pago de lo aplazado con un interés del 6% anual, pagándose por cuotas constantes, tendremos:

290.000 = Q * (1,06) -1^ + Q * (1,06) -2^ ; luego Q = 158.176,70 euros.

La tabla que representa el coste amortizado vendría dada por: Año Coste Amortizado Inicial (Cai)

Tipo Interés Efectivo (Tie)

Interés Efectivo (Ie) Ie= Cai x Tie

Pagos (P) Coste Amortizado Final (Caf) Caf=Cai+Ie-P

Cambio en Coste Amortizado (Cai – P) 1 290.000,00 6% 17.400,00 158.176,70 149.223,30 140.776, 2 149.223,30 6% 8.953,40 158.176,70 0,00 149.223, 26.353,

. Registro contable de compra de la máquina (01.04.2010): 500.000 (233) Maquinaria en montaje 80.000 (472) HP IVA soportado a (57-) Tesorería 290. a (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P 140.776, a (173) Proveedores de Inmovilizado a L/P 149.223, --- x --- Para la contabilización de los intereses hemos de tener en cuenta que al ser imputables a distintos períodos (y no coincidir con el año natural) y estar calculados en relación al tipo de interés efectivo, 6%, tendremos: . 01.04.2010 / 31.12.2010 (9 meses) Æ 290.000 * (1,06 9/12^ - 1) = 12.954,49 euros. . 01.01.2011 / 31.03.2010 (3 meses) Æ (290.000 + 12.954,49) * (1,06 3/12^ - 1) = 4.445,51 euros. . 01.04.2011 / 30.09.2011 (6 meses) Æ 149.223,30 * (1,06 6/12^ - 1) = 4.411,49 euros. . 01.10.2011 / 31.12.2011 (3 meses) Æ (149.223,30 + 4.411,49) * (1,06 3/12^ - 1) = 2.254,41 euros.

. 01.01.2012 / 31.03.2012 (3 meses) Æ (149.223,30 + 4.411,49 + 2.254,41) * (1,06 3/12^ - 1) = 2.287,50 euros . TOTAL INTERESES = 12.954,49 + 4.445,51 + 4.411,49 + 2.254,41 + 2.287,50 = 26.353,40 Euros. . INTERESES A CAPITALIZAR = 12.954,49 + 4.445,51 + 4.411,49 = 21.811,19 Euros.

Así el Registro contable de los intereses y posterior activación de los mismos vendrá dado por:

. Devengo de intereses al cierre del ejercicio 31.12.2010: 12.954,49 (662) Intereses de Deudas a (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P 12.954, --- x --- . Devengo de intereses 31.03.2011: 4.445,51 (662) Intereses de Deudas a (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P 4.445, --- x --- . Pago de la cuota anual 01.04.2011: 158.176,70 (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P a (57-) Tesorería 158.176, --- x --- . Devengo de intereses 30.09.2011, finalización instalación: 4.411,49 (662) Intereses de Deudas a (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P 4.411, --- x --- . Capitalización de intereses al finalizar la instalación 30.09.2011: 21.811,19 (233) Maquinaria en montaje a (736) Incorporación al activo de gastos financieros 21.811, --- x --- . Finalización de la instalación 30.09.2011: 521.811,19 (213) Maquinaria a (233) Maquinaria en montaje 521.811, --- x --- . Devengo de intereses 31.12.2011: 2.254,41 (662) Intereses de Deudas a (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P 2.254, --- x --- . Reclasificación de Deuda 31.12.2011: 149.223,30 (173) Proveedores de Inmovilizado a L/P a (523) Proveedores de Inmovilizado a C/P 149.223, --- x --- . Devengo de intereses 31.03.2012:

En este sentido, en el momento en que la empresa adquiere la máquina debe plantearse el registro de la primera reparación a realizar y realizar las amortizaciones de forma separada al resto del valor del activo, pues éste habrá de amortizarse durante su vida útil mientras la reparación deberá amortizarse durante el tiempo que media entre la fecha de compra y la propia reparación prevista. Así la máquina habrá de ser amortizada en 25 años, mientras que cada reparación en períodos de 5 años. Procedemos al registro contable de la problemática:

. Compra de la maquinaria: (suponemos el pago se realizará en 6 meses) 500.000 Maquinaria (213) 80.000 HP IVA soportado (472) a Proveedores de Inmovilizado C/P (523) 580. --- x --- . Registro contable anual referido a la amortización de la máquina: (500.000 / 25 años) 20.000 Dotación a la Amortización de Maquinaria (681) a Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) 20. --- x --- . Registro contable a realizar durante 5 años referido a la amortización de la primera gran reparación: (80.000/5 años) 16.000 Dotación a la Amortización de Maquinaria (681) a Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) 16. --- x ---

Posteriormente, en el año 5 se produciría la gran reparación que finalmente tiene un coste de 90.000 euros. En este sentido, el coste real de la gran reparación habrá de reconocerse en el valor contable de la máquina en forma de sustitución, amortizándose hasta la siguiente gran reparación dentro de 5 años, mientras el coste y la amortización acumulada de la estimación de la gran reparación habrán de darse de baja, de la forma:

