Procedimientos de Recaudación Tributaria: Modalidades, Plazos y Consecuencias, Apuntes de Derecho Financiero y Tributario

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PROCEDIMIENTOS DE RECAUDACIÓN

Este procedimiento está regulado a partir del art. 160 hasta 177 de la LGT, bajo la rúbrica de Actuaciones y Procedimiento de Actuación. En el art. 160, se define como “la recaudación tributaria consiste en el ejercicio de las funciones administrativas conducentes al cobro de las deudas tributarias”.

Al igual que en los procedimientos de gestión y inspección existe un R que desarrolla la LGT, en el caso de la recaudación también existe un R que desarrolla la LGT, en cuanto al procedimiento. Es decir, es un R distinto al de gestión e inspección, contemplados en un único R. El R general de recaudación se contiene en el RD 939/2005. El ámbito de este R tiene un alcance mayor que el meramente tributario, no solamente desarrolla la LGT, sino que va más allá, desarrolla otras normas. El R regula la gestión recaudatoria de los recursos de naturaleza pública , es decir, no solo se aplica a los tributos, sino a cualquier recurso público de naturaleza pecuniaria. Del mismo modo, se regirán por el R también los mencionados en la Ley General Presupuestaria y demás leyes que los establezcan. Así, el R desarrolla:

• LGT
• LGP
• Demás leyes

Ejemplo: las sanciones pueden ser por un lado sanciones tributarias (que no son deudas tributarias, aunque estén vinculadas con la aplicación de los tributos), pero hay otras muchas sanciones. Las sanciones, en el ámbito administrativo, son las consecuencias jurídicas perjudiciales para quien se imponen como consecuencia de la realización de actos ilícitos. Muchas de ellas son sanciones pecuniarias. Siempre que se haya de aplicar una sanción pecuniaria (una multa), para su recaudación, se aplica el R general de recaudación, no se aplica la LGT (pues no es una deuda tributaria, ni siquiera una sanción tributaria).

Ejemplo: las cotizaciones a la seguridad social son deudas pecuniarias. En la recaudación de estas deudas de seguridad social se aplica el R general de recaudación, pues son recursos de naturaleza pública cobrados por entes públicos. Los ingresos de la seguridad social son tributos, aunque no tengan este nombre, aunque no estén regulados por la LGT. Si se examina su naturaleza, se trata de un impuesto, cuyo hecho imponible es el trabajo.

En el propio R general de recaudación encontramos un análisis o pormenorización de qué entes públicos recaudan ingresos públicos y recursos de naturaleza pública y cómo se articula esta

La recaudación de las Entidades locales viene recogida en el art. 8 del R. Los recursos los cobran directamente las entidades locales y sus organismos autónomos. Los recursos de los entes locales pueden ser cobrados por otros entes si han realizado un Convenio o han delegado la función en otros entes. Hay dos figuras (aunque sean figuras jurídicas distintas son básicamente lo mismo):

 CONVENIO  supone la suscripción de un acuerdo entre dos Administraciones, y en este caso, acuerdan la recaudación

 DELEGACIÓN  por una parte, un ente local delega en otro una función, remite a él la realización de esta función, y este otro órgano debe aceptar tal delegación.

Normalmente, todas las Diputaciones Provinciales han creado un órgano (que en cada caso tiene una denominación diferente), con la función de gestionar la recaudación tributaria de los entes locales. Se puede definir como un órgano de apoyo y asistencia en el servicio de recaudación. Estos órganos realizan la gestión recaudatoria de aquellos Municipios que las hayan delegado. La delegación se realiza por tributos y por recursos. En el caso de los entes locales son comunes los acuerdos con los órganos que crean estas Diputaciones. Muchos Municipios pequeños no tienen medios suficientes para la recaudación tributaria, y por ello es frecuente que realicen estos Convenios.

La LGT regula el procedimiento de recaudación, en el primer artículo dedicado a ello, el art. 160, establece las dos modalidades de recaudación, y podrá realizarse en período voluntario, mediante el pago o cumplimiento del obligado tributario dentro de los plazos previstos, o bien, en período ejecutivo mediante el pago o cumplimiento espontáneo del obligado o mediante el procedimiento administrativo de apremio, en su defecto.

