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Asignatura: apuntes tributario, Profesor: luz calero, Carrera: Comercio, Universidad: UCM
Tipo: Apuntes
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Profª Drª. María Luz Calero García Profesora Titular de Derecho Financiero y Tributario Facultad de Comercio y Turismo Grado en Comercio. Universidad Complutense de Madrid
A) Fundamentos. La relación jurídico-tributaria. B) Concepto de obligación tributaria. C) Características.
A) Concepto. B) Características. C) Elementos. D) Hecho imponible exento y no sujeto. a) Concepto. b) Caracteres de la exención. c) Clases.
3.3.- NACIMIENTO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA. EL DEVENGO. A) Concepto. B) Devengo del tributo. a) Concepto. b) Devengo de la deuda tributaria.
3.4.- LA EXTINCIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.
A) El pago. B) La prescripción. C) Otros modos de extinción. a) Compensación. b) Condonación. c) Insolvencia probada del deudor.
correspondientes situaciones de deber en el administrado.
Para finalizar podemos señalar que la obligación tributaria es, pues, el vínculo jurídico-tributario fundamental y principal. Es el núcleo de toda relación jurídico-tributaria y el núcleo y el centro de todos los estudios científicos de Derecho tributario.
C) Características.
De la inicial definición de obligación tributaria se desprenden las notas que la caracterizan: es una obligación establecida por Ley, por tanto, es una obligación ex lege , es una obligación de Derecho público y es, por último, una obligación de dar , cuyo objeto es la entrega de una suma de dinero. Vamos analizar cada una de estas notas.
a) En primer lugar, en los Ordenamientos en que, como sucede en el nuestro, los textos constitucionales consagran el principio de legalidad tributaria, la obligación tributaria debe configurarse, como una obligación ex lege. Es la ley la que debe determinar los hechos cuya realización implique el nacimiento de la obligación tributaria. Es la ley la que debe establecer los tributos y la que debe contener su disciplina fundamental.
Sin embargo, no se cumple este mandato en todos los supuestos. En efecto en nuestro ordenamiento pueden constatarse algunas desviaciones frente al mandato constitucional de que sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter público
con arreglo a la Ley, esto sucede cuando se produce una delegación o autorización legislativa, o cuando el legislativo faculta al Gobierno a establecer por Decreto un tributo. Pero aún en estos supuestos la obligación tributaria sigue considerándose como una obligación ex lege.
b) En segundo lugar, la obligación tributaria, en cuanto vínculo jurídico que une a un ente público acreedor que actúa como tal ente público con un particular o con otro ente público deudor, es una obligación de Derecho público. Aunque es preciso indicar que en lo esencial no difiere en absoluto de la obligación de Derecho privado.
c) Por último, la obligación tributaria es una obligación de dar , cuyo objeto es la entrega de una suma de dinero. Ello deriva del carácter pecuniario de la prestación debida, cuyo fin es el suministro de medios financieros al Estado para que éste, empleándolos indistintamente, pueda conseguir sus propias finalidades. Sólo así la obligación tributaria es el medio jurídico de realizar el efectivo reparto de las cargas públicas entre los ciudadanos de acuerdo con su capacidad económica.
Pero es preciso tener en cuenta que a pesar de señalar que su objeto es la entrega de una suma de dinero, también puede realizarse el pago de la deuda mediante la entrega de bienes. Y así viene recogido en el art. 20 del actual RGR, así como en el art. 73 de la Ley del Patrimonio Histórico Español.
A.- Concepto.
La LGT define el hecho imponible en su artículo 20.1 como: “ el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal ”.
Es indudable que corresponde, por tanto, al criterio discrecional
c) Finalmente, también incluye el art. 20 el efecto derivado de la realización del hecho imponible al decir que "origina el nacimiento de la obligación tributaria". Se recoge de esta forma el efecto principal que el hecho imponible produce.
C.- Elementos.
Los elementos del hecho imponible a destacar son: el objetivo, el subjetivo, el territorial y el temporal. A ellos se dedican las siguientes reflexiones:
a) La doctrina contrapone dos elementos en el hecho imponible: el objetivo y el subjetivo. El primero está constituido por las situaciones contempladas por el legislador para el establecimiento de un tributo. Las más importantes modalidades que puede ofrecer son:
b) El elemento subjetivo refleja la especial situación en que debe encontrarse una persona para resultar obligada al pago del tributo. Esta situación debe venir establecida en la Ley, en aplicación del principio de
legalidad. En otros temas se estudian los principales problemas que plantean los sujetos pasivos tributarios.
De la definición legal del hecho imponible del artículo 20 se deriva que se comprende en la misma tanto el elemento objetivo como el subjetivo, ya que si no existe este último no pude nacer una obligación tributaria a cargo de una persona.
Se completan los dos elementos citados con la referencia, por la doctrina, a los aspectos territorial y temporal del hecho imponible.
c) El nacimiento de la obligación tributaria tiene necesariamente que producirse en un territorio determinado. De aquí el interés que presenta el aspecto espacial o territorial del hecho imponible, ya que determina la eficacia de las normas tributarias en el espacio.
d) El aspecto temporal deriva de la necesidad lógica de que todo hecho imponible debe realizarse en el tiempo. Consecuencia de ello será que la duración mayor o menor del hecho imponible influirá en la forma de determinar el momento en que la obligación nace, es decir, el devengo, a cuyo estudio nos dedicamos a continuación.
D.- Hecho imponible exento y no sujeto.
a) Concepto.
Podemos decir que hay exención cuando una norma, llamada norma de exención, evita el nacimiento de una obligación tributaria en un determinado caso, obligación que hubiera surgido de no existir dicha norma, como consecuencia de la realización del hecho imponible.
Conviene no confundir las exenciones con los supuestos de no sujeción. Son hechos no sujetos todos aquellos que no han sido recogidos por el legislador como hechos imponibles. Se trata de hechos que no realizan la hipótesis prevista por la Ley, y por ello no nace la obligación tributaria.
c) Clases.
De entre las diversas clasificaciones que pueden hacerse de las exenciones, entresacamos las siguientes:
A.- Concepto.
Existen diferentes teorías a cerca de dicho nacimiento pero vamos a ceñirnos a la más clásica consistente en que: el nacimiento de la obligación tributaria se conecta con la realización del hecho imponible.
Como sabemos el medio jurídico de que se vale el legislador para procurar los ingresos al erario público es el de la obligación pecuniaria, que surge para el contribuyente cuando se cumplen determinados presupuestos de hecho recogidos en la Ley.
Con arreglo a esta teoría, la Ley determina abstractamente unos supuestos de hecho que pueden darse o no en la realidad, pero que una vez que se producen originan de forma necesaria el nacimiento de la obligación tributaria.
Dicho nacimiento determina que queda obligada al pago la persona física o jurídica, que se encuentre ante un supuesto de hecho, o hecho imponible, recogido en una Ley. Así, la persona que sea titular de un derecho de propiedad sobre un inmueble vendrá obligada al pago del IBI, ya que se da el hecho imponible de dicho impuesto. Igual ocurre cuando se perciben rendimientos como compensación del trabajo personal prestado, que por ser parte de la renta del sujeto pasivo su obtención constituye el hecho imponible del IRPF, originando el nacimiento de una obligación tributaria a cargo del mismo.
De esta manera quedan perfectamente relacionados el hecho imponible y el nacimiento de la obligación tributaria. El hecho imponible al realizarse, produce el nacimiento de la obligación tributaria.
B.- Devengo del tributo.
a) Concepto.
La realización del hecho imponible determina el nacimiento de la obligación tributaria. El devengo del tributo señala el momento en que realizado el hecho imponible nace la obligación de contribuir que es una obligación ilíquida.
El momento de nacimiento de la obligación tributaria, como
Dadas las posibles confusiones que pueden producirse entre el devengo del tributo y el devengo de la deuda tributaria vamos a tratar de delimitar ambos conceptos.
Con la realización del hecho imponible nace la obligación tributaria y el devengo del tributo, pero esto no es suficiente para el establecimiento del tributo. Es necesario además que se fije la cuantía exacta de la obligación tributaria para su posterior recaudación.
Conforme a este esquema, la LGT dispone que toda liquidación reglamentariamente notificada al sujeto pasivo constituye a éste en la obligación de satisfacer la obligación tributaria. Y es en este momento, cuando se produce el devengo de la deuda tributaria.
En el supuesto de que un tributo sea autoliquidable, es decir, liquidado por el propio contribuyente, como es el caso del IRPF, del devengo de la deuda tributaria se produce en el momento en que se efectúa el cálculo de la cuota tributaria a ingresar.
Concluyendo por tanto:
3.4- EXTINCIÓN: EL PAGO, LA PRESCRIPCIÓN Y OTROS MODOS.
La LGT señala como formas de extinción de la obligación tributaria el pago, la prescripción y otras formas de extinción, entre las que incluye la compensación, la condonación y la insolvencia del sujeto pasivo cuando se verifiquen las condiciones establecidas en la propia
ley.
A.- El pago.
El pago no adopta en el Derecho tributario una estructura diversa a la que tiene como modo general de cumplimiento de las obligaciones. De aquí la consecuencia de que las normas de Derecho privado son aplicables, al pago de las deudas impositivas, en tanto no hayan sido implícita o explícitamente derogadas por las disposiciones particulares del Derecho tributario.
El pago puede ser definido , como el cumplimiento de la prestación basado en la entrega de una suma de dinero en concepto de tributo.
El sujeto legitimado para el cobro va a ser la Administración, puesto que es la parte acreedora de la relación jurídico-tributaria, pero, el cobro no se realiza siempre por la Administración a través de sus órganos competentes, sino también por medio de personas y entidades que aparezcan expresamente autorizadas para ello, como las Cajas del Tesoro, oficinas recaudadoras o entidades debidamente autorizadas que sean competentes para su admisión. Si el pago se realiza a órganos no autorizados, no competentes, el sujeto pasivo no se habrá liberado del cumplimiento de la obligación tributaria.
La diferencia entre órganos competentes y autorizados, es que los competentes forman parte de la Administración, mientras que los autorizados son aquellas entidades que no perteneciendo a la misma, están dotados de autoridad, para participar en la actividad de recaudar las deudas tributarias.
El sujeto legitimado para el pago va a ser el deudor u obligado tributario, puesto que no sólo podrán pagar los contribuyentes, sino también los sustitutos, responsables o sucesores de la deuda tributaria. Pero además, el Reglamento General de Recaudación establece que, además de los obligados, puede efectuar el pago cualquier persona que
señalados en la Ley.
Las deudas tributarias que se encuentren en período voluntario o ejecutivo podrán aplazarse o fraccionarse en los términos que se determinen reglamentariamente y previa solicitud del obligado tributario, cuando su situación económico-financiera le impida, de forma transitoria, efectuar el pago en los plazos establecidos.
No podrán ser objeto de aplazamiento o fraccionamiento las deudas tributarias cuya exacción se realice por medio de efectos timbrados; ni tampoco las correspondientes a obligaciones tributarias que deban cumplir el retenedor o el obligado a realizar ingresos a cuenta, salvo en los casos y condiciones previstos en la normativa tributaria.
Todo el que, conforme a las normas que lo regulan, efectúe el pago de una deuda tributaria tiene derecho a que se le entregue el justificante correspondiente a dicho pago.
Los justificantes del pago en efectivo serán según los casos: los recibos, las cartas de pago, las certificaciones acreditativas del ingreso efectuado, o cualquier otro documento al que el Ministerio de Economía y Hacienda otorgue este carácter. Cuando se empleen efectos timbrados, los propios efectos debidamente inutilizados, constituyen el justificante de pago.
B.- La prescripción.
La relación obligatoria de Derecho tributario se puede extinguir también, como en general todas las obligaciones (artículo 1930 del Código Civil) por prescripción.
El silencio de la relación jurídica durante un plazo de tiempo determinado por la Ley , significa la extinción de la deuda y, por tanto, la del correspondiente derecho de crédito de la Administración.
La prescripción en la obligación tributaria responde al mismo fundamento y sirve al mismo principio que la prescripción en general y sus esquemas normativos fundamentales son igualmente los mismos que se aplican a las obligaciones en general. Sin embargo, en materia tributaria presenta algunas peculiaridades y son las que vamos a analizar.
La LGT dispone que prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos y acciones:
Los plazos de prescripción a que se refieren los dos primeros supuestos se interrumpen por cualquier acción administrativa realizada con conocimiento formal del sujeto pasivo, conducente al reconocimiento, regularización, inspección, aseguramiento, comprobación, liquidación y recaudación del impuesto devengado por cada hecho imponible.
Por último, la prescripción se aplicará de oficio , sin necesidad de que la invoque o excepcione el sujeto pasivo.
C.- Otros modos de extinción.
a) Compensación.