90.000 Maquinaria (213) 14.400 HP IVA soportado (472) 80.000 Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) a Maquinaria (213) 80. a Tesorería (57-) 104. --- x ---

La dotación a la amortización a realizar del año 6 al 10 respecto de la gran reparación vendrá dada por 90.000 / 5 años = 18.000 euros

18.000 Dotación a la Amortización de Maquinaria (681) a Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) 18. --- x ---

Posteriormente, en el año 10 se produciría la gran reparación que finalmente tiene un coste de 100.000 euros. Como hemos comentado anteriormente, el coste real de la gran reparación habrá de

reconocerse en el valor contable de la máquina en forma de sustitución, amortizándose hasta la siguiente gran reparación dentro de 5 años, mientras el coste y la amortización acumulada de la estimación de la gran reparación habrán de darse de baja, de la forma:

100.000 Maquinaria (213) 16.000 HP IVA soportado (472) 90.000 Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) a Maquinaria (213) 90. a Tesorería (57-) 116. --- x ---

La dotación a la amortización a realizar del año 11 al 15 respecto de la gran reparación vendrá dada por 100.000 / 5 años = 20.000 euros.

20.000 Dotación a la Amortización de Maquinaria (681) a Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) 20. --- x ---

Posteriormente, en el año 15 se produciría la gran reparación que finalmente tiene un coste de 108.000 euros y que siguiendo la línea argumental de párrafos anteriores responderá al registro contable:

108.000 Maquinaria (213) 100.000 Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) 17.280 HP IVA soportado (472) a Maquinaria (213)100. a Tesorería (57-) 125. --- x ---

La dotación a la amortización a realizar del año 16 al 20 respecto de la gran reparación vendría dada por 108.000 / 5 años = 21.600 euros

21.600 Dotación a la Amortización de Maquinaria (681) a Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) 21. --- x ---

De igual forma en el año 20 se produciría la gran reparación que finalmente tiene un coste de 115.000 euros implicará el siguiente registro:

115.000 Maquinaria (213) 18.400 HP IVA soportado (472) 108.000 Amortización Acumulada de Maquinaria (2813) a Maquinaria (213)108. a Tesorería (57-) 133. --- x ---

Así la Consulta número 3 del BOICAC número 44/DICIEMBRE DE 2000, pone de manifiesto este hecho y establece criterios para proceden en estos casos, distinguiendo varias posibilidades:

a) Inversiones que no se incorporan definitivamente al inmueble arrendado, como el mobiliario. b) Las inversiones se incorporan definitivamente al inmueble arrendado, como obras, pintura, instalaciones eléctricas, puertas, ventanas, etc.

En el primer caso, las inversiones se activarán en el balance en función de la naturaleza o destino de tales inversiones, siguiendo las instrucciones contenidas en el PGC y el Código de Comercio.

En el segundo caso también se considerarán gastos del ejercicio en función de su naturaleza, incluso si se trata de inversiones realizadas por el inicio de una actividad, las cuales anteriormente, con el plan antiguo, podían activarse como "gastos de primer establecimiento" y ser amortizadas en un plazo que no superior a cinco años, a no ser que la duración de dicha actividad fuese inferior.

Sin embargo, la consulta indica que para mantener intacto el objetivo de la imagen fiel, estos gastos pueden ser activados como inmovilizado intangible en determinados casos.

En este sentido, y trayendo a colación lo establecido en las normas contables específicas para entidades deportivas en donde se establece que los importes destinados a realizar "inversiones" sobre terrenos o instalaciones "alquilados, obtenidos por concesiones administrativas o cualquier otro tipo de cesión contractual", se pueden activar como activos intangibles, de forma que su amortización se realizará atendiendo a la vida del contrato, o la del elemento patrimonial correspondiente si fuese menor.

Así, cuando la inversión en los locales arrendados, esté motivada por la intención de obtener beneficios suficientes con los que cubrir su cuantía, se pueden activar como un inmovilizado intangible y amortizarlos durante su vida útil o por el período de duración del contrato si ésta es menor.

Según indica la consulta indicada, hay que diferenciar entre los bienes que quedan integrados en el local, de aquellos que son separables del mismo.

En este sentido, podemos ver que tanto el mobiliario (estanterías y mesas) como la ornamentación (cuadros, espejos, cortinas,..) pueden ser activados como inmovilizado material, en la cuenta 216 "mobiliario".

Los equipos informáticos tienen su cuenta específica en la 217 "Equipos para procesos de información"

Los gastos en los bienes que se integran en el local, como la instalación eléctrica, de aire acondicionado, la pintura y el suelo se podrán considerar como un inmovilizado intangible, para ello crearemos una cuenta en el grupo 20 que deje constancia de su naturaleza, como podría ser "inversiones en inmuebles arrendados".