 PERÍODO VOLUNTARIO  período en el cual los obligados tributarios realizan el ingreso correspondiente de la deuda tributaria.

 PERÍODO EJECUTIVO  cuando la deuda no se ha pagado en período voluntario. Este período, en sí, no es un procedimiento, hay que verlo como un período en el cual ya ha transcurrido el período voluntario. En este período caben dos posibilidades: por un lado, que el propio obligado pague espontáneamente. Por otro lado, la Administración puede proceder al cobro forzoso de la deuda mediante procedimiento específico denominado procedimiento de apremio, orientado a proceder al cobro forzoso de la deuda tributaria.

Se aplica, en este caso, una de las formas de extinción de la deuda tributaria, que es el pago, como forma ordinaria de extinción. En período voluntario, el obligado debe pagar la deuda. El pago se regula dentro de la regulación de la obligación tributaria material en la LGT. Si el pago es voluntario, no se necesitan muchas normas de procedimiento, por ello, a partir de este momento, la LGT se dedica al procedimiento dentro del período ejecutivo.

En el art. 58 LGT se establece la deuda tributaria estará constituida por la cuota o cantidad a ingresar que resulte de la obligación tributaria principal o las obligaciones de realizar pagos a cuenta. Además, estará integrada también por:

 Intereses de demora  Recargos por declaración extemporánea  Recargos por período ejecutivo  Recargos exigibles legalmente sobre las bases o cuotas a favor del Tesoro u otros entes públicos

Las sanciones tributarias que puedan imponerse no formarán parte de la deuda tributaria, pero en su recaudación se aplicarán estas normas.

En el art. 59 LGT se habla de los modos de extinción de la deuda tributaria:

 Pago  Prescripción  Compensación  Condonación  Otros medios previstos en las leyes

La LGT no define el pago , al estar éste suficientemente regulado en otras normas. Como en el ámbito tributario el concepto de pago no tiene ninguna especialidad con respecto del pago en la teoría general de las obligaciones, hay una remisión, aunque no se diga explícitamente, a la teoría general de las obligaciones.

Para que la deuda pueda ser extinguida mediante pago se exige que ésta sea:

 Vencida: que haya nacido la deuda, que no esté pendiente de nacimiento o condición  Líquida: que se haya cuantificado  Exigible: no puede estar sometida, por ejemplo, a una condición suspensiva

 Pago voluntario de las deudas de notificación colectiva y periódica. Aquellos tributos que se liquidan mediante recibo y son los tributos locales (IBI, IAE, IVTM). Cada norma tributaria, la norma que regula el tributo, establece cuales son los plazos. En caso de no regularse plazo en normas reguladores, estos tributos se pagarán entre el 1 de Septiembre y el 20 de Noviembre.

 Deudas pagadas en período ejecutivo y una vez se ha notificado la providencia de apremio. En este caso, ya estamos ante un pago forzoso. Existe una deuda existente, para la cual hubo un período voluntario y no se ha pagado, y entramos en la vía de apremio. La LGT establece unos plazos para pagar esta deuda. La forma es similar a la de las deudas liquidadas por la AP, pero el plazo es más breve.

 Entre los días 1 y 15  desde el día que se recibe hasta el 20 del mismo mes  Entre los días 16 al último de cada mes  desde el día en que se recibe hasta el día 5 del mes siguiente

El procedimiento de recaudación sirve para que se realice el pago o bien el cobro de deudas tributarias. Las deudas tributarias aduaneras y fiscales derivadas de operaciones de comercio exterior, deberán pagarse en los plazos establecidos por su propia normativa. No solamente el arancel aduanero común, sino también operaciones derivadas de comercio exterior (hace referencia a IVA e Impuestos especiales).

