fiscalidad internacional, Apuntes de Derecho Financiero y Tributario

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IGNACIO CRUZ PADIAL

LIMITACIONES AL PODER TRIBUTARIO

 RENTAS GRAVADAS EN FUENTE Y RESIDENCIA: No limitadas en fuente, sólo que Estado residencia aplique convenio.

 RENTAS Y GANANCIAS DERIVADAS DE INMUEBLES

• Gravamen ilimitado en fuente (art. 6 y 13.1, MCOCDE). Aplicación medida que elimine doble imposición.
• Concepto de inmueble: resultante del ordenamiento interno (incluyendo propiedad accesoria del inmueble)
• No prejuzga forma en la que Estado fuente grava renta derivada del inmueble.

 RENTAS ACTIVIDADES EMPRESARIALES Y PROFESIONALES IMPUTABLES A ESTABLECIMIENTO PERMANENTE

 GRAVADAS EN PAÍS DONDE SE SITUE EL (EP) (art, 7.1)

 Beneficios obtenidos en país donde no existe (EP) no se gravan en fuente sino sólo en residencia

• Servicios profesionales se gravan en fuente sólo cuando se obtienen mediante establecimiento permanente.
• Venta de activos afectos (no inmuebles) pueden ser gravados donde está el (EP) con corrección doble imposición.
• No discriminación {art. 24, (EP)} recibe trato de residente, remisión a IS.

-SÍNTESIS: Rentas obtenidas a través de (EP) imputables a él y gravadas en fuente.

 RENTAS DERIVADAS DE ACTIVIDADES: ARTISTAS Y DEPORTISTAS

 Criterio: donde se realiza la actividad (preferencia frente a beneficio empresarial y renta del trabajo).

• Es independiente la calificación otorgada a la renta obtenida.
• El Estado residencia corrige la doble imposición.
• También se aplica a rentas obtenidas por otras personas como consecuencia de actividad de artista o deportista (17.2. MCOCDE)
• Se grava donde se realiza la actuación al margen del contrato societario.
• Exigencia de que la renta supere un umbral mínimo o se excluya de gravamen cuando se financie con fondos públicos.

• RETRIBUCION DE CONSEJEROS: donde resida la sociedad (art. 16), no sueldos ni servicios de asesoría. País residencia corrige doble imposición.

 REMUNERACION DEL TRABAJO POR CUENTA AJENA EN EL

SECTOR PRIVADO

 SUBCONTRATAS INTERNACIONALES (Impide gravar en fuente)

 Empresario país A que desea contratar mano de obra país B, no lo hace directamente sino mediante intermediario país C.  EFECTOS: impedir que país fuente (B) grave salarios (art. 15.2 MCOCDE).  Contrarrestar práctica: considerar como empleador al cesionario de la mano de obra, no al intermediario cedente.  Problema: existencia o no de una simulación consistente en hacer aparecer como empleador a una persona (país C) no residente en el país donde se prestan los servicios (país B), cuando verdadero empleador (país A) es residente o no residente que actúa mediante (EP).

 REMUNERACIONES SECTOR PÚBLICO Y PENSIONES

 Estado que realiza los pagos (art. 19). Tributación en fuente con independencia de nacionalidad y residencia del perceptor.

 Excepciones (art. 19):

• Tributación en lugar de prestación de servicios, cuando:
  • preste físicamente servicio en el otro Estado, sea residente y posea la nacionalidad.
  • preste servicio en otro Estado y sea residente.
• Pensiones: perceptor es residente y nacional de Estado distinto al que paga la pensión.
• Estas excepciones implican gravamen en país de residencia.

• En los casos de doble nacionalidad, este criterio es inoperante.

 CONVENIOS (Dividendos)

• Gravamen en fuente y residencia (art. 10). En fuente mediante retención

• País de residencia corrige mediante imputación ordinaria.

 Convenios limitan el gravamen en fuente (15% máximo).

• Convenios suelen establecerlo más bajo; incluso no gravar en fuente cuando existe participación sustancial (25% capital, derechos de voto … ).
• Tipo reducido solo si perceptor es beneficiario efectivo (si le es atribuible fiscalmente en país residencia), no aplicable si se cobran por fiduciario o sociedad instrumental.
• Puntos de conexión: residencia sociedad (fuente) y residencia socio que cobra el dividendo (extraterritorialidad, art. 10, aptd 5).

 DIRECTIVA MATRIZ-FILIAL. (Directiva 2011/96/UE)

• Eliminación doble imposición (jurídica-económica) en supuestos de participación sustancial.
• Aplicación a distribución beneficios que realiza filial en Estado miembro a matriz en otro Estado miembro, o a un (EP) en otro Estado miembro perteneciente a matriz en UE.
• Participación mínima 10%. También derechos voto (permanencia, asunto C-283/94, Denkawit).
• Estado miembro de residencia de (EP) o matriz que recibe dividendo, debe aplicar exención integra o imputación ordinaria del impuesto subyacente

 DIRECTIVA INTERESES-CANONES (Directiva

• Régimen fiscal común aplicable a pagos de intereses y cánones entre sociedades asociadas de diferentes Estados miembros. (supresión retención origen)

• Asociada: participación mayor o igual al 25% o de derechos de voto.

• Estado fuente puede excluir ámbito de aplicación: beneficios, prestamos, créditos …
• Periodo transitorio para quienes gravan en fuente
• En intereses exención sin necesidad de que exista vinculación.

 RENTAS GRAVABLES EN RESIDENCIA

• Actividades empresariales y profesionales sin mediación de EP. Gravables sólo en país perceptor de renta (art. 7.1, MCOCDE).

• Excepción: algunos convenios permiten un 10% en fuente. Implica corregir doble imposición en residencia

• Transporte marítimo y aéreo (art. 8) sede dirección efectiva de la empresa, suele coincidir con lugar de residencia.
• Cánones: remisión art.12, residencia.
• Enajenación acciones y otros bienes muebles: En general (art.13) residencia; excepciones, ver: inmuebles, EP, embarcaciones ….

 RENTAS GRAVABLES EN RESIDENCIA

• Otras rentas: Estado de residencia, salvo obtención mediante EP. Distintas de las que tienen tratamiento específico.
• Rentas procedentes de 3º Estados, si el contribuyente es residente en los dos Estados contratantes, (art.4) criterios para atribuir residencia a un solo Estado contratante. (sujeción efectiva)
• Diferimiento del gravamen de ganancias por operaciones de reestructuración, Directiva 2009/133.

Aplicación: fusión, fusión por absorción, escisión …. Entre empresas situadas en Estados miembros. Nuestra norma (art 83 LIS) extiende a operaciones internas y con terceros países.

 PROPUESTA DIRECTIVA BICCIS

 - Finalidad:

• Evitar supuestos de doble imposición no corregidos por Directivas.
• Establecer un sistema europeo único de normas para calcular los beneficios gravados.
• La BIC se repartiría entre Estados miembros aplicando fórmula de distribución (volumen ventas, número empleados y volumen activos).

Proyecto ambicioso: lejos de alcanzarse. Posible

opción: mecanismo de cooperación reforzada

PODER TRIBUTARIO EN SUCESIONES Y DONACIONES

• Modelo OCDE 1966, revisado en 1982.
• Residencia (domicilio) se remite a Estados miembros que aplican mismo criterio que a efectos de imposición sobre Renta y Patrimonio (art. 4).
• Distribución poder tributario ente residencia y situación bienes se realiza con arreglo a criterios (arts. 5 a 7).
• Inmuebles y bienes afectos a EP pueden gravarse en Estado fuente, resto sólo en residencia.
• A efectos del convenio, país de residencia es el del causante o donante, irrelevante residencia del beneficiario.

Ley interna española atiende a residencia del beneficiario.

• España tiene convenios suscritos con Grecia, Suecia y Francia.

PRINCIPIO DE NO DISCRIMINACIÓN (Art. 24 MCOCDE)

• Convenios se basan en reciprocidad.
• No alegar discriminación para conseguir tratamiento distinto al reflejado en Convenio.
• No discriminación basada en nacionalidad (art. 18 TFUE). No se permite la discriminación indirecta.
• EP no puede beneficiarse red convenios Estado donde están ubicados, sólo convenio con país donde esta sede central. ¿Jurisprudencia: Asunto C-307/97, Saint Gobain?
• Posibilidad de tributar como residentes (art. 46 IRNR), 75% renta en nuestro país (Rentas trabajo o actividad económica).
• Grava sólo renta obtenida en España pero aplicando tipo medio de renta mundial permitiendo deducción de gastos.