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SINTESI COMPLETA DI
Contabilità
Esame di CONTABILITÁ E BILANCIO
(Università Carlo Cattaneo)
Anno accademico 2020-2021
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Contabilità (riassunto), Sintesi del corso di Analisi Di Bilancio E Principi Contabili
Una sintesi completa del corso di Contabilità e Bilancio dell'Università Carlo Cattaneo per l'anno accademico 2020-2021. Si tratta di un testo che fornisce una panoramica generale sulla contabilità generale e sui valori originati dalle operazioni di gestione esterna dell'impresa. Il documento spiega come la contabilità generale registri i valori generati dalle operazioni di gestione esterna dell'impresa e come questi valori confluiscono nel bilancio di esercizio. Inoltre, il testo fornisce una panoramica sui valori numerari e non numerari attivi e passivi.
Tipologia: Sintesi del corso
2020/2021
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SINTESI COMPLETA DI
Contabilità
Esame di CONTABILITÁ E BILANCIO
(Università Carlo Cattaneo)
Anno accademico 2020- 2021
L’oggetto della contabilità generale e lo scambio monetario L’attività d’impresa si può sintetizzare in 3 fasi essenziali:
- Acquisizione dei fattori di produzione ( input ) necessari per lo svolgimento dell’attività d’impresa.
- Utilizzo dei fattori di produzione all’interno dell’impresa nell’ambito del processo di “produzione” in senso lato 3. Vendita dei beni e servizi “prodotti”( output) La seconda fase si concretizza in operazioni cosiddette di gestione interna , quali le operazione di trasformazione economico_tecnica degli input in output. La prima e la terza fase pongono l’attività d’impresa in rapporto con terzi (fornitori degli input e compratori degli output) - > Gestione esterna. Tali operazioni sono comprovate da documenti di rilevanza giuridica e fiscale e comportano movimenti di denaro tra i soggetti coinvolti. Le operazioni di “gestione esterna” si realizzano attraverso uno scambio di denaro. In ogni operazione di scambio monetario si manifestano 2 flussi: a) Flussi di risorse, in entrata o in uscita b) Flussi di moneta/credito, lungo la direzione opposta Lo scambio di risorse e moneta/credito dà evidenza del “ valore ” delle risorse scambiate, misurato dalla quantità di moneta scambiata. Tale valore è definito in seguito ad una “negoziazione” tra soggetti distinti aventi interessi economici contrapposti. Acquirente - > vuole minimizzare il prezzo da pagare Venditore - > vuole massimizzare l’incasso Il valore che ne risulta presenta profili di attendibilità e oggettività. Quando si originano tali valori dotati di oggettività? Ogni operazione di scambio monetario si articola in più fasi successive: 1. Incontro tra le parti interessate allo scambio 2. Trattativa 3. Conclusione del contratto 4. Eventuale pagamento anticipato associato a emissione/ricevimento di documenti amministrativi 5. Spedizione della merce o la prestazione del servizio 6. Fatturazione 7. Pagamento 8. Scadenza della garanzia In ciascuna fase si definiscono alcuni elementi dello scambio. Peraltro, solo nel momento della fatturazione diventano certi la variazione di moneta (o di credito) e, conseguentemente, il valore delle risorse trasferite. Pertanto, è in tale momento, definito “ momento della competenza numeraria ” o “ momento della moneta e credito ”, che si originano i valori “oggettivi” generati dallo scambio. La contabilità generale “ mette i sensori” sulle porte esterne dell’impresa e registra i valori generati dalle operazioni di gestione esterna. Tali operazioni sono le sole che danno origine a valori “oggettivi” delle risorse scambiate, valori “certificati” da soggetti terzi rispetto all’impresa e comprovati da documenti aventi rilevanza giuridica e fiscale. Attraverso la rilevazione sistematica e cronologica dei valori originati da tutte le operazioni di “gestione esterna”, la contabilità generale ha lo scopo di misurare gli esiti del divenire della gestione aziendale, esiti che si concretizzano nella ricchezza prodotta dall’impresa ( reddito ) e nel valore del capitale che l’impresa ha a disposizione per lo svolgimento della sua attività ( capitale di funzionamento ). Tali evidenze confluiscono poi nel bilancio di esercizio , che rappresenta il risultato finale del sistema di rilevazioni della contabilità generale. Tale documento costituisce un fondamentale strumento di informativa interna ed esterna.