El art. 62.8 LGT establece que en los supuestos en que la ley de un tributo lo establezca, el ingreso de un obligado podrá suspenderse, total o parcialmente, si otro obligado tributario presenta una declaración de la que resulte una cantidad a devolver. La Ley plantea que un obligado tributario deba pagar una deuda tributaria y puede suspender el pago si otro obligado pide una devolución por una cantidad igual. Este artículo solo se aplica a un supuesto  IRPF y hace referencia a los cónyuges (solo está previsto para ésta situación). Se prevé que, el que tiene que ingresar, solicita la suspensión del ingreso (en vez de ingresar, no lo hace, pide la suspensión), y al que le tienen que devolver, pide que si le tienen que devolver, lo que no le devuelvan sea a cuenta del ingreso de lo que no llega a ingresar el otro cónyuge. En definitiva, que se compense el de un cónyuge por el otro cónyuge. Solo se aplica a los matrimonios, con lo cual, no se aplica a parejas de hecho (igual que la tributación conjunta).

El art. 62.9 LGT establece que el ingreso de la deuda de un obligado tributario se suspenderá, total o parcialmente, cuando se compruebe que con la misma operación se ha satisfecho a la APT otra deuda tributaria. Hace referencia a la relación entre ITP (impuesto de transmisiones patrimoniales) e IVA, los cuales son incompatibles. Es fácil que contribuyentes hubiesen pagado un tributo que no era el correspondía pagar a juicio de la APT. El IVA es un tributo de recaudación y gestión estatal, por ello el obligado lo ingresa al Estado. Si la APT entiende que no se debía a esa operación aplicar el IVA, si no el ITP (cedido a las CCAA y de gestión autonómica). Si la Generalitat detecta que un contribuyente no ha pagado ITP lo reclama e inicia una vía de apremio para obtener el cobro del tributo. Estas situaciones pueden producir un efecto muy perjudicial al contribuyente (tendría que pagar dos impuestos de cantidades elevadas, hasta que se produzca la devolución de uno de ellos). Para evitar esto se introdujo este artículo 62.9.

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PERÍODO VOLUNTARIO Y PERÍODO EJECUTIVO

Recaudación en período ejecutivo

¡! REQUISITO  QUE LA DEUDA ESTÉ LIQUIDADA

El art. 161 LGT establece cuándo comienza el período ejecutivo, y distingue dos casos distintos:

a) El período ejecutivo se inicia en el caso de deudas liquidadas por la APT , el día siguiente al del vencimiento del plazo. Hay un plazo para ingresar la deuda, si no se ingresa en ese plazo, al día siguiente comienza el período ejecutivo. Esto solo para el caso de deudas liquidadas por la APT. Ya cumple todos los requisitos para ser exigida forzosamente por la APT.

b) El período ejecutivo en caso de deudas a ingresar mediante autoliquidación presentada sin realizar el ingreso comenzará:

 Al día siguiente de la finalización del plazo que establezca cada tributo  Si éste hubiese concluido, el día siguiente a la presentación de la autoliquidación

posibilidad  en el caso del IVA, por ejemplo, si un obligado tributario presenta la documentación pero no realiza el ingreso, esto equivale a que no ha realizado la autoliquidación.

Consecuencias del inicio del período ejecutivo

Esencialmente hay tres consecuencias :

 La posibilidad y facultad de la APT de proceder al cobro/pago forzoso de la deuda. Mientras no se haya iniciado el período ejecutivo no se puede proceder.  Se devengan recargos  Se pueden devengar intereses de demora , además de los recargos (antes siempre se devengaban siempre, ahora en algunos casos la Ley los ha excluido), y en algunos casos, costas del procedimiento.

RESUMEN GENERAL DEL PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN

Un presupuesto de hecho ineludible  liquidación , hecha por la APT o por el obligado tributario (si ésta no está, no se puede hablar de recaudación) y en cualquiera de los procedimientos (gestión, inspección, por ejemplo), y sobre cualquier tipo de deuda tributaria. Los órganos de recaudación y liquidación son diferentes.

Habrá siempre un período voluntario para el pago, y si se produce el pago aquí, finaliza el procedimiento de recaudación. Si no se realiza el pago en el período voluntario, y es más, si no se realiza totalmente el pago (si se realiza parcialmente), el procedimiento de recaudación habría de continuar con la parte de pago que queda. Si no se ha pagado la deuda en período voluntario, hay un período ejecutivo. El inicio del período ejecutivo tiene unas consecuencias jurídicas (cobro forzoso, recargos, intereses de demora y costas del procedimiento [en algunos casos]). La APT no solo tiene el derecho de cobrar las deudas tributarias, sino el deber de hacerlo.

¡! Puede haber imposición de intereses. El interés moratorio o de retraso en el pago de deudas, es una indemnización por el daño causado al A, que tenía derecho a cobrar en plazo su crédito, y no lo ha cobrado. El daño causado por el retraso en el cobro de la deuda se debe indemnizar, y se hace mediante el interés. El interés se debe aplicar en función del tiempo. Pero, si el obligado tributario

paga en período ejecutivo pero, teniendo que pagar el recargo ejecutivo, no paga interés (no se le ha notificado la providencia). Es más, si se le ha notificado la providencia, y paga en el plazo siguiente, tampoco hay interés. Se desnaturaliza el concepto de interés. Solo se deben pagar interese a partir del momento que expira el plazo fijado en la providencia de apremio.

En su caso, se pueden imponer costas al obligado, que son los costes del procedimiento en que haya incurrido la APT. Es decir, si ha tenido que realizar gastos, estos se consideran costas del procedimiento y se repercuten contra el deudor. La jurisprudencia ha precisado que deben ser gastos extraordinarios y reales en los que haya incurrido. Por ejemplo, acudir a peritos, pagar honorarios, entre otros. No se pueden considerar costas los gastos de funcionamiento normal de la APT.

Iniciado el período ejecutivo, no implica que se haya iniciado el procedimiento de apremio. Son dos cosas distintas. Si no se inicia el mismo día la vía de apremio, se debe tener en cuenta que puede terminar el período voluntario sin haber realizado el pago, el obligado puede, posteriormente, y ya dentro del período ejecutivo, realizar el pago espontáneamente, sin requerimiento previo de la APT. En este caso, es un pago espontáneo pero producido ya en período ejecutivo. No se ha sustanciado dentro de la vía de apremio ni del procedimiento forzoso, pero sí se ha iniciado el período ejecutivo. En este caso, la consecuencia que esto tiene es la aplicación de un recargo , en este caso un recargo ejecutivo ( 5% sobre la deuda).

Ya sea liquidación hecha por APT o por obligado (autoliquidación), la APT conoce la deuda, sabe que hay un derecho de cobro, de crédito tributario, y lo cobrará.

Se iniciará pues el procedimiento de apremio , mediante una providencia, denominada providencia de apremio , la cual consiste en una reclamación o constreñimiento al deudor tributario. La providencia supone el inicio del procedimiento para el pago forzoso de la deuda tributaria. La providencia se notifica al obligado tributario y, en este momento, se le da un nuevo plazo para pagar. El art. 62.5 LGT establece en qué plazos se debe pagar una deuda apremiada. Si paga en este momento, ha pagado en período ejecutivo y forzosamente, pues se le ha requerido para ello, pues entonces este pago ya se califica como pago forzoso. También habrá recargos, y se aplica en este caso el recargo de apremio reducido ( 10 % sobre la deuda). Los recargos son crecientes porque la situación del obligado tributario va empeorando conforme pasa el tiempo, y el legislador lo regula así porque pretende incentivar el cumplimiento del obligado.

Si el obligado tampoco paga en este período, el procedimiento continúa adelante. Se pueden distinguir varias posibilidades. Una de ellas es que existiera un responsable solidario en esta deuda.

Se puede proceder al embargo, y se extiende una diligencia de embargo, donde se hace constar que se ha procedido a éste. Una vez esto se ejecutan los bienes y, excepcionalmente, los bienes pueden ser adjudicados a la propia APT (aunque no es lo habitual), o si no, se enajenan, mediante subasta o concurso. Con el importe de la enajenación, se paga la deuda tributaria. Si sobra, se devuelve al obligado y si falta, se continúa el procedimiento. Debe de ser de cuantía suficiente para comprender todo lo debido. Debe ser lo menos oneroso para el obligado tributario. Existe un orden: dinero, cuentas en entidades de crédito, sueltos y salarios, bienes inmuebles. Existen también una serie de bienes inembargables, que los declara la LEC con carácter general, y es aplicable también al ámbito tributario. Si el obligado tributario tiene cargas familiares, los porcentajes de embargo se pueden reducir en un 10/15%.

