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CAPITULO 1
LAS ORGANIZACIONES Y
SU ADMINISTRACION
1,1. INTRODUCCION
Este capitulo contiene algunos conceptos que no son imprescindibles para la lectura de los siguientes pero que pueden facilitar su comprensión. Está dedicado a las organizaciones (personas jurídica^ porque éstas raramente pueden prescindir de los sistemas contables. Por supuesto, las personas tísicas también podrían mantenerlos, pero es muy raro que lo hagan. 1.2. LAS ORGANIZACIONES Las organizaciones surgen de agrupamientos de personas que procuran obtener uno o más fines de diverso tipo (económico, cultural, sanitario, etc.). En rigor, las organizaciones definen sus propios objetivos, que resultan de los objetivos particulares de sus integrantes y de su poder relativo para imponerlos a los demás. La complejidad creciente de la vida moderna ha afectado la naturaleza, la forma jurídica, el tamaño y el manejo de las organizaciones. Es asi que: a) los elementos del contexto varían permanentemente, afectando el accionar de las organizaciones que en él actúan; b) han aparecido organizaciones con muchos integrantes ('). en las cua les: 1) su manejo no puede encararse en forma colectiva y debe dejarse en manos de unos pocos integrantes o de terceros; 2) los objetivos definidos para la organización no satisfacen a todos sus integrantes en igual medida; C) los gobiernos han ampliado su intervención regulando algunos aspectos del funcionamiento de ciertas personas jurídicas con vistas a la pro- lección de los intereses de quienes no intervienen directamente en su manejo. Estas y otras circunstancias hacen que el papel de los sistemas de información (del que la contabilidad forma pane) sea cada vez más importante Sin intentar un estudio profundo de la teoría de la organización podemos afirmar sin riesgo de equivocamos que en cualquier organización C) existen a) un número de participantes que han contribuido a su formación; b) uno o más objetivos básicos:
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CAP. 1 - LAS ORGANIZACIONES Y SU ADMINISTRACION
c) ciertas metas especificas que se derivan de los objetivos básicos; d) cierta actividad ejercida para lograr la consecución de metas y objetivos. que puede estar a cargo de participantes de la organización o de Terceros; e) recursos con que debe contar la organización para el logro de sus fines Son ejemplos de oyetivos: a) en una empresa industrial y comercial:
- maxlmlzar sus ganancias; o (si esto es mal visto por el publico y al empresario le importa);
- obtener ganancias razonables junto con cierto reconocimiento de la gente; o (si ganar es dificílji"
- sobrevivir hasta que lleguen tiempos mejores; b) en un hospital: dar la mejor atención sanitaria posible a muchas personas con los costos más bajos que puedan lograrse; c) en una cooperativa: logrsr que sus socios obtengan detei nes y servicios al costo más bajo posible f^1 ). Digresión terminológica: influidos por bibliografía italiana, alg. se han referido a este conjunto de elementos empleando el vocaL dándole asi una connotación más amplia que la establecida por mía Española, para quien hacienda es el cumulo de bienes y tiene (^5 ). En este libro evitaremos ese uso de la palabra hac. ~ rarlo antojadizo y generador de confusiones. 1,3. OPERACIONES DE LAS ORGANIZACIONES Para alcanzar los objetivos establecidos (y las metas especificas de ellos), las organizaciones deben actuar. Así. una empresa industrial y cía! desarrolla generalmente las siguientes actividades, que conforman su operativo. a) comprar materias primas y otros insumos; * b) pagar las compras realizadas (este pasopuede ser posterior): c) transformar los insumos y producir nuevosbienes; d) vender los bienes producidos; e) cobrar las ventas efectuadas. Dada la dinámica de la actuación de cada empresa, los ciclos operativos** superponen permanentemente (no se espera a que termine uno para empezar con el siguiente). La duración especifica de cada ciclo depende, entre otros factores, del tipo de actividad y del ramo de actuación de la empresa. Puede durar muy poco, como en el caso de la producción y venta de helados, o muchos años, como ocurre en una bodega que elabora vinos añejados o en una plantación forestal. Por otra parte, las empresas que diversifican actividades tienen diversos 1 A vacas mllai. como an al cato da algunos dubas deportivos. algunas cooperativas importan la« y las sociedades cuyas accionas sa cotiian an los marcados da valoras |3J El ejemplo responde a la imagen ideal de una cooperativa En los hechos, hay quienes disfrazan de cooperativas a verdaderas sociedades comerciales (4) Ver, por ejemplo: AflEVALO. ALBERTO. Elementos de conubdxiéd genere!. 8* edición Edíiones Selecofa Con table. Buenos Aires. 1975. pág 13 pág 718 acepoín^ REAL ACADEMIA ESPAÑOLA. 2.^ Oiecioneno de le Lengua Eepe/Me.^ Vigte.m* ea«^3 ón Maorvj 1984, CONTABILIDAD BASICA ciclos operativos. Acolemos, finalmente, que la duración de los ciclos operativos puede variar en el tiempo de acuerdo con la situación del contexto (^2 ) 1,4. RECURSOS DE LAS ORGANIZACIONES Las organizaciones necesitan elementos que: a) les permitan efectuar las actividades especificas necesarias para cumplir con sus actividades; b) le brinden una estructura permanente que sirva de base y facilite dichas actividades. Los primeros son recursos de rápida movilidad, que pueden incluir: a) el dinero (moneda nacional o extranjera) en efectivo o depositado en bancos (^3 ); b) los insumos empleados para producir los bienes o servicios cuya venta o prestación hace al fin básico de la organización (materias primas, materiales); c) los bienes en proceso de producción; d) los bienes tfluninados_y listos para la venta, asi como los adquiridos para su roventa en el mismo estado; e) los importes a cobrar surgidos de la venta de mercaderías o servicios, cuando ésta es a crédito (“); f) los bienes en los que pudieran haberse invertido transitoriamente los ex- cedentes temporarios de efectivo (bienes de fácil comercialización en bolsas o mercados, depósitos a corto plazo, etc.). Más permanentes son losjecursos humanos (el plantel directivo y laboral encargado de llevar a cabo las actividades del ente) y los bienes (en muchos casos de elevado valor) que no están destinados a la venta pero cuya tenencia es necesaria para poder operar. Ejemplos: a) los edificios (de propiedad del ente) donde se llevan a cabo las actividades de producción, comercialización y administración; b) los equipos, las máquinas y otros elementos utilizados en el Dr ductivo; c) el mobiliario necesario para la ejecución de labores comercia' ministrativas (escritorios, vitrinas, ordenadores, etc.); d) los derechos exclusivos al uso de determinados procesos industriales (patentes de invención) o nombres (marcas comerciales); 2 Por ejemplo, si fuera necesario extender los plazos de cobranza a los clientes. 3 En este libro, usamos la palabra o con su sentido lógico inclusivo , que en algunos textos so expresa ya
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de la fecha de su entrega, se encuentre la deuda documentada o no por medio de pagarés; c) crédito otorgado por otros terceros, a diferencia del caso anterior, la li- nanciación no está específicamente referida a un bien ('“) sino que el dinero se obtiene en préstamo y puede destinarse a incrementar cualesquiera de los recursos necesarios ("); d) el resultado de las propias operaciones del ente, cuando genera fondos utilizables para adquirir bienes. Los conceptos enunciados en los incs. b) y c) implican obligaciones [pasivos ) del ente. Algunas fuentes de financiación son transitorias: ocurre con las obligaciones que se contraen y cancelan en periodos reducidos, normalmente por la adquisición de mercadería;. Otras fuentes son estables. Asi sucede con: a) los aportes efectuados por los propietarios en forma explícita o a través de la reinversión de parte de las ganancias obtenidas; b) los préstamos a largo plazo que puedan obtenerse para financiar en forma global la adquisición de varios bienes. Salvo en casos excepcionales,\no es posible vincular los recursos con las fuentes de su financiación. En general, la correlación sólo puede darse en términos globales como éstos: los recursos fueron financiados en un 70°o con préstamos de terceros, en un 10% con aportes de los propietarios y en un 20°o a través de la reinversión de ganancias. Tal como sucede con los recursos, rio deben confundirse las deudas de una organización con las de sus integrantes.' 1,6. LA ADMINISTRACION La administración intente combinar los recursos de la organización de la manera que mejor satisfaga el cumplimiento de sus fines y los objetivos particula- (10) Ejemplo de excepción a esta regla, determinados préstamos de organismos internacionales de crédito como el BANCO INTERAMERICANO DE DESARROLLO deben ser aplicados a la realiza ción de derlas Inversiones especificas (11) Por eiemplo, de un préstamo recibido podría destinarse el 40% a aumentar la ojustencio de mercaderías, el 30% a Instalar un nuevo mostrador y relaccionar el local de ventas, ol 20% a soportar la concesión de mayores plazos a los clientes con el ob|etivo do Incrementar las ventas y el 10% a incrementar el electivo para afrontar obligaciones de próximo vendmlento. res de sus integrantes (’J). En el caso de las empresas, se espera que la admi nistración coadyuve a la obtención de ganancias que conformen a sus propietarios. Dado el propósito de esta obra, de los múltiples aspectos que tiene la ad- ministración nos interesan especialmente los relacionados con la toma de decisiones y el control, por ser éstas las actividades que más ponen en evidencia ía utilidad de los sistemas contables.
1,7. EL PROCESO DECISORIO
El manejo de un ente implica la realización continua de las siguientes actividades: a) detectar situaciones que requieren la adopción de alguna decisión; b) identificar los principales cursos posibles de acción (°), incluyendo (an situaciones extraordinarias) la posible cesación de actividades o el cam* bio de objetivos o metas; c) evaluar los efectos esperados de cada uno de los cursos de acción Identificados en el paso anterior (u); d) seleccionar un curso de acción, que puede consistir tanto en hacer algo como en no hacer nada (^5 ); e) actuar de acuerdo con lo oportunamente decidido; f) captar los resultados reales de lo actuado; g) comparar los resultados reales con los esperados, establecer si hubo desviaciones importantes o no y, en caso afirmativo: 1) analizar sus causas; 5 Algunas dedsiones da rutina pueden automatizarse y computadonzarse.
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2) tenerlas en cuenta cuando deban tomarse nuevas decisiones La ilustración 1, resume gráficamente lo recién expuesto. CAP. 1 - LAS ORGANIZACIONES Y SU ADMINISTRACION
1,8. EL CONTROL DE GESTION
1.1. £/ proceso decisorio CONTEXTO
DATOS ) Datos
Hechos RESULTADOS
i
TOMA DE DECISIONES Detectar necesidades Generar o detectar alternativas Evaluar posibles efectos Seleccionar curso de acción DATOS CONTROL Captar resultados Comparar con lo planeado Detectar y analizar desviaciones importantes Informar COMIENZO DE LA ACTIVIDAD ACCION FIJACION DE OBJETIVOS V METAS La función directiva de controlar incluye la medición y evaluación dol cumplimiento de los objetivos, metas y planes de la organización. So trata do analizar las consecuencias de las acciones y de los hechos del contexto para detectar cuándo, dónde, cómo y por qué se produjeron desviaciones respecto de lo previsto. El análisis de las desviaciones desfavorables producidas deberla permitir: a) tomar las medidas correctivas para evitar su repetición en el futuro; o b) corregir los planes del ente, si las desviaciones evidencian errores en la etapa de planeamiento: o c) llegado el caso, evaluar si las metas y los objetivos establecidos son realmente alcanzables y si puede ser aconsejable discontinuar la actividad del ente. Cuando las desviaciones son favorables, el análisis de sus causas puede ser útil como base para el estudio de su aprovechamiento en otras operaciones o para modificar los planes oportunamente efectuados. Es decir que los tres aspectos de este proceso de control son: a) vigilar el funcionamiento de las actividades (normalmente por comparación con planes u objetivos); b) detectar y señalar las desviaciones importantes quese produzcan; c) analizar e informar sus causas. Y, como aparece en la ilustración 1.1, el proceso de control lleva a nuevas tomas de decisiones, realimentando el circuito toma de decisiones-acción-control. 1,9. LA INFORMACION, ASPECTO CLAVE DE LA DECISION En los desarrollos anteriores nos referimos a la información: a ) (^) como elemento imprescindible para el planeamiento y la toma de decisiones (informaciones sobre variables controlables, recursos, etc.); y b) (^) deTJi 3 rinnac 10 del pro<\eso de (^) “"''o' de (^) g0Sti<>n (información sobre las tomar decisiones). respect0^ de^^10 Paramado que a su vez es empleada pa ra tomar nuevas
14 CONTABILIDAD BASICA CAP. 1 - LAS ORGANIZACIONES Y SU AMIHISTRA.CIOU
1,11. EL PAPEL DE LA CONTABILIDAD
De to ames expuesto, surge que la conicidad ¡nlefl/a el sistema ae r formación de una organ.zacton y bnnda .ntormaoón útil para la torra oe 3%'. siones y 6 i control patrimonial. En los próximos capítulos profundizaremos este concepto 1,12. RESUMEN Para lograr determinados fines, los seres humanos se agrupan en organizaciones entes que se fijan uno o más objetivos básicos, asi como ciertas rre- tas especificas que derivan de ellos, ejercen cierta actividad para lograr tales objetivos y metas y requeren el empleo de determinados recursos Asi. en una empresa industria) y comercial, las actividades que conformar su ciclo operativo incluyen la compra de insumos. su pago, su transforma; o" en nuevos productos, la venta de éstos y el cobro de las ventas efectuadas Para realizar sus operaciones, las organizaciones se valen de recursos, a- gunos de ios cuales son de rápida movilidad (el efectivo, las existencias de insumo« y productos, las cuentas a cobrar y las colocaciones temporarias de fondo«) mientras que otros tienen carácter permanente (activos fijos, bienes tangióles. inversiones permanentes). Los recursos mencionados pueden financiarse con aportes de los propietarios. asumiendo obligaciones con terceros o mediante la reinversión .e ganancias. No deben contundirse los recursos y las obligaciones de una organiza; " con los de sus integrantes La administración intenta combinar los recursos de la organización para o- grar sus fines La gestión administrativa incluye la toma de decisiones, la ejecución de - decidido y el control de los resultados provocados por la acción y por ios r% chos del contexto El proceso decisorio se esquematiza en la ilustración La información juega un papel esencial en la gestión administrativa s elemento imprescindible para el planeamiento y la toma de decisiones (ver ejem píos en la ilustración 1 , 2 ) y también una salida del proceso de contro *- Uón (información sobre las desviaciones respecto de lo programado q Jr- vez es empleada para tomar nuevas decisiones). El 6 ístema contable debería proporcionar la información para la l°ma^ ^ cisior.es que se refiere a los recursos y obligaciones del ente y ade^«- Irtar su control. 1,13. PREGUNTAS Y EJERCICIOS , j
- Indique si las siguientes afirmaciones son correctas o incorr que una aseveración sea correcta debe serlo totalmente r a) Los objetivos de las organizaciones son los de sus b) La contabilidad puede encontrar campo de aplicación empresas sino en otras organizaciones. I c) Con el transcurso del tiempo, tos gobiernos fueron a regulaciones sobre aspectos del funcionamiento de de organizaciones. d) Toda modificación en tos recursos de una empresa v¡ da por una modificación de sus obligaciones. e) Decidir implica escoger una alternativa de un menú pree; f) Cuanto mejor sea la calidad de la información obtenida, cisiones podrán tomarse g) Dada una desviación negativa con respecto a to planeado, debe r dificarse la conducta futura de la organización. 2 Enuncie los pasos básicos que conforman el ciclo operativos una empresa con actividad exclusivamente comercial.
- Enumere los recursos de rápida movilidad que debería poseer como mínimo una empresa que se dedica a la compraventa de repuestos para automotores. 4 Empleando únicamente las pautas expuestas en este capitulo, clasifique los siguientes recursos y fuentes de la misma empresa referida en el planteo anterior: a) estanterías para almacenar tos repuestos; b) computador empleado para llevar la contabilidad; c) cuenta a cobrar al cliente RAUL LOPEZ por venta de repuestos. d) títulos públicos adquiridos con un exceso temporario de fondos que serán vendidos en los próximos días; e) f) aporte de los accionistas;préstamo obtenido del BANCO BARRIAL a seis meses de plazo, g) cuenta a pagar al proveedor VOLTA ALfTOMOTORES S.A por la compra de repuestos. 5 Enuncie tos pasos típicos del proceso decisorio.
20 CONTABILIDAD BASir/\ CAP. 2 - CONTABILIDAD E INFORMACION CONTABLE fl En este capitulo nos referiremos a a) la caracterización de la contabilidad y su Integración dentro de lo» sis temas de las organizaciones (§§ 2,2 a 2,7): b) el concepto de informes contables y algunas cuestiones a ser teñid» en cuenta para su preparación (§§ 2,8 a 2 , 11 ); c) el concepto de normas contables y sus principales tipo# (S 2. 12 ) La mayoria de los conceptos que presentaremos han aparecido ya en el cap 1 de Cuestiones contables fundamentales (') Aquí, repetimos lo qu nos parece fundamental en relación con los aspectos mecánicos del procesa miento contable y de ta preparación de Informes contables, que son los tema principales de Contabilidad básica En consecuencia, no nos referiremos a estas otras cuestiones que hem 0 < tratado en el citado cap. 1 de CCF: a) la relación entre la contabilidad y la economía; b) la definición del ente emisor de los informes contables en los casos de grupos económicos (^3 ); c) la periodicidad con que debe emitirse la información contable; d) la responsabilidad por la emisión de estados contables; e) los efectos microeconómicos de la información contable; f) la importancia legal de la contabilidad. 2,2. LA CONTABILIDAD Y SUS FUNCIONES De lo visto en el capitulo anterior puede deducirse que para administrar una empresa es indispensable un buen sistema de información. Yel sistema contable es la_parte del sistema de información^ un ente que dentro'de los limites que impone su naturaleza, capta y procesa datos que normalmente se refieren a: a) el patrimonio del ente y su evolución en el tiempo; b) los bienes de propiedad de terceros; c) ciertas contingencias. La información resultante del procesamiento de estos datos puede ser usada por la administración para evaluar los resultados de acciones ya tomadas (control de gestiórt), como elementos de juicio para tomar nuevas también para vigilar eficazmente sus recursos y obligaciones decisiones y (controlpatrimonial). Además, parte de la información producida por la contabilidad puede suministrarse a terceros para facilitarles sus propias decisiones, como las de comprar acciones de la empresa u otorgarle un préstamo. I Vale reiterar queíla contabilidad no produce toda la información necesaria para la entidad y los terceros interesados en su evolución patrimonial. Recordemos que: a) para tomar decisiones se precisan datos no contables, como ios precios de venta de los competidores, la situación de los mercados financieros (3) Nuestra conclusión es que. con cieñas excepciones. el eme emisor de los In.o-mes conuo.es deoer.a ser el grupo economico alegrado por la sociedad com,oíante y sus controladas. o la productividad de una máquina cuya adquisición se encuentra bajo estudio (^6 ); b) para evaluar la eficacia de los administradores debe considerarse ln acción de variables que los tomadores de decisiones no controlan y ro»- pecto de las cuales el sistema contable registra efectos más que causas. 6 Para otros ejemplos, ver la Ilustración 1.
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Asi, un sistema contable podría mostrar una caída en las venias y suministrar información que ayude a localizar sus causas, incluyendo datos de unida des e importes por linea, producto, zona o vendedor. Pero lo que la contabilidad no podría indicar es si dicha caída obedece a deficiencias de los sistemas de comercialización, a fracasos de los vendedores, a una recesión generalizada o a oirás razones. Con referencia al control patrimonial, agreguemos que los buenos sistemas de control interno prevén la comparación periódica de los datos contables referidos a la mayoría de los recursos y obligaciones con los datos reales referido* a su existencia. 2^3^ OBJETIVO BASICO DE LA CONTABILIDAD Según lo expuesto en la sección anterior, se espera que la contabilidad brinde información útil para la toma de decisiones y el control, referida al patrlmo nio del ente, a su evolución, a los bienes de terceros en poder del ente y a ciertas contingencias. Generalmente, la información suministrada a terceros 6 e expresa en términos monetarios mientras que la de uso interno incluye importes y (para algunos elementos) unidades (de bienes vendidos, de existencias, de monedas extranjeras, etc.). La idea de que el objetivo básico de la contabilidad es suministrar mforma- CÍán__¿////para la toma de decisiones cuenta hoy con aceptación generalizada y aparece en numerosos pronunciamientos de organismos profesionales ('') Atrás ha quedado el concepto de que la única razón para mantener sistemas conta bles es cumplir con las normas legales que lo exigen (^7 ). Este es también un ob jetivo, pero no el principal. Para GARCIA CASELLA, el concepto de contabilidad que hemos presentí do debería sufrir algunas rectilicaciones, entre ellas: a) debería ser un sistema de información integrado, con vistas al plañe- miento y el control de la gestión empresaria, de modo que además ¡B referirse a la situación económica, patrimonial y financiera del ente se ocupe del cumplimiento de sus objetivos; b) debería incluir información predictiva; c) debería aplicar métodos estadísticos; d) debería informar muchas más cosas que patrimonio (^8 ). A nuestro juicio, estos cuatro aspectos deberían estar contemplados por un sistema de información pero no necesariamente por el sistema contable, que es un subsistema del primero. Es posible que la discrepancia con GARCIA CASELLA sea puramente semántica, ya que pasa por la connotación de la expresión sistema contable. Esperamos que algún trabajo posterior del colega brinde mayores precisiones sobre su pensamiento.
- págs. 41 a^^7 La oxigénela puode ser exniirita contables al eslado o a oíros terceros)105 LU'S' ** _,urKió M_* contador público. Ediciones Macchl. Buenos Aires »'stemascontables)^ o^ Implícita^ (presentar^ esiados
2.4. DEFINICION DE “CONTABILIDAD"
cárteres aontMrnc w/ proposición^ Que^ expone con claridad y exactitud los caso del <;i íimlí y^renciales de una cosa material o inmaterial (^9 ) En el jeto v su orooósitn^^8 ' p.oclna cons'derarse que esos caracteres son su ob- funcional como la siguiente^ ^ aCU6r<j°^60 eS,°' bas,aria una (^) definición tos Bobre^a'comrfnlIrM^ * dis':lpllna lécnica que a partir del procesamiento de da- p°edad de terceros en * ,? f ° <W pa,rimonio de^ ente, los bienes de pro- toma de decisiones d«»n i*[y cier1as^ contingencias, produce información para la precedenles '"m^ncionan^oí mencionan los principales pasos del sistema contable, a saber^6 con'ab'^10 'a3d^ WB. además de respelar las ideas eaen.es, g) la detección de los hechos con posibles efectos patrimoniales, b) su interpretación (’); la medición de dichos efectos; d) la clasificación de los datos; e) su registro y compilación; f.) su comunicación. Por ejemplo, en opinión de GARCIA y MATTERA: ...la contabilidad es una disciplina técnica que se ocupa de la medición, registro. comunicación e interpretación de los efectos de actos y hechos susceptibles de cuantilicación y con repercusiones económicas sobre el patrimonio de las ent B •• en general y que determinen el monto de la ganancia realizada con el prop s o e contribuir al control de sus operaciones y a la adecuada toma de decisiones ( °). En la misma linea se inscribe esta otra definición, que aparece en el Informe 13 (113) del CENTRO DE ESTUDIOS CIENTIFICOS V TECNICOS (CECYT) de la FEDERACION ARGENTINA DE CONSEJOS PROFESIONALES DE CIENCIAS ECONOMICAS (FACPCE): 2.1. Concepto de contabilidad Es una disciplina técnica consistente en: a) Un sistema de operaciones: registrar, analizar e interpretar para decidir y controlar; b) Cierta materia: la información relativa al valor o cuantificación de los patrimonios; c) Con vistas a un fin: constituir una Dase importante para la toma de decisiones y el control de la gestión (aspectos en los cuales resulta relevante el concepto de ganancia, o resultados, en términos más amplios) {"). Existen cientos de otras definiciones de contabilidad, cuyo estudio evitaremos para no entrar en un ejercicio intelectual de dudosa utilidad. Sin perjuicio de esto, nos parece importante recalcar que son cada vez más las caracterizaciones que hacen énfasis en la función básica del sistema contable: proporcionar información útil para la toma de decisiones. leel.pág. 447° °EMIA ESPAÑ0U. Diccionario de la Lengua Española. Vigésima Edición. Madrid. 10 r " 'al5a''° qUe ,n'all<,a 13^ conclusión (expuesta en su Ira 0 a,o) de cue la contabilidad cumple con tas condiciones necesarias para ser considerada ciencia. (14) meogratiada sm pie de .mprenta. Creemos que este interesante articulo data de (mes do la década dei CHAPMAN. WILLIAM LESLIE. ¿Existe un concepto científico de la contabilidad?, versan mi- cincuenta.
CAP 2 - CONTABILIDAD E INFORMACION_CONTABLE_ '
24 _CONTABILIDAD BASiri_ 25 (15) Diccionario alacio, pág. 314, Por supuesto, las definiciones de contabilidad pueden variar en función (^) de las diversas ideas que se tengan con respecto al carácter de la disciplina contable, a su propósito o a su materia 2,5. CARACTER DE LA DISCIPLINA CONTABLE Las tres definiciones presentadas en la sección anterior aluden al caracter técnico de la disciplina contable, que nos parece evidente, ya que la contabilidad no es otra cosa que un instrumento ulilizable en la consecución de un objetivo determinado (obtener cierto tipo de información). En consecuencia, nos parecen inadecuadas las definiciones que asignan a la contabilidad el carácter de ciencia o de arte (,J). La actividad científica procura el conocimiento cierto de los principios y causas de las cosas, logro que la contabilidad puede facilitar pero no alcanzar por si sola. En relación con el punto, vale el ejemplo presentado en el § 2,2 respecto de la caída de las ventas Reiteramos: la información contable ayuda a explicar parcialmente las causas de algunos hechos, como la caída de ventas del ejemplo. Pero esto es insuficiente para atribuir a la disciplina contable el carácter de científica C^3 ) Por otra parle, hay quienes ven en esta caracterización un intento de mejorar ficticiamente el status de la disciplina contable y jerarquizará nuestra profesión. Al respecto, señaló CHAPMAN hace unos treinta años: ...Existen algunos autores que parecen considerar cuestión de prestigio ; í-'so- nal que la contabilidad es una actividad científica, como si en caso contrario la r ep utación del profesional en materia contable pudiera sufrir menoscabo ('). Los razonamientos recién presentados se refieren a la ciencia como actividad dirigida al conocimiento cierto de las cosas por sus principios y sus causas Pero cabe advertir que también se considera ciencia al cuerpo de doctrina metódicamente formado y ordenado, que constituye un ramo particular dei humano saber ( 5 ). A partir de esta acepción, podría discutirse la existencia de una si el cuerpo de doctrina ciencia contable, caso en el cual debería delern™nar'f®y.,,;,w¿, cuestión que •' existento a la fecha está metódicamente formado y cede al propósito de esta obra. lilmillH [B Tampoco consideramos adecuado que la contab^idad sea £¡ 0 ^ ^ ^ arte, ya que la actividad artística es principalmente c' Creaciones que sota que un sistema contable funcione pueden ser nece autorice a lucionen problemas concretos, pero nos parece exagerado que esto a calificar a la actividad contable como artística. Otra aclaración: también se denomina arte al conjunto de Te ar tos para hacer bien alguna cosa ("). En consecuencia, P^0 ^'a considerarse ^ te a un conjunto de normas contables^ fuera apto para obten tisfactorios. Pero aunque esto se lograse, no cabria concluir qu table es de carácter artístico. Observación: aunque la contabilidad no sea una ciencia, el desarrollo de las normas para la preparación de información contable debería basarse en las re glas de la lógica, que también gobiernan los métodos científicos. 2.6. CONTABILIDAD Y TENEDURIA DE LIBROS La contabilidad, tal como la caracterizamos en ^1 § 2,4, no debe confundirse con la teneduría de libro<?, que trata sobre los aspectos mecánicos del procesamiento contable (la transformación de datos en información). La disciplina contable incluye, además, otras cuestiones como la fijación de criterios para medir (en moneda) los recursos y obligaciones y para definir el contenida.y la forma de los informes contables. Vale la advertencia porque muchas personas no iniciadas en el estudio de la disciplina contable creen que la contabilidad es la teneduría de libros. Y a esto ayudan algunos vendedores que llaman programas (o peor, sistemas) de contabilidad a sus softwares de teneduría de libros. 2,7. CONTABILIDAD, SISTEMAS Y SUBSISTEMAS La contabilidad es un sistema porque en ella intervienen conjuntos de elementos que se interrelacionan. Esto se verá más claramente a partir del cap. 6 Por otra parte, el sistema contable de una organización integra su sistema de información, asi que también es un subsistema.
26 CONTABILIDAñtoc£A 27 I si usía expresión es más o monos adecua- Y el sistema de información de una organización (y por lo tanto su subsistema. el contable) forma parte de lo que se ha dado en denominar estructura , control interno C^7 ), que comprende las políticas y procedimientos establecido para proveer una seguridad razonable de que los objetivos de la entidad esp^ clfica sean alcanzados ("). Cabe señalar que la computadorización de los diversos sistemas admmis. trativos y contables hace que en algunos casos resulte difícil su individualiza ción separada. Veamos un ejemplo sencillo: un programa (o un conjunto de programas) de computación podría procesar los datos de los pedidos de los clientes de una empresa y, como producto de su trabajo: a) emitir; 1) las facturas y remitos que corresponda; 2) las órdenes de producción necesarias para cumplir los pedidos que no pueden atenderse por falta de existencia; b) preparar listados de:
- las facturas emitidas;
- los pedidos que no pueden atenderse por falta de mercadería:
- las órdenes de producción emitidas para poder cumplir con dichos pedidos; CAP. 2 - CONTABILIDAD E INFORMACION CONTABLE ------------- 2.8. LOS INFORMES CONTABLES La información obtenida por el sistema contable es comunicada mediante In- * formes contables, que pueden ser preparados: a) para su uso exclusivo dentro del ente emisor (u otros del mismo grupo económico); b) para su suministro a terceros. Los informes del último tipo reciben la denominación estados contables o la menos preferible estados financieros. Normalmente, estos informes incluyen también datos no contables ,(’*). Ejemplos: a) en los estados contables suelen aparecer notas retendas a compromisos futuros del ente, restricciones a su accionar emergentes de un contrato de préstamo, normas legales que afectan significativamente su operatoria, etc.; b) un informe contable de uso gerencial referido a los resultados de un periodo podría incluir también los datos oportunamente presupuestados, las diferencias con los datos reales y las explicaciones de las principales variaciones. Digresiones terminológicas: a) la expresión estados contables, que recién empleamos en sentido restringido, se utiliza también con un sentido amplio que la hace equivalente de informes contables, b) estados financieros es una traducción literal de la expresión inglesa (de uso en Estados Unidos) financial statements, que no resulta totalmente adecuada al medio latinoamericano porque en muchos países (incluido la Argentina), la palabra financieros e reserva para referirse a lo que tiene que ver con movimientos de fondos pasados, presentes o luturos. 2.9. LOS EMISORES DE INFORMES CONTABLES Dadas las cuestiones que trata la contabilidad podría emitir informes contables cualquier ente que tenga un patrimonio,. (17) da que (^) s/sloma de contro/ intomo Dado si propósito do la obra, no dlicullmo: (19) Nos referimos a los datos que por no corresponder a variaciones patrimoniales ya ocurrida no han sido registrados por la contabilidad, de acuerdo con el concepto de ésta que hemos presen tado en el § 2,4.
CONTABILIDAD
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prensa económica, agencias de informes, sindicatos, asociaciones de corriere investigadores, profesores y estudiantes. Las dos enumeraciones son consistentes entre si y razonables. Por supuesto, los motivos por los que los terceros se interesan en la mi, mación contable de un ente son diversos. Ejemplos: ©> un comprador potencial de acciones de una empresa desea conocer ■ ósta genera ganancias que le permitan distribuir dividendos; aun posible prestamista le gustaría saber si el ente puede generar • dos que le permitan devolver el capital y los accesorios financiero: caso; c) una bolsa de comercio estudia la información contable para evaluar ■ es suficiente y adecuada para quienes compran y venden acciónente y si hay circunstancias que requieran alguna medida especial cluyendo el retiro de la autorización para cotizar; d) un organismo de control está interesado en detectar situaciones que afecten el interés público, como el incumplimiento de determinadas relacionas técnicas por parte de entidades financieras o aseguradoras Dada la diversidad de los posibles usuarios de estados contables y de sus objetivos particulares, debe limitarse de algún modo la cantidad de informaron a incluir en ellos. Si se pretendiera la exposición de todos los datos reque' ¡os por todos sus usuarios, los estados contables serian notablemente extensos Asi las cosas, la definición del contenido y la forma de los estados contables de , vnr i h! / yoria ae S estos, necesidades comunes a todos los usuarios o a la ma- cursos , l p? r:idad^ nes de lur?r,^^3 'aS^ necesidadesFíoSho H^ de los^3010 en e, proveedores.^aso de empresas como de de recursos del ente. Principales^ organizaciones^ sin !, ■ fundamentos: ^ minlentes r i m f t f^ ^ 6 ^ ° f^ ° S^ y^ ?US asesores son los^ grupos externos pro mes contahio ra Dreserihir 13 ^°° <1ule"es (^) generalmente ca 1,09 recen de la^ u,ilizan la^ información provista autoridad pa ra prescribir la por los mlor información que desean; ^ criDtos^n^mfirh^ a mayor medida que los de otros grupos externos:- SU US° de ,a in,ormación han sido estudiados y des- ^ en^a economLa,eClan Sl9ni,ica,ivamente la asignación de los recursos ^ 1 ^verTores* v armorin,0rmaci^ — provis,a^ Para^ cubrir las necesidades de res sea útil, en general, para miembros de los otros 31 CAP. 2 - CONTABILIDAD E INFORMACION CONTABLE --------------------------- -------------------------- grupos de usuarios (estos se interesan esencialmente en los mismosas pectos financieros que los inversores y acreedores) ( ). Otros razonamientos sobre el tema aparecen en un .IcvíraIsJO M COMISION DE PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD del INSTITUTO ^ DE CONTADORES PUBLICOS (IMCP) (”), donde se opina que los estaaos nancieros deben ser capaces de transmitir información que satisfaga general, aserto que se fundamenta en que: a) los requerimientos de información pueden ser muy diferentes según las personas que tengan interés en una empresa (^12 ). b) ciertas personas tienen facultades para obtener la información que les interesa y en la forma en que les es conveniente, tal como la administración, el fisco y ciertos acreedores; c) se desconoce quiénes conforman el resto de las personas con interés en la empresa. De lo anterior, la Comisión deduce que la información que tendrían que contener los estados contables debería servir para que los usuarios: a) tomen decisiones de inversión y de crédito; b) aquilaten la solvencia y la liquidez de la empresa, asi como su capacidad para generar recursos; c) evalúen el origen, las características y el rendimiento de los recursos financieros del negocio; d) se formen un juicio de cómo se ha manejado el negocio y evalúen globalmente la gestión de la administración, especialmente en cuanto al manejo de la rentabilidad, solvencia y capacidad de crecimiento de la empresa. En rigor, las cuestiones enunciadas en los ines. b) a d) hacen a la toma de decisiones de inversión y de crédito, propias de los proveedores de recursos^de las empresas, de donde resulta que el enfoque del IMCP es similar al de la FASB. El enfoque recién descrípto es razonable y no ha sufrido, que sepamos, criticas importantes. No obstante, requiere algunas consideraciones adicionales en cuanto a los entes gubernamentales. Aunque el análisis detallado de esta materia no encuadra dentro del propósito de esta obra, consideramos interesante hacer referencia a las definiciones que sobre el tema ha adoptado la GOVERNMENTAL ACCOUNTING STANDARDS BOARD (GASB, JUNTA DE NORMAS DE TABILIDAD del INSTITUTO MEXICANO DE CONTADORES PUBLICOS. México. 1981.1 11 y 12
28 UUN lAÜIUDAn ; CAP. 2 - CONTABILIDAD E INFORMACION CONTABLE^31 (26) El boletín no se refiere a las entidades sin fines de lucro.
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(30) No es lo que ocurre en la Argentina, donde los gobernantes suelen retacear la Información sobre su desempeño, como si tuesen mandatarios no obligados a rendir cuentas a sus mandantes Ejemplo: durante la última parle del gobierno allonsinisia se incumplió la obligación do publicar los bu- lances semanales del BANCO CENTRAL DE LA REPUBLICA ARGENTINA, a pesar da que asi lo exige el art. 42 de la carta orgánica de ese organismo (ley 20.539 y sus modlficalorias)
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«) CONCEPTO
Según el Diccionario de la Real Academia Española es: Normar regla que se debe seguir o a que se deben ajustar las conducías as, actividades, ele. (")■ Consecuentemente, las normas contables ( NC) son reglas para la tarea (^) db preparar información contable. b) NORMAS CONTABLES PROFESIONALES Y LEGALES Debe distinguirse entre: a) las normas contables profesionales (NCF), que constituyen el punto de referencia (o sensoi) tenido en cuenta por los auditores para elaborar sus Informes (”); b) las normas contables legales (NCL), que obligan a los entes emisores de estados contables. Digresión terminológica: En algunos pases las NCP son llamadas principios de contabilidad generalmente aceptados , expresión que criticamos en el cap 11 de CCF. En la Argentina: •a) las NCP son sancionadas, en cada el correspondiente CONSEJO PROFESIONAL DE CIENCIAS ECONO MICAS provincia y en la Capital Federal por fcPGfi-, b) las NCL emanan del estado nacional y los estados provinciales, a través de leyes, decretos y en especial los encargados de resoluciones de fiscalizar el organismos funcionamiento descentralizados, de las personas jurídicas. c) NORMAS CONTABLES Y TENEDURIA DE LIBROS Las NC se ocupan de cuestiones de valuación y exposición contable pero no se refieren a la parte mecánica del procesamiento de datos, que tiene una importancia secundaria. Y esto es razonable, pues si se practican mediciones patrimoniales y se expone la información contable siguiendo las normas estable- n!fca^cP°c°.'mporla^ cuál^ haya^ sid0^01 mecanismo utilizado para lograr tales pro- pósitos. Esta es, pues, la razón por la cual no existen NCP en materia de teneduría de libros y son escasas las NCL al respecto. 2,13. RESUMEN La contabilidad es la parte integrante del sistema de información de un en* te (con fines de lucro o sin él) que suministra información sobre la composición y evolución de su patrimonio, los bienes de propiedad de terceros en su poder y ciertas contingencias. Esta información deberia ser útil para la toma de decisiones (por los administradores y por terceros) y para facilitar el control sobre los recursos y las obligaciones del ente. Hay quienes otorgan a la contabilidad otras funciones que normalmente deberían estar a cargo de otros elementos del sistema de información. La mayor parte de la doctrina contemporánea asigna a la contabilidad el carácter de disciplina técnica. Pensamosque quienes consideran a la actividad contable como una ciencia o un arte exageran algunas de sus características o basan sus conclusiones en premisas falsas. La contabilidad no debe confundirse con la teneduría de libros, que trata sobre los aspectos mecánicos del procesamiento contable. Desde un punto de vista amplio, la contabilidad es parte de la estructura de control interno, dado que ésta incluye al sistema de información, que a su vez engloba al sistema contable. Son estados contables los informes contables preparados para su suministro a terceros. El ente emisorde un juego de estados contables es normalmente una persona jurídica. Para definir el contenido y forma de los estados contables debería considerarse principalmente el punto de vista de los proveedores de recursos del ente (accionistas, proveedores, otros acreedores, etc.), pues la información que ellos precisan satisface, en general, las necesidades de los otros interesados en tales estados. Se considera que esa información debería referirse, como mínimo. a estos aspectos: a) la situación patrimonial a la fecha de los estados contables, descripta de modo que pueda ponderarse la solvencia de su emisor; b) la evolución del patrimonio del ente durante el período cubierto por los estados contables, incluyendo un resumen de las causas del resultado asignable a dicho periodo; c) la evolución de la situación financiera del ente por el mismo periodo. (^) fJ> puesta de un modo que permita conocer el resultado de las actividades de inversión y financiación llevadas a cabo; d) otros hechos que ayuden a evaluar los montos, momentos e incertidum. bres de los futuros pagos que los inversores y acreedores recibirán. concepto de dividendos o Intereses o por la venta de sus acciones o inversiones; e) explicaciones e interpretaciones de la gerencia que ayuden a la mejor comprensión de la información provista. En los casos de organismos estatales, debe considerarse que un grupo im- portante de usuarios de sus informes contables son los cuerpos legislativos y de fiscalización. En consecuencia, los estados deberían incluir información que permita demostrar que los recursos fueron obtenidos y empleados de acuerdo con los presupuestos legales adoptados y que se dio cumplimiento a los otros requerimientos legales o contractuales. Las normas contables son reglas para la tarea de preparar información contable. Debe distinguirse entre: a) las normas contables profesionales (en algunos lugares mal llamadas principios de contabilidad generalmente aceptados), que constituyen el punto de referencia (o sensor) tenido en cuenta por los auditores para elaborar sus opiniones sobre la forma en que han sido preparados los estados contables que han sido sometidos a su examen profesional b) las normas contables legales, que obligan a los entes emisores de estados contables. En la Argentina, las primeras son sancionadas, en cada provincia y en la Ca- cmmuíí» P°r^61 corresP°ndien,e CONSEJO PROFESIONAL DE CIENCIAS CAS. Las normas contables legales emanan del estado nacional y los es a os provinciales, a través de leyes, decretos y resoluciones de ra lzados' en (^) especial los encargados de fiscalizar el funcionamiento de las personas^ organismos jurídicas.
