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FISCALIDAD EMPRESARIAL
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO
Es el más complejo. Se regula por la LIVA 37/92, del 28 de diciembre, y en su correspondiente Reglamento 1624/22, del 29 de diciembre.
Es un impuesto armonizado por la Unión Europea, que dicta disposiciones de obligado cumplimiento para todos los Estados miembros, en concreto, en este caso, la Directiva 112/2006. Si el Estado contraviene la Directiva es inaplicable porque es superior al ordenamiento jurídico español.
1. HECHO IMPONIBLE
Son tres los supuestos gravados:
- Entregas de bienes y prestaciones de servicios realizados por empresarios o profesionales.
- Adquisiciones intracomunitarias de bienes realizados por empresarios o profesionales (importación dentro de la Unión aduanera) aunque hay algún supuesto en los que se realizan por sujetos no empresarios o profesionales, como es el caso de la adquisición intracomunitaria de medios de transporte nuevos.
- Importaciones de bienes que se realicen por cualquier sujeto (empresario, profesional o particular).
Ceuta y Melilla se consideran importaciones. La diferencia con Canarias es que al no formar Ceuta y Melilla parte de la Unión aduanera va a devengar, aparte del IVA por importación, los derechos arancelarios, mientras que la importación que procede de Canarias solo el IVA.
2. FUNCIONAMIENTO
Es un impuesto que se liquida trimestralmente. En los 20 primeros días de abril, julio y octubre y en los 30 primeros de enero, como excepción.
Tendrá que presentarse la correspondiente operación del IVA. Ej: del 1 de julio hasta septiembre la liquidación podrá hacerse hasta el 20 de octubre (con la excepción de enero, que es hasta el día 30).
3. AUTOLIQUIDACIÓN
La fórmula es: IVA devengado – IVA soportado. El resultado es el IVA a ingresar.
El devengado es el que se origina por las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por el sujeto pasivo. Ese IVA se calcula aplicando el tipo impositivo del impuesto al precio de venta. Además, debe ser repercutido al cliente, es decir, satisface el precio de la entrega del bien y, junto con este, el correspondiente impuesto devengado. Ej: IVA de 30€ = 6.30€. Precio final: 36.30€.
El soportado será el que se devenga en las adquisiciones de bienes y servicios realizados por el empresario y que, lógicamente, le habrá sido repercutido por su proveedor.
El empresario cuando adquiere un bien o servicio estará soportando el IVA correspondiente a esa adquisición y cuando realiza la entrega de un bien o servicio estará repercutiendo el IVA a su cliente.
En pocas palabras: el devengado será el que el empresario cobra a sus clientes y el soportado el que paga al proveedor.
Hay dos situaciones : que lo que yo he cobrado a mis clientes sea superior a lo que yo he pagado a mis proveedores y tendré que ingresar la diferencia; y viceversa, es decir, que lo que yo haya pagado sea superior a lo que yo haya cobrado y se me compensará o devolverá.
En los tres primeros trimestres el negativo será a compensar y en el cuarto, si es negativo, será devolver (se va acumulando).
Ejemplo 1: supongamos que en una empresa:
Primer trimestre: IVA devengado: 300; IVA repercutido: 200. A ingresar 100.
Segundo trimestre: IVA devengado: 400; IVA repercutido: 500. A compensar 100.
Tercer trimestre: IVA devengado: 500; IVA repercutido: 550. A compensar 50.
Cuatro trimestre: IVA devengado: 600; IVA repercutido: 700. A devolver 100, que por acumulación serían 250.
Ejemplo 2:
Precio IVA devenga
PVP IVA soport
IVA a ingresar
tienen ninguna competencia normativa y la competencia de gestión es íntegra del Estado.
Suponemos una cadena en la que la materia prima es de 200€, la materia transformada 300€, del comerciante mayorista 600€ y del minorista 800€
Fases Precio Devengado Valor Añadido PVP Soportado A ingresar Mat. prima 200 42 200 242 0 42 Transformación 300 63 100 363 42 21 Mayorista 600 126 300 726 63 63 Minorista 800 168 200 968 126 42 168
5. ÁMBITO TERRITORIAL DE APLICACIÓN
Se aplica sobre el territorio peninsular y las islas Baleares así como el mar territorial, que son 12 millas náuticas, y el espacio aéreo correspondiente a estos territorios. Por ello, existen territorios en los que no se aplica : islas Canarias ni Ceuta ni Melilla. Sin embargo, mientras que Ceuta y Melilla no forman parte de la Unión aduanera, el archipiélago canario sí forma parte.