Contra la diligencia de embargo se puede interponer recurso pero también por motivos muy tasados: incumplimiento de las normas del embargo, prescripción, no notificación.

Existen una serie de cautelas que se pueden acordar junto con el embargo. Por ejemplo, si se trata de un establecimiento mercantil, que éste no se cierre, pero se nombra a un administrador para que no haya una fuga de bienes.

Si la deuda se cobra una vez producido el embargo, se sigue aplicando el recargo de apremio ordinario , del 20% sobre la deuda.

La deuda puede estar saldada, una vez llegados a este punto. O bien, cabe que no se haya cobrado (o no se haya cobrado la totalidad). Si existiese, para la deuda, un responsable subsidiario , a partir de este momento, el procedimiento puede continuar contra éste responsable. Si la responsabilidad es subsidiaria, la APT deberá agotar todo el procedimiento hasta finalizarlo (mediante embargo y enajenación) y, si en este momento aun no se ha cobrado, es en este momento cuando puede dirigirse contra el responsable subsidiario. Si al deuda no se ha cobrado totalmente, se produce la declaración de fallido ,

En caso de no haber responsable subsidiario y no se ha satisfecho la deuda, se han agotado las posibilidades, hay una declaración de insolvencia del deudor y se declara la deuda incobrable.

Al final del procedimiento, la Ley prevé: el obligado tributario puede desaparecer, es decir, si es PF, puede fallecer, y si es PJ, se puede extinguir la sociedad. En estos casos, la deuda tributaria existente no se extingue, y se debe cobrar igualmente. En este caso, estarán obligados a pagarla los sucesores de la deuda. En el caso de las PF, serán los herederos o legatarios. En el caso de la PJ, será la entidad que haya continuado, por ejemplo, si ha habido una absorción, la nueva empresa. Si

se ha disuelto o liquidado, serán los socios o partícipes. En el procedimiento de recaudación se prevé que el procedimiento se continúe contra los sucesores.

El procedimiento de recaudación no está sometido a un plazo y no caduca.

Puede darse la concurrencia de procedimientos. Si contra el obligado se está llevando a cabo un procedimiento de naturaleza judicial, y se trata de cobrar alguna deuda, el procedimiento judicial también puede desembocar en el embargo de bienes. En este caso, puede producirse un conflicto. En este caso, la ley distingue:

 Que el procedimiento judicial sea singular  Que el procedimiento judicial sea concursal o universal

El embargo es fundamental para saber que procedimiento tiene preferencia. Primero se realizará el embargo por la deuda tributaria si el embargo fuese más antiguo. Es decir, según la fecha del embargo, se determina la precedencia del procedimiento.

En el caso de procedimientos concursales, la deuda tributaria tiene preferencia solo si se ha dictado embargo antes del inicio del procedimiento concursal. Por lo tanto, aquí no es embargo contra embargo. Si no es así, la deuda tributaria entonces confluye con todas las deudas del procedimiento universal.

La suspensión del procedimiento de apremio está muy unida con las reclamaciones. Si hay una providencia de apremio, o un embargo y se quiere practicar éste, el obligado tributario se puede oponer, puede recurrir estos actos administrativos, pero por unas causas muy tasadas y muy concretas. Siempre que se interpone recurso contra el acto administrativo, se puede pedir la suspensión de este. La regla general es que estos actos no se suspenden. Solo se suspenderán si lo solicita el interesado y, por otro lado, si se cumplen unas condiciones:

 Que se garantice el importe de la deuda, es decir, prestación de garantía  Error aritmético, material o de hecho

La ejecución del acto no se suspende salvo que se garantice la deuda o bien, si se trata de una sanción, siempre se suspende, aun sin aportación de la garantía.

Si después se da la razón y hubiese garantizado la deuda, tiene derecho a que la APT le reembolse el coste de las garantías.

La ley comprende también las tercerías de dominio y las tercerías de mejor derecho.