- La contabilità generale rileva cronologicamente e sistematicamente i valori originati dalle operazioni di gestione esterna dell’impresa, per misurare e rappresentare nel bilancio di esercizio il reddito e il capitale di funzionamento dell’impresa medesima. 1.1.1 I valori originati dallo scambio monetario In ogni operazione di scambio di manifestano i 2 flussi sopracitati. Tali flussi danno origine a 2 “ valori ” di pari importo e di segno opposto: a) Un valore che esprime una modifica nella disponibilità di condizioni di produzione “non monetarie” - > “ valore non numerario ” ( VNN )
Il capitale di funzionamento è l’insieme delle condizioni produttive che, in un dato momento, sono a disposizione oppure vincolano l’impresa per lo svolgimento della gestione futura. Il capitale di funzionamento è rappresentato nella tavola di sintesi denominata “ stato patrimoniale ”. Nella sezione (+) confluiscono i valori rappresentativi di condizioni di produzione e risorse patrimoniali “entrate” nell’impresa e sono a disposizione della gestione futura - > Risorse “entrate” che rappresentano gli investimenti o gli impieghi di cui può avvalersi la gestione (definite attività ). Nella sezione (-) confluiscono i valori rappresentativi di condizioni di vincolo della gestione futura. Risorse patrimoniali (in VN o VNN) “uscite” dall’impresa, o dovranno uscire, a fronte delle condizioni di produzione acquistate e iscritte nelle attività - > Fonti di finanziamento degli investimenti/impieghi effettuati, ossia di risorse che svolgono la funzione di finanziare la gestione aziendale (per la parte riferibile a terzi sono definite passività , per la parte riferibile ai soggetti titolari sono definite patrimonio netto ). In entrambi i casi si tratta delle fonti di finanziamento della gestione aziendale, provenienti da terzi e dai soci, soggetti verso i quali l’impresa ha un obbligo di restituzione di quanto ricevuto. Nel caso delle passività, tale obbligo sorge alla scadenza contrattuale del debito o del finanziamento e ha ad oggetto l’ammontare delle risorse inizialmente ricevute dall’impresa; nel caso del patrimonio netto, tale obbligo sorge tipicamente nel momento di scioglimento del rapporto sociale o di liquidazione dell’impresa e ha a soggetto il valore della partecipazione sociale. I valori che formano il capitale di funzionamento sono legati dalla seguente relazione: ATTIVITÀ = PASSIVITÀ + PATRIMONIO NETTO Il reddito è la risultante del confronto tra valore dei beni/servizi venduti e valore dei fattori di produzione consumati dalla gestione per realizzare i beni/servizi venduti - > Il reddito è la risultante del confronto tra ricavi prodotti dalla gestione e costi sostenuti. Il reddito è rappresentato nella tavola di sintesi denominata conto economico. Nella sezione (+) confluiscono i valori rappresentativi di condizioni di produzione/risorse che sono entrate nell’impresa e sono state consumate nella gestione. Tali risorse, sono state interamente utilizzate nel corse dell’esercizio per la produzione dei beni/servizi poi venduti. I valori che confluiscono in questa sezioni sono denominati “ costi ” o “ componenti negativi di reddito ”. Nella sezione (-) confluiscono i valori rappresentativi delle condizioni di produzione /risorse (VNN) che sono uscite dall’impresa in quanto cedute a terzi. Beni/servizi prodotti nell’ambito della gestione e poi venduti. I valori che confluiscono in questa sezione sono definiti “ ricavi ” o “ componenti positivi di reddito ”. I valori che formano il reddito sono legati dalla seguente relazione: RICAVI - COSTI = RISULTATO DI ESERCIZIO Capitale di funzionamento e reddito sono tra loro intrinsecamente e indissolubilmente legati, configurando un sistema di valori unitario. Il reddito è un componente del patrimonio netto e, dunque, del capitale di funzionamento - > Il reddito prodotto in ciascun esercizio, sintesi