La contabilización en este caso sería: ( sin tener en cuenta el IVA )

. Por los gastos en mobiliario y en los ordenadores, a 01.09.08:

35.000 Mobiliario (216) (10.000 + 20.000 + 5.000) 12.000 Equipos de procesos de información (217) a Bancos, c/c (572) 47. --- x ---

. Por los gastos en las obras de electricidad, aire y suelo:

35.000 Inversiones en inmuebles arrendados (21X) (20.000 + 10.000 + 5.000) a Bancos, c/c (572) 35. --- x ---

Respecto a su amortización, se realizará en función de su vida útil, sin que pueda exceder del período de duración del contrato del local. En este caso la vida útil se estima en 10 años, y el contrato tiene una duración mínima de 20. Por lo tanto el período de amortización será 10 años y los asientos a realizar a 31.12.08 los siguientes:

1.567 Amortización del inmovilizado material (681) (47.000/10 x 4/12) a A. Acumulada de mobiliario (2816) (35.000/10 x 4/12) 1. a A. Acumulada de equipos de información (2817) (12.000/10 x 4/12) 400 --- x ---

1.167 Amortización del inmovilizado intangible (680) (35.000/10 x 4/12) a A. Acumulada de Inmovilizado Intangible (280-) 1. --- x ---

A continuación presentamos el cuadro de la evolución de los gastos financieros, en su distribución anual, generados por la actualización de la provisión de desmantelamiento, cuyo asiento en los términos señalados en el asiento anterior, debería realizarse anualmente:

Año Interés 5% Provisión Acumulada

Valor Actual de coste de desmantelamiento Compra de Maquinaria 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020

TOTAL 11.582,

1.6. Venta de inmovilizado con pacto de recompra.

CASO PRÁCTICO Nº 7.

La sociedad RCRCR, SA vende con fecha 01.01.2010 un inmovilizado registrado por importe de 80.000 euros y una amortización acumulada de 20.000 euros. En el contrato de venta se establece un pacto de recompra del inmovilizado 2 años más tarde (01.01.2012) por importe de 92.450 euros.

Determinar el registro de la mencionada operación.

SOLUCIÓN Nº 7.

La norma de valoración 14 ª “Ingresos por ventas y prestaciones de servicios” del Plan General Contable establece " Sólo se contabilizarán los ingresos procedentes de la venta de bienes cuando se cumplan todas y cada una de las siguientes condiciones:

a) La empresa ha transferido al comprador los riesgos y beneficios significativos inherentes a la propiedad de los bienes, con independencia de su transmisión jurídica. Se presumirá que no se ha producido la citada transferencia, cuando el comprador posea el derecho de vender los bienes a la empresa, y ésta la obligación de recomprarlos por el precio de venta inicial más la rentabilidad normal que obtendría un prestamista. "

En este sentido la operación aquí contemplada no resulta (de acuerdo a los criterios marcados por el PGC, una venta de inmovilizado sino una operación de financiación con garantía, la del propio elemento).

Así el registro a realizar sería el de una deuda: 80.000 Bancos c/c (572) a Deudas a Largo Plazo 80.000, --- x ---

En este sentido el tipo de interés de la operación vendría dado por:

80.000 * (1 + i)^2 = 92.450 Æ i = 7,5%

Así a la finalización del ejercicio habremos de imputar como intereses los generados a lo largo del año 2010, de la forma: 6.000 Intereses de Deudas (662) a Deudas a Largo Plazo (171) 6.000, --- x ---

También realizaríamos la correspondiente reclasificación de deudas, pues el pago se producirá a la finalización del siguiente ejercicio: 86.000 Deudas a Largo Plazo (171) a Deudas a Corto Plazo (521) 86.000, --- x ---

A la finalización del ejercicio 2011, tendríamos: 6.450 Intereses de Deudas (662) a Deudas a Corto Plazo (521) 6.450, --- x ---

Realizar la recompra del inmovilizado: 92.450 Deudas a Corto Plazo (521) a Bancos c/c 92. --- x ---

1.7. Inmovilizado mantenido para la venta.

CASO PRÁCTICO Nº 8.

La sociedad RCRCR, SA, compró una nave con fecha 01.01.2010 para el desarrollo de su actividad empresarial por importe de 300.000 euros (80.000 corresponden al valor del suelo). La vida útil del inmueble es de 30 años y tiene un valor residual de 10.000 euros. Con fecha 01.07.2011 decide ponerse la nave a la venta pues ya no se va a dedicar al desarrollo de la actividad empresarial (para lo cual fue adquirida otra nave más amplia), solicitando, en este sentido, los servicios de un tasador y un agente inmobiliario que cobran por sus servicios 500 euros y un 2% del importe de la operación respectivamente, tasada en 295.000 euros (más impuestos). Al mismo tiempo para la puesta en condiciones de uso de la nave, se han gastado 2.000 euros en acondicionamiento (pintura, limpieza, diversos arreglos, etc.)