Esto último tiene repercusiones debido a que en una mercancía de un Estado miembro a las islas Canarias no se devengará la renta aduanera. La mercancía procedente de un tercer Estado miembro a Ceuta o Melilla se devenga la renta aduanera porque no forman parte de la Unión. Originará también uno de los tres hechos imponibles del IVA: el de la importación. Por tanto, se producen dos tributos en Ceuta y Melilla : renta de aduanas e IVA de importación. En el caso de Canarias (un tercer Estado a Canarias) tan solo el IVA de importación.
Si las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizan el hecho imponible del IVA sabemos que hay otro impuesto que lo grava también: el ITPAJD (hecho imponible: transmisiones entre particulares a título oneroso de bienes y derechos así como la constitución y ampliación de una serie de derechos). Todos estos actos constituyen también una entrega o una prestación de servicios desde el punto de vista del IVA. Ej: constitución de un arrendamiento. Sin embargo, la ley declara que ambos impuestos son incompatibles , es decir, o se produce uno u otro.
¿Cómo se determina cuál de los dos impuestos se va a devengar? Si la operación la realiza un empresario o profesional en el desarrollo de su actividad se gravará en el IVA y no en el ITPAJD (que es para particulares). Hay dos excepciones a esta regla general, es decir, un acto realizado por un acto empresario o profesional va a tributar en el ITPAJD: la primera es, una serie de operaciones que la ley establece que van a tributar en el impuesto de ITPAJD cuando estén exentas en IVA (estas operaciones son:
entregas, arrendamientos, constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre bienes inmuebles) Ej: arrendamiento de vivienda. La segunda es, bienes inmuebles que forman parte de una unidad empresarial cuando esta unidad es transmitida y se produce la no sujeción al IVA. No quedarán sujeta al IVA la transmisión de un conjunto de elementos que formando parte de un patrimonio empresarial o profesional de un sujeto constituyan una unidad económica en el transmitente capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. Ej: transmito un restaurante. Aunque los bienes inmuebles comprendidos dentro de esa transmisión tributarán por el ITPAJD.
Aclaración : en estas dos excepciones nos encontramos con un empresario o profesional que al realizar la transmisión no tributa por el IVA, sino por el ITPAJD.
6. HECHOS IMPONIBLES (DETALLADAMENTE)
A. ENTREGAS DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS
(OPERACIONES INTERIORES)
Para que se realice este hecho imponible hace falta la concurrencia de seis requisitos :
- La realización de la entrega de un bien o prestación de un servicio a título oneroso aunque existe alguna excepción como en los autoconsumos, donde no es necesaria la concurrencia de la onerosidad.
- La entrega del bien o la prestación del servicio la realice un empresario o profesional.
- Esa entrega o prestación se realice en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional del sujeto.
- La entrega o prestación se localice dentro del territorio de aplicación del impuesto.
- La operación en cuestión no se declare por la ley como operación no sujeta.
- La operación tampoco se declare exenta.
Dándose todos se va a realizar este primer hecho imponible. Desglosamos los requisitos:
a. ENTREGA DE UN BIEN
Existirá entrega de bienes cuando se transmita el poder de disposición sobre un bien corporal aun cuando esa transmisión se realice de forma forzosa en virtud de
- El autoconsumo de bienes , que existirá en los siguientes supuestos (4) : cuando se pasan bienes del patrimonio empresarial al patrimonio personal o se destinan al consumo privado del sujeto; cuando se transmite el poder de disposición sin contraprestación de bienes integrantes del patrimonio empresarial o profesional. Ej: donación ; también es autoconsumo de bienes el paso de bienes de un sector a otro sector diferenciado de actividad (que son aquellos que tienen un grupo distinto en la clasificación nacional de actividades económicas siempre que el porcentaje de deducción aplicable en uno u otro sector exceda en más de 50 puntos porcentuales); y cuando se afectan existencias de la empresa como bienes de inversión. Ej: compro montajes de ordenadores y lo destino a mis ordenadores. Ahora bien, en este supuesto de afectación de existencias a bienes de inversión no existirá autoconsumo en el caso de que el sujeto hubiera podido deducir íntegramente el impuesto soportado si en lugar de afectar esa existencia a bien de inversión la hubiera adquirido a un tercero.
- Las transferencias de bienes realizadas por empresarios o profesionales a otro Estado miembro de la Unión Europea para afectarlos en ese Estado a sus necesidades empresariales.
b. PRESTACIÓN DE SERVICIOS
Existirá prestación de servicios siempre que nos encontremos ante una operación sujeta que no sea entrega de bienes, adquisición intracomunitaria o importación. En el párrafo segundo del artículo 11 enumera unos supuestos de prestación de servicios (5) :
- Las ejecuciones de obra que no sean entregas (sobre un inmueble y el que ejecuta la obra aporta materiales por debajo del 40%). En las ejecuciones de obras mobiliarias estaremos ante una entrega de bienes, salvo que no aporte todos los materiales, que será prestación de servicios.
- Son también prestación de servicios entre comitente y comisionista cuando el comisionista actúa en nombre ajeno.
- Los autoconsumos de servicios.
- La aplicación a fines ajenos a la actividad de bienes del patrimonio empresarial.
- Las prestaciones de servicios realizadas a título gratuito.
Ejemplos:
Supongamos un empresario que tiene un asadero de pollos. Se dedica a la venta de pollos asados y comida casera para llevar, ¿estamos ante una entrega de bienes o una prestación de servicios? Es una entrega de bienes porque no se consume en el mismo lugar donde se prepara, sino que se lo lleva (art. 11.2.9º LIVA).
Un cliente que ha adquirido un vehículo y para su financiación hace un contrato de arrendamiento financiero. 36 cuotas mensuales de 1000 más 30000 precio de opción de compra. Transcurridos los 6 primeros meses de vigencia del contrato, el contribuyente firma una cláusula adicional en la que se compromete a ejercitar la opción a la finalización de los tres años. Hasta los 6 meses se liquidarán como prestación de servicios y, a partir de ese momento, estaremos ante una entrega de bienes.
Una asesoría fiscal ha adquirido a una empresa informática un paquete de Windows 10 y un programa específico para la gestión de clientes que ha sido diseñado por esa empresa. El paquete es una entrega de bienes y el programa es una prestación de servicios.
Una señora que se dedica a impartir clases de salón por las tardes. Prestación de servicios.
Un sujeto que adquiere un aparato de aire acondicionado de un establecimiento de electrodomésticos. El precio asciende a 1800 más 300 adicionales correspondientes a la instalación y montaje del aparato. Entrega en el aparato y prestación en la instalación y montaje.
Un letrado, Antonio, asiste a otro señor, Pedro, en un asunto de complejidad. Sin embargo, por la amistad decide no cobrarle la minuta devengada que asciende a 2500. ¿Qué repercusión tendrá en el IVA de Don Antonio? Es un autoconsumo de servicios.
Una empresa de gas se va a implantar en un municipio llevando el combustible a las calles del centro de ese municipio. ¿Qué consideración tendrá la instalación de la toma de gas en un domicilio? ¿Y del suministro del mismo una vez iniciado esto? La instalación es una prestación de servicios y el suministro es una entrega de bienes (art. 8.1 LIVA).
Una empresa promotora transmite un solar de su propiedad a un particular. ¿Sujeta al IVA o no? Sí, es una entrega de bienes. Esta misma empresa decide dar en arrendamiento 25 plazas de aparcamiento. ¿Sujeta al IVA o no? Sí, es una prestación de servicios. Ahora pone a la venta 25 viviendas de su última promoción. ¿Sujeta al IVA? Sí, en concepto de entrega de bienes.
Una empresa promotora le encarga la ejecución de una promoción a una empresa constructora de tal manera que en el contrato se establece que la empresa promotora aportará todos los materiales. Entrega de bienes.
Una empresa promotora lleva a cabo una promoción de viviendas. La ejecución de la obra se contrata con una empresa constructora, A, por importe de 6500000. La empresa A subcontrata la instalación eléctrica con la empresa B por 250000, la carpintería con otra empresa, C, por 500000 y la fontanería con la empresa D por
300000. Todas las empresas citadas aportan los materiales. Una vez terminada la promoción se procede a la venta de las viviendas. Todos son diferentes entregas de bienes.
Juan es un funcionario y adquirió a otro particular, Antonio, una parcela para construir un chalet para usos particulares. La ejecución de la obra la contrató con una empresa constructora. A los 6 meses de haber terminado la construcción, Juan es trasladado por ascenso a otra ciudad y vende el chalet a Pedro. ¿Cuántas operaciones tributan en el IVA? Solo habría una, la prestación de servicios o entrega de bienes (dependiendo de si excede el 40% o no) que realiza la empresa constructora. La venta del chalet es una entrega, pero no queda sujeta al IVA porque no construyó con intención de vender, sino de habitar y falta el segundo requisito: no es empresario a efectos del IVA.
Don Manuel es propietario de un apartamento que tiene arrendado a Juan. ¿Tributará dicha operación en el IVA o en el ITPAJD? Al arrendar se convierte en un empresario y es en el desarrollo de su actividad porque cede el uso de un bien y al ser arrendador esa sería su actividad (prestación de servicios). Aun así, el arrendamiento de vivienda está exento de IVA y tributa en el ITPAJD aunque el que la realice sea un empresario o profesional.
El mismo del supuesto anterior tiene una plaza de aparcamiento que tiene arrendada a un señor. ¿Tributará esa operación en el IVA? Sí, por prestación de servicios. El arrendador siempre es un empresario en el desarrollo de su actividad.
Este mismo señor, tiene en otro edificio un piso y una plaza de aparcamiento que se las tiene arrendadas las dos a otro señor. ¿Tributará en el IVA? No, el arrendamiento de vivienda está exento de IVA y cuando se alquila conjuntamente se le da la misma consideración que a la vivienda.
Gabriel, empleado de banca, se dedica por las tardes de forma desinteresada a llevar la contabilidad de una ONG. ¿Tributará en el IVA? No, es una prestación de servicios y es un profesional, pero es a título gratuito.
Don Felipe, particular, que tiene un pequeño solar en el centro de Maracena ha decidido promover la construcción de un edificio de cuatro viviendas para venderlas. Terminada la construcción vende tres y se queda con la cuarta para habitarla. La ejecución de la obra se la encarga a una empresa constructora. ¿Cuántas operaciones tributan en el IVA? El encargo de la construcción, que será una entrega de bienes. La venta de las tres viviendas ya que promueve con la intención de vender. La vivienda que se queda para habitarla también tributará también por autoconsumo de bienes ya que la construye para venderla, pero al final la habita.
Un particular, Antonio, que tiene un local de negocio lo tiene arrendado a un empresario. El empresario traspasa el arrendamiento del local a un segundo empresario. ¿El traspaso tributará en el IVA y, en consecuencia, si el primer empresario tendrá que repercutir IVA al segundo por esa operación de traspaso? Sí tributa, es una prestación de servicios. La realiza un empresario en el desarrollo de su actividad (transmisión de bienes o derechos afectos a su actividad) y tiene que repercutirlo.
Tenemos tres sociedades promotoras. Cada una de ellas es titular de un solar contiguo. Aportan cada una su solar a una sociedad de nueva creación. Una vez realizada la
aportación se procede a la agrupación de las tres fincas en una sola para edificar un edificio de 90 viviendas. Una vez terminada la edificación se disuelve la sociedad. Cada una de las empresas promotoras se adjudica 30 viviendas y realiza la transmisión de las mismas a terceros. ¿Operaciones sujetas a IVA? Una aportación de bienes de tres empresas a una sociedad, que es una entrega de bienes de empresarios en el desarrollo de su actividad porque se trata de una sociedad mercantil que lleva a cabo una actividad económica y sí tributa. La ejecución de obra de las 90 viviendas, que es una entrega de bienes (si excede la aportación de los materiales del 40%), que la hace un empresario en el desarrollo de su actividad. La entrega de bienes de las 30 viviendas a cada uno de los socios por la disolución realizado por empresario o profesional en el desarrollo de su actividad aun con ocasión del cese. Y la venta a las viviendas son también entregas de bienes realizadas por empresario en el desarrollo de su actividad. Cada uno repercutirá el IVA y lo soportará el consumidor final.
Una sociedad limitada se dedica a la venta de ordenadores que ella misma monta. Esta empresa ha donado una partida de ordenadores al hogar del pensionista del municipio y ha afectado otro de los ordenadores montados por ella a su oficina. ¿Tributan en el IVA dichas operaciones? La donación es un autoconsumo y tributa. La afectación en principio es un autoconsumo de bienes, pero no tributa cuando si en lugar de afectar ese ordenador de su existencia a su oficina lo adquiere de un tercero puede deducirse el IVA.
Un empresario dedicado al montaje de muebles. Ha regalado un comedor a su sobrino, otro lo ha destinado a su patrimonio personal y, finalmente, ha recubierto la oficina con estanterías fabricadas por la empresa. El regalo es autoconsumo de bienes, lo del patrimonio personal es autoconsumo de bienes y las estanterías son autoconsumo, salvo que el empresario hubiera podido deducir el IVA soportado por haberlo adquirido por un tercero.
Un letrado granadino se acaba de jubilar y vende el piso en el que tenía su despacho a un particular. ¿Estará sujeta a IVA? La entrega de bienes del piso es realizada por un profesional en el desarrollo de su actividad porque es un bien afecto a esta aun cuando haya cese de la actividad. Está sujeto, sin perjuicio de que esté exenta en el IVA y tribute en el ITPAJD.
Un señor es agente comercial y tiene suscrito un contrato de comisión de venta con una empresa dedicada a la fabricación de productos de limpieza. En ese contrato, Fernando se obliga a vender los productos de esa empresa a los comerciantes minoristas contratando con ellos en nombre propio a cambio de una comisión sobre el precio de venta. ¿Operaciones sujetas al impuesto? La entrega de bienes que realiza el comisionista con la empresa de limpieza y la entrega del comitente al comisionista.
Este mismo agente comercial tiene suscrito otro contrato de agencia con una empresa dedicada a la fabricación de chocolate de acuerdo con el cual actuará en nombre de su comitente en sus relaciones con terceros. Cuando el agente realice una venta habrá entrega de bienes y prestación de servicios entre comitente y comisionista.
Una promotora granadina ha realizado una promoción en la costa francesa habiendo vendido todos los apartamentos a ciudadanos residentes en Granada. ¿Tributarán en el IVA español esas ventas? No, tributarán en Francia porque es la entrega de un bien inmueble y está situado allí.
Una promotora malagueña ha realizado una promoción de viviendas en Melilla. ¿Tributarán las ventas de esas viviendas en el IVA? No, no forma parte de la Comunidad.
Una empresa granadina dedicada a la fabricación de muebles ha vendido una partida a un vendedor marroquí. ¿Tributará en el IVA esa venta? Sí, los bienes son objeto de expedición o transporte y este se inicia dentro del territorio, pero al mismo tiempo esa operación constituye una exportación y las operaciones que constituyen exportación están exentas de tributar.
Una empresa de Motril, que produce muebles de oficina, ha vendido una partida a una empresa francesa dedicada al equipamiento de oficina. ¿Tributará en el IVA español? Se inicia el transporte aquí y sería una entrega intracomunitaria. Desde el punto de vista francés sería una adquisición intracomunitaria. La entrega intracomunitaria quedará exenta de origen y tributará en destino como adquisición intracomunitaria del bien.
Un empresario de Maracena dedicado a la fabricación de CDs y DVDs vende un millón de unidades a una empresa de Detroit. La entrega se efectúa en el puerto de Motril, desde donde la empresa estadounidense trasladará el género a su país. ¿Tributará en IVA dicha operación? Estamos ante una entrega de bienes que no son objeto de expedición o transporte y se localizaría en el territorio, pero es una exportación indirecta ya que la empresa de Detroit lleva el género a su país. Si estamos ante una exportación directa o indirecta quedará exenta de IVA.
Este empresario de Maracena adquiere el mineral para la fabricación a una empresa argentina. Normalmente, la entrega se produce en el puerto de Motril hasta donde la empresa vendedora traslada la mercancía, aunque en alguna ocasión se ha producido la entrega en Argentina. ¿Tributa en el IVA la compra de la materia prima? No hay operación interior, pero hay una importación, que es el segundo hecho imponible del impuesto (IVA). Se devengará el IVA a la importación y la renta de aduanas.
Una empresa granadina destinada a la venta de electrodomésticos ha vendido la maquinaria para la climatización de una nave industrial a una empresa marroquí. Además, la empresa granadina se ha encargado de la instalación y montaje que duró 15 días y cuyo precio ascendió a 4000€ sumados a los 10000€ que costó la maquinaria. ¿Tributa esa operación en el IVA? No, porque necesita instalación o montaje y se localiza donde se lleva a cabo.
Un empresario granadino adquiere la maquinaria para la climatización de la misma a una empresa francesa que lleva a cabo las labores pertinentes de instalación o montaje. ¿Tributa en el IVA español? Sí porque el montaje o instalación se lleva a cabo en territorio de aplicación del IVA español.
Una empresa granadina dedicada a la fabricación de inmobiliaria de jardín vende una partida a una empresa argentina cuya puesta a disposición se realiza en un almacén de Almería. ¿Tributa en el IVA? Está exenta porque es una exportación indirecta.
La misma empresa compra una partida de madera a una empresa brasileña poniéndose el género a su disposición en el puerto de Barcelona. ¿Tributa en el IVA? El origen del transporte se localiza fuera, pero es una importación y tributaría como tal.
La misma empresa granadina adquiere a una empresa rusa una nave industrial en el polígono de Granada. ¿Tributa en el IVA? Sí, es una entrega de bien inmueble y se localiza donde está el bien.
Una empresa española vende una partida de ordenadores a la sociedad francesa Carrefour. La mitad de esos ordenadores son destinados a su venta en España y el resto son trasladados a Francia para ser vendidos allí en grandes superficies de la cadena. ¿Tributa en España? Hay tres operaciones: la venta de la empresa española a Carrefour, las ventas de ordenadores de Carrefour y una operación asimilada a la entrega de bienes, concretamente, la transmisión de bienes afectados a la empresa francesa para su venta en Francia.
Una empresa egipcia compra un contenedor a una empresa española realizándose la entrega en territorio egipcio. ¿Tributará en el IVA? El transporte se localiza en origen, pero es una exportación exenta.
Una empresa alemana encarga una partida de zapatos a una empresa alicantina. Hay una adquisición intracomunitaria, que está exenta de tributar en España, pero tributa en Alemania.
Una empresa inglesa adquiere una partida de aceite a una empresa de Jaén. La venta se perfecciona entre la empresa inglesa y un establecimiento permanente que la empresa jienense tiene en Londres. ¿Tributa en el IVA? Es una operación asimilada a una entrega de bienes, que es el trasvase de Jaén a Londres y después una venta en Londres. La segunda operación tributará en Reino Unido.
Una empresa alemana vende un equipo informático a una empresa española necesitando la realización de complejas instalaciones de instalación y montaje que realiza la empresa alemana. ¿Tributa en el IVA? Sí, porque se trata de bienes que necesitan instalación o montaje y se realiza en España.
Una empresa portuguesa de muebles de diseño vende a un ciudadano residente en Marbella el mobiliario para decorar su mansión. El importe de la venta asciende a 50000€ y la entrega se realiza en Marbella. ¿Tributa en el IVA? Es una venta a distancia y se localizan en destino siempre que el importe de las ventas exceda de 35000 €, por tanto, sí tributa en España.
Al igual que ocurre con las entregas de bienes la ley establece también las reglas para localizar las prestaciones de servicios. Establece reglas generales y especiales,
¿Las prestaciones de servicios que realiza a ciudadanos portugueses están sujetas al IVA español? No, porque es un servicio mobiliario y se localiza donde está establecido el bien inmueble. Si las dos partes son empresas se produciría la inversión del sujeto pasivo y la empresa portuguesa tendrá que liquidar en su país el IVA.
Una empresa constructora italiana ha decidido encargar la instalación eléctrica de una promoción a una empresa sevillana. ¿Repercutirá la empresa sevillana IVA español o italiano? No repercutiría IVA porque se invierte el sujeto pasivo y sería la empresa italiana, que tendría que liquidar allí.
Una empresa de transportes sevillana ha encargado al asesor que le gestiona las nóminas y los asuntos fiscales que le busque, a cambio de una comisión, un comprador para una nave industrial que tiene en el puerto de Tánger. ¿Esa operación que realiza el asesor queda sujeta al IVA? No, porque se trata de un servicio inmobiliario y el bien está situado fuera del territorio
- Los servicios de transporte. La ley distingue entre transporte de pasajeros y de bienes. El de pasajeros se localizará en territorio de aplicación del impuesto por la parte de trayecto que discurra dentro del mismo con independencia de la condición del destinatario del servicio. Por el contrario, si el transporte es de bienes la regla especial que acabamos de ver solo será de aplicación cuando el destinatario sea un particular. Por tanto, en el caso de transporte de mercancías y el destinatario sea un empresario la regla de localización será la regla general.
Ejemplos:
Una empresa malagueña dedicada al transporte de pasajeros suscribe con la administración competente un contrato para prestar el servicio de transporte escolar en la ciudad de Melilla. ¿Tributará en el IVA? No, porque está fuera del territorio.
Una empresa granadina ha realizado el transporte de una empresa de la sede de una empresa ceutí de un punto a otro de la ciudad. ¿Tributará en el IVA? No, porque el destinatario se encuentra fuera del territorio de aplicación.
Una empresa de Málaga que realiza el transporte del mobiliario de un ciudadano de Melilla que se traslada de vivienda dentro de la ciudad. ¿Tributará en el IVA? No, porque el trayecto discurre fuera del territorio y el destinatario es un particular (rige la regla especial).
Una empresa francesa realiza el traslado de la sede de una empresa española de Granada a Sevilla ¿Tributa en el IVA? Sí, porque es un transporte de bienes, se aplica la regla general.
Una empresa francesa realiza el traslado del mobiliario de un particular de Sevilla a Santiago de Compostela ¿Tributa en el IVA? Sí, porque es un particular y el trayecto se hace dentro del territorio.
Una empresa de transporte francesa realiza el traslado del mobiliario de una empresa española de Barcelona a Toulouse para la apertura de un establecimiento permanente
allí. ¿Tributa en el IVA español? Se aplica la regla general y se aplicará el IVA en Francia porque la sede está allí.
Una empresa naviera malagueña decide prestar el servicio de transporte de pasajeros Málaga-Melilla. ¿Tributa en el IVA? Se localizará por la parte que corresponda a las 12 millas náuticas. Sin embargo, cuando se trate de una exportación (esta es asimilada) quedará exento de IVA y tributará en Melilla el impuesto correspondiente porque en el servicio de transporte de pasajeros se tiene en cuenta el trayecto con independencia de la condición del destinatario.
- Lugar de prestación material del servicio : estas operaciones son aquellas a las que se refiere el párrafo 1.3º, el 1.5º A.b) y el 1.7º. En todos estos casos se va a localizar donde se preste el servicio, pero en algunos casos bastará con que el servicio se preste en el territorio de aplicación del impuesto ( catering ), mientras que en otros se va a exigir también que el destinatario sea un empresario o profesional ( acceso a manifestaciones culturales o deportivas o servicios accesiorios ) o, finalmente, existen otros servicios aparte de que se preste materialmente se exige que el destinatario no sea empresario o profesional ( servicios accesorios al transporte, ejecuciones de obra sobre bienes muebles y servicios relacionados con manifestaciones culturales, deportivas o juegos de azar ).
Ejemplos:
Don Matías, empresario granadino, dedicado a la organización de espectáculos ha organizado en Lisboa un espectáculo para el que ha contratado a una coral portuguesa. ¿Qué impuesto habrá de repercutir la coral portuguesa a Don Matías? ¿Portugués o español? Se realiza en Lisboa y se exige que no sea empresario al ser un servicio relacionado con una manifestación cultural, por tanto, al ser empresario no se aplicará la regla especial, sino la general, de acuerdo con la cual la operación se localiza en el país del empresario receptor (España).
Tras la intervención de la coral portuguesa esta ha sido contratada por un empresario madrileño para un concierto en Madrid ¿Impuesto devengado? Se aplicaría la regla general por el mismo motivo que anteriormente y se aplicaría el IVA español.
La feria de Madrid ha organizado una feria para dar a conocer los productos europeos. A esa feria han sido invitadas empresas francesas. A las empresas que han acudido la feria le ha cobrado por sus servicios 500€ ¿A qué impuesto quedará sujeta la prestación del servicio que realiza la feria de Madrid a las empresas francesas? Se aplica la general porque la regla especial exige que el destinatario no sea un empresario o profesional. Se localizará en Francia y se tributará allí. Sin embargo, hay inversión del sujeto pasivo y el empresario receptor (empresas francesas) será el que tenga que liquidar en Francia y no la feria de Madrid.
Una agencia de viajes granadina se dedica, además de a su actividad, a la venta de entradas para la temporada de la ópera de Viena. Entre la clientela de esta agencia se
del mismo dentro de la Comunidad o en un tercer Estado. El primero: regla general, donde está establecido el receptor. El segundo: regla general porque no está dentro del territorio de aplicación del impuesto. El tercero: se localizará igual.
Una asesoría granadina cuenta con un moderno sistema informático de gestión de clientes. El servicio lo realiza una empresa establecida en Melilla (mantenimiento online). Regla general: receptor del servicio.
Una empresa madrileña se dedica a la prestación de visionados online. ¿A qué impuesto quedará sujeto el visionado de películas que realicen en Argentina? Se aplica la regla general.
- Regla especial que atiende al lugar donde está establecido el particular receptor del servicio o al lugar del disfrute. En los artículos 69.2 y 70.2 se enumeran una serie de servicios en los que se localiza dónde está establecido el particular que los recibe o donde tiene lugar el disfruta ( ejemplos ). Todos estos servicios en principio se van a localizar de acuerdo con la regla general, por lo tanto, si el destinatario es un empresario o profesional esos servicios se localizarán donde está establecido el destinatario y si es un particular se localizará donde está establecido el empresario que presta el servicio. Sin embargo, establece una excepción (art. 69.2) para el caso de que el destinatario sea un particular establecido fuera de la Comunidad. En este caso, la operación se va a localizar donde está establecido el destinatario, teniendo en cuenta que a los efectos de esta regla especial se considera que Canarias, Ceuta y Melilla forman parte de la Comunidad. El artículo 70.2 establece que cuando esos servicios del artículo 69.2 no se localicen en la Comunidad, Canarias, Ceuta o Melilla, pero el servicio se utilice exclusivamente en dicho territorio la operación se localizará en él si el destinatario es un empresario o profesional.
Ejemplos:
El señor Mohamed es un traductor de árabe que reside en Melilla cuyos servicios son contratados por una empresa peninsular. ¿Dónde se localizará? Donde está la empresa porque no se aplica la regla especial ya que Melilla a estos efectos forma parte de la Comunidad. Quedará sujeta al IVA. El prestador está establecido en Melilla, por lo que se produce la inversión del sujeto pasivo y Mohamed no tendrá que repercutir ningún IVA.
Una empresa malagueña de iluminación durante la campaña navideña alquila a unos grandes almacenes suizos la iluminación de su hipermercado en Ginebra. ¿Dónde se localiza esa operación? En Ginebra, por lo establecido en el artículo 70.2. Sería un arrendamiento de bienes inmuebles. En Suiza no rige el IVA y no quedaría sujeta al impuesto.
Una asesoría granadina cuenta entre su clientela con empresarios y particulares de otros países de la UE y también de terceros Estados. El servicio que presta se refiere, lógicamente, a la tributación de sus clientes en territorio español. ¿Dónde se
localizarán esas prestaciones de servicios? En el caso de los empresarios de la UE se aplica la regla general y se localizará donde está establecido el empresario receptor y tendrá lugar la inversión del sujeto pasivo. En el caso de un particular de la UE se aplica la regla general, se localizaría en España de donde es la empresa que presta. En el caso de un particular marroquí se aplica la regla especial y se localizará donde está establecido el destinatario (art. 69.2). En el caso de una empresa marroquí se localizaría en Marruecos, pero el asesoramiento se refiere a la tributación de la empresa marroquí en territorio español y se utiliza exclusivamente en territorio de aplicación del impuesto, es decir, tributa en España por el IVA.
Un bufete de abogados de Ceuta tiene entre su clientela a particulares y empresas locales a los que asiste en asuntos judiciales. También tiene entre su clientela a particulares y empresas peninsulares que requieren la asistencia tanto para asuntos de la península como de Ceuta. ¿Qué impuesto? En el caso de que sea una empresa ceutí quedará sujeta al impuesto de Ceuta (regla general). En el caso de un particular ceutí igual. En el caso de que el destinatario del servicio sea un empresario peninsular que quiera un servicio de un asunto de la península se establece la regla general y la operación se localiza donde está establecido el receptor del servicio y se produciría la inversión del sujeto. En el caso de que la misma empresa quiera un servicio de un asunto de Ceuta se aplicará el art. 70.2 la localización será en Ceuta y no quedaría sujeta al IVA, sino al impuesto local. En el caso de que el cliente sea un particular peninsular se aplica la regla general y se aplica donde está establecido el empresario prestador del servicio, es decir, en Ceuta.
Tenemos una empresa de imprenta y editorial granadina. Para la edición de sus obras en inglés encarga la corrección y composición a una empresa estadounidense. ¿Tributará en el IVA esa prestación de servicios? Sí, aplicamos la regla general y atendemos al empresario receptor y, además, como el prestador está fuera se producirá la inversión del sujeto.
Un hotel marbellí desea promocionarse en los Emiratos Árabes para atraer a la clientela de ese país. Para ello contrata los servicios de una empresa de publicidad de allí para que le diseñe la campaña publicitaria que se emite en la televisión de los Emiratos Árabes. ¿Tributará en el IVA? Se aplica la regla general y la operación se localiza en España. Se produce inversión del sujeto pasivo.
El ayuntamiento de Granada ha encargado a un arquitecto portugués la realización de un proyecto para la construcción de un teatro. ¿A qué impuesto quedará sujeto la construcción? Es un servicio inmobiliario y se localiza donde se construye el inmueble y se invierte el sujeto pasivo.
Una empresa granadina dedicada a la elaboración de chocolate estudia una posible expansión en territorio marroquí. Para ello encarga un estudio de mercado a una empresa madrileña y un estudio legal a un bufete de abogados de Rabat. ¿Quedarán sujetas ambas prestaciones al IVA? El encargo de estudio de mercado sí porque se aplica la regla general y se localizaría en Granada. En el caso del despacho marroquí se producirá la inversión del sujeto pasivo.