degli esiti della gestione aziendale, concorre ad incrementare (o ridurre) le complessive fonti di finanziamento della gestione aziendale futura. Tale fonte generata dalla gestione aziendale dell’esercizio e va ad aggiungersi al capitale originariamente apportato dai soci. In genere, i soci rinunciano a beneficiare dei risoltati prodotti e li “lasciano in azienda” per finanziare lo svolgimento della gestione futura; beneficeranno poi di tale valore al termine del rapporto sociale. Per questa ragione il reddito è parte del patrimonio netto, che risulta così formato: PATRIMONIO NETTO = CAPITALE + RISULTATO DI ESERCIZIO Il reddito rappresenta l’elemento di indissolubile collegamento tra stato patrimoniale e conto economico. Lo stato patrimoniale rappresenta il reddito di esercizio, che è dettagliato nelle sue componenti di formazione (costi e ricavi) nel conto economico. Le relazioni espressive di capitale di funzionamento e reddito possono essere rappresentate in un’unica equazione che rappresenta l’unitario sistema dei valori dell’impresa: ATTIVITÀ = PASSIVITÀ + CAPITALE + RISULTATO DI ESERCIZIO Stato patrimoniale
RICAVI - COSTI
Le attività dello stato patrimoniale - (+) - accolgono i valori rappresentativi di condizioni di produzione e risorse patrimoniali che sono entrate nell’impresa e sono a disposizione della gestione futura. In tale sezione confluiscono i seguenti valori:
- (^) Valori numerari attivi : valori rappresentativi di moneta o altri mezzi di regolamento, entrati nell’impresa e a disposizione della gestione futura (crediti vs clienti, cambiali…). - (^) Valori non numerari attivi relativi a investimenti : valori rappresentativi di condizioni di produzione diverse dalla moneta, entrate nell’impresa e a disposizione della gestione futura (impianti, macchinari, partecipazioni in altre società…) - (^) Valori non numerari attivi relativi a crediti di finanziamento : valori rappresentativi di prestiti/ finanziamenti concessi dall’impresa ad altri soggetti, che dovranno poi essere rimborsati all’impresa, con conseguente entrata delle risorse prima date a prestito (finanziamenti concessi ad una società partecipa) La passività e il patrimonio netto dello stato patrimoniale - (-) - accolgono le fonti di finanziamento dell’impresa, che dovranno essere restituite ai soggetti che le hanno apportate: soggetti terzi per le passività, soci per il patrimonio netto. Tale obbligo di restituzione determinerà l’uscita dall’impresa di condizioni di produzione e risorse patrimoniali. Le passività e il patrimonio netto, pertanto, rappresentano le condizioni di vincolo della futura gestione aziendale. Nelle passività confluiscono i seguenti valori: - (^) Valori numerari passivi : valori rappresentativi di moneta o altri mezzi di regolamento che sono usciti o dovranno uscire dall’impresa, dunque sottratti dalle risorse monetarie a disposizione della bestione futura (debiti verso fornitori, conti bancari in negativo, debiti verso dipendenti…). - (^) Valori non numerari passivi relativi a debiti di finanziamento : valori rappresentativi di prestiti/ finanziamenti che l’impresa ha ricevuto da terzi, che dovranno essere rimborsati con conseguente uscita di risorse sottratte alla gestione futura (mutui, prestiti obbligazionari…) Nel patrimonio netto confluiscono i seguenti valori: - (^) Valori non numerari passivi relativi al capitale : valori rappresentativi delle condizioni produttive apportate dai soci che dovranno essere restituite alla fine del rapporto societario, con conseguente uscita di risorse; in particolare capitale sociale e riserve - (^) Valore non numerario passivo costituito dal reddito di esercizio : il reddito concorre ad incrementare (o ridurre) le fonti di finanziamento dell’impresa. Tale fonte, analogamente al capitale, dovrà essere restituita ai soci alla fine del rapporto societario con conseguente uscita di risorse.
Stato Patrimoniale
(+) (^) “ Capitale di funzionamento ” (-) Conto economico I costi del conto economico - (+) - accolgono i valori rappresentativi di condizioni di produzione che sono entrate nell’impresa e sono state “consumate” nella gestione dell’esercizio. In tale sezione confluiscono i seguenti valori:
- (^) Valori non numerari attivi : valori rappresentativi di condizioni di produzione diverse dalla moneta, entrate nell’impresa e interamente utilizzate nel corso dell’esercizio per la produzione dei beni/servizi poi venduti. Si tratta dei fattori di produzione dalla cui trasformazione sono state ottenute le risorse oggetto di cessioni (materie prime, salari, stipendi…) I ricavi del conto economico - (-) - accolgono i valori rappresentativi di condizioni di produzione che sono uscite dall’impresa nel corso dell’esercizio in quanto cedute a terzi. In tale sezione confluiscono i seguenti valori: - (^) Valori non numerari passivi : valori rappresentativi di risorse diverse diverse dalla moneta uscite dall’impresa nel corse dell’esercizio. Si tratta dei beni/servizi prodotti nell’ambito della gestione dell’esercizio e poi venduti (ricavi di vendita di prodotti finiti). Il confronto tra valore dei beni/servizi venduti (ricavi) e valore dei fattori di produzione dalla cui trasformazione sono stati ottenuti beni/servizi venduti (costi) determina il risultato dell’esercizio. Attività Passività VN attivi VN passivi VNN passivi relativi a debiti di finanziamento VNN attivi relativi a investimenti (^) Patrimonio Netto VNN attivi relativi a crediti di finanziamento VNN passivi relativi a capitale VNN passivo relativo al risultato d’esercizio
- (^) Beni utilizzati nel processo produttivo di trasformazione economico-tecnica, quali materie prime, merci, materiale di consumo
- (^) Servizi utilizzati a supporto del processo produttivo, quali consulenze di professionisti (notai, avvocati…) ho società, utenze (energia, acqua, gas), manutenzioni di natura ordinaria Per l'impresa, il processo di acquisto di risorse tecniche correnti determina:
- (^) L’entrata di condizioni di produzione non monetarie che saranno utilizzate nell'ambito delle combinazioni produttive dell'impresa e che, presumibilmente, esauriranno la loro utilità entro la fine del periodo amministrativo (costi)
- (^) L’uscita di moneta o di altri mezzi di regolamento, quale corrispettivo da riconoscere per l'acquisto delle risorse acquistate (passività). Potranno inoltre manifestarsi flussi “rettificativi” di quelli sopra indicati, qualora, nell'ambito del processo di acquisto, venditore e acquirente concordino eventuali “correzioni” del valore delle risorse scambiate. IVA - Imposta sul Valore Aggiunto Imposta applicata alle operazioni di acquisto e vendita di beni e servizi che ha quindi impatto sulla contabilizzazione di tali operazioni di scambio. È un'imposta indiretta che “ si applica sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato nell'esercizio di imprese o nell'esercizio di arti e professioni E sulle importazioni da chiunque effettuate ”. L’IVA grava, in linea di principio, solo sul consumatore finale; pertanto, essa rappresenta un costo solo portare soggetto Per l’impresa l’IVA deve essere “neutrale”, non rappresentando ne un costo ne un ricavo. L’impresa è peraltro investita dall’Erario del compito di applicare l’IVA agli scambi posti in essere nella propria gestione: l’impresa paga l’IVA sugli acquisti e la incassa sulle vendite; successivamente deve versare all’Erario l’imposta netta percepita. Al fine di garantire il regime di neutralità dell’IVA per l’impresa, è altresì previsto il meccanismo della “rivalsa”, per cui l’impresa ha l’obbligo di recuperare l’IVA corrisposta ai fornitori nelle operazioni di acquisto, facendosela pagare dai clienti nelle operazioni di vendita. Il consumatore finale paga… La neutralità dell’IVA per le imprese si realizza attraverso il seguente meccanismo:
- (^) L’IVA è addebitata in fattura dal venditore all’acquirente; il venditore, dunque, “riscuote” dall’acquirente l’IVA per conto dell’Erario e ha l’obbligo di versarla a quest’ultimo
- (^) L’acquirente, a sua volta, deve pagare un maggior prezzo per l’IVA addebitata, quindi vanta un credito verso l’Erario per l’IVA versata. Dunque:
- (^) Quando l’impresa compie una vendita è tenuta a chiedere al cliente un ammontare maggiore per l’IVA e dovrà versare tale somma all’Erario.
- (^) Quando l’impresa compie un acquisto è tenuta a corrispondere al fornitore un ammontare maggiore per l’IVA e avrà un credito verso l’Erario. Con la “liquidazione periodica dell’IVA”, l’impresa confronta debiti e crediti verso l’Erario per l’IVA (debiti
- (^) vendite; crediti - acquisti) e versa o incassa il relativo saldo netto. Le rilevazioni contabili relative al processo di acquisto di risorse tecniche “correnti” sono riferibili a tre distinte fasi del processo, che possono manifestarsi secondo diverse modalità:
- Perfezionamento dell’acquisto
- Regolamentazione monetaria
- Eventuali “correzioni” del valore delle risorse acquistate Perfezionamento dell’acquisto Si ha perfezionamento nel momento in cui l’impresa riceve la fattura di acquisto emessa dal venditore. Con tale documento vengono definiti in modo “oggettivo” i valori dello scambio: valore dei beni/servizi acquistati, debito complessivo verso fornitore/venditore, credito verso l’Erario. Per l’impresa si ha dunque:
- (^) Entrata di condizioni di produzione non monetarie utilizzate poi nel processo produttivo e, presumibilmente, si esauriranno entro il periodo amministrativo.
- (^) Uscita di moneta o altri mezzi di regolamento, per l’importo da pagare al fornitore per il corrispettivo delle risorse acquistate e per l’IVA
- (^) Entrata di moneta o… per il credito verso l’Erario per l’IVA dovuta al fornitore. Regolamentazione monetaria dello scambio Può avvenire con differenti mezzi di regolamento, immediato oppure differito:
- (^) Cassa : l'impresa versa al fornitore denaro contante - (^) Banca : l'impresa emette assegni ovvero dispone bonifici bancari per il fornitore - (^) Cessione di effetti attivi : l'impresa gira favore del fornitore cambiali attive detenute in portafoglio
- (^) Effetti passivi : hanno una scadenza, in corrispondenza della quale avviene l'effettivo pagamento. Alla scadenza si può negoziare con la banca il “rinnovo” degli effetti. In tal caso, l'effetto in scadenza viene annullato e viene emesso un effetto passivo nuovo, di importo maggiorato di interessi passivi, quali prezzo dell'ulteriore dilazione e delle procedure di rinnovo. In tutti i casi, la regolamentazione monetaria dello scambio determina per l'impresa una “ permutazione numeraria ” tra mezzi di regolamento: l'originario debito verso il fornitore viene “sostituito” dai mezzi di regolamento utilizzati per il relativo pagamento. Nel caso di rinnovo di effetti passivi alla scadenza si determina:
- (^) L’ entrata di condizioni di produzione non monetario rappresentate dai servizi finanziari (dilazione di pagamento) e amministrativi (procedura di rinnovo) prestati dalla banca in occasione del rinnovo dell’effetto
- (^) L'uscita di moneta per il maggior debito associato all'effetto rinnovato (rispetto quello originario) a fronte dei servizi ricevuti in occasione del rinnovo (passività) La regolamentazione monetaria può avvenire (almeno in parte) in via anticipata rispetto rispetto alla consegna dei beni o all'erogazione del servizio. Il fornitore, Ad esempio, può chiedere il pagamento anticipato di una parte del corrispettivo per testare la solvibilità dell'acquirente O per avere garanzia della futura conclusione dell'operazione. Si hanno dunque i cosiddetti anticipi a fornitori : l'impresa versa al fornitore un anticipo o “acconto prezzo” prima di ricevere le risorse acquistate; conseguentemente, nasce un credito verso il fornitore per la ricezione delle risorse medesime. In base alla disciplina dell’IVA, il versamento di anticipi ai fornitori costituisce un'operazione imponibile; pertanto il fornitore, al momento della ricezione dell'anticipo, è tenuto a emettere fattura (di acconto) un calcolo dell’IVA sull'importo dell'anticipo stesso. Successivamente la fattura “a saldo” che il fornitore dovrà emettere in occasione del trasferimento delle risorse dovrà tenere conto, ai fini del calcolo dell’IVA, della fattura di acconto genere essa; l’IVA pertanto, dovrà essere calcolata sull'importo pari alla differenza tra corrispettivo complessivo dei beni / servizi in anticipo già versato (al netto dell’IVA). Per l’impresa, il versamento di anticipi a fornitori con ricezione della relativa fattura “di acconto” determina:
- (^) L’entrata di condizioni di produzione non monetarie per il sorgere di un credito verso il fornitore per la futura consegna delle risorse oggetto di scambio - > credito di finanziamento - l'impresa infatti finanzia il fornitore dandogli moneta prima di ricevere le risorse oggetto di scambio
- (^) L'uscita di moneta
- (^) L'entrata di moneta o altri mezzi per il sorgere del credito verso l’Erario per l’IVA di acconto Al ricevimento della fattura “a saldo” dell'acquisto si avrà:
- (^) L’entrata di condizioni di produzione non monetarie utilizzate poi nel processo produttivo
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per l’importo da pagare al fornitore e per l’IVA, al netto dell’anticipo già versato
- (^) L'entrata di moneta o altri mezzi per il sorgere del credito verso l'Erario, al netto dell'IVA già rilevata in sede di anticipo Eventuali “correzioni” del valore delle risorse acquistate Tali correzioni possono originare da differenti motivazioni: a) Difetti riscontrati nelle risorse acquistate b) Sconti “cassa” c) Sconti “quantità” In tutti i casi si a una rettifica del valore delle risorse acquistate associata a una riduzione del pagamento da riconoscere al fornitore. Per l’impresa, dunque, si determina:
- (^) L’entrata di moneta o mezzi di regolamento per il minore importo da pagare al fornitore
- (^) L'uscita per il minor valore delle condizioni di produzione non monetarie acquistate. Si parla Intel caso di “ rettifica indiretta” di costo : il costo di acquisto delle risorse, rilevato con segno (+) al ricevimento della fattura di acquisto, viene corretto indirettamente attraverso la rilevazione di un valore consegna opposto in un altro conto (resi, abbuoni, sconti). Rettifiche in diretta in quanto non si corregge il costo rilevato con (+) al momento di perfezionamento dell'operazione rilevando un importo con segno opposto nel medesimo conto; si rivede invece la rettifica con segno (-) in un conto differente (resi, abbuoni, sconti)^2. Inoltre, a seconda della motivazione all'origine della correzione, cambia la rilevanza ai fini IVA dell'operazione e conseguentemente si determina un meno la variazione della posizione di credito/debito dell'impresa verso l’Erario. a) Difetti riscontrati nelle risorse acquistate Se le risorse ricevute presentano differenze quantitative o qualitative, l'impresa può:
- (^) Restituire le risorse eccedenti o difettose - > “resi su acquisti”
- (^) Richiedere una riduzione del prezzo per i difetti riscontrati - > “abbuoni attivi” In entrambi i casi, il fornitore dovrà emettere una nota di credito, che corregge indirettamente la fattura precedentemente emessa per l’acquisto. Tale correzione avrà ad oggetto il valore delle risorse acquistate e l’IVA precedentemente rilevati. L’impresa pertanto avrà:
Perfezionamento della vendita Sia il perfezionamento dell'operazione in esame nel momento di emissione della fattura di vendita da parte dell'impresa. È con tale documento che vengono definiti in modo oggettivo i valori originati dallo scambio: il valore dei beni e servizi venduti, il credito complessivo verso il cliente/acquirente, il debito verso l’Erario. Il perfezionamento determina per l'impresa:
- (^) L’entrata di moneta o altri mezzi, per l'importo da ricevere dal cliente per il corrispettivo delle risorse vendute e per l'IVA sulla vendita (attività)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie prodotte dalla gestione d’impresa (ricavi)
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi, per il debito verso l’Erario Regolamentazione monetaria dello scambio Anche nelle operazioni di vendita la regolamentazione monetaria dello scambio può avvenire con differenti mezzi di regolamento, Immediato oppure differito:
- (^) Cassa : l’impresa riceve denaro contante - (^) Banca : l'impresa riceve assegno bonifici bancari - (^) Effetti attivi : l'impresa riceve pagherò rilasciati dal cliente (promesse di pagamento) oppure il cliente accetta cambiali tratte (ordini di pagamento) spiccate dall’impresa In tutti casi, la regolamentazione monetaria dello scambio determina per l'impresa una “ permutazione numeraria ” tra mezzi di regolamento: l'originario credito verso il cliente viene “sostituito” dei mezzi di regolamento utilizzati per il relativo pagamento. Anche nei processi di vendita può accadere che la regolamentazione monetaria avvenga, almeno in parte, invia anticipata. Si hanno dunque di cosiddetti anticipi da clienti : l'impresa riceve dal cliente un anticipo o “acconto prezzo” prima di consegnare le risorse; nasce dunque un debito dell'impresa verso il cliente per la consegna delle risorse. In base alla disciplina dell'IVA, l'impresa tenuta emettere fattura per l'anticipo ricevuto (fattura di acconto) con calcolo dell'Iva sull'importo dell'anticipo stesso. In occasione del trasferimento delle risorse vendute, l'impresa emetterà la fattura “a saldo”, nella quale dovrà tenere conto, ai fini del calcolo dell’IVA, della fattura “di acconto” già emessa; l'IVA dovrà essere quindi calcolata sull'importo pari alla differenza tra corrispettivo complessivo e anticipo già ricevuto (netto IVA). Per l’impresa l’ incasso di anticipi da clienti con emissione relativa della fattura “di acconto” determina:
- (^) L’entrata di moneta (attività)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie per il sorgere del debito verso il cliente per la futura consegna delle risorse oggetto di scambio (passività) - > debito di finanziamento
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per il sorgere del debito verso l'Erario come risultante della fattura “di acconto” (passività) Al momento di emissione della fattura “a saldo” della vendita si avrà:
- (^) L’entrata di moneta o altri mezzi per l'importo da ricevere dal cliente per il corrispettivo delle risorse vendute e per l'Iva, al netto dell’anticipo (attività)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie prodotte dalla gestione d’impresa (ricavi)
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per il sorgere del debito verso l’Erario, al netto dell'IVA già rilevata in sede di anticipo (passività) Eventuali “correzioni” del valore delle risorse vendute Tali correzioni possono originare da differenti motivazioni: a) Difetti riscontrati nelle risorse vendute b) Sconti “cassa” c) Sconti “quantità” In tutti i casi si ha una rettifica del valore delle risorse vendute associata a una riduzione del pagamento da ricevere. Per l’impresa si determina:
- (^) L’entrata per il minor valore delle condizioni di produzione non monetarie vendute. Si parla di “rettifica indiretta” di ricavo ; il ricavo di vendita delle risorse, segno ( - ) all'emissione della fattura (prodotti finiti c/ vendite, merci c/vendite), viene corretto “indirettamente” attraverso la rilevazione di un valore con segno opposto in un altro conto (resi, abbuoni, sconti). Rettifica indiretta in quanto non si corregge il ricavo rilevato con segno (-) al momento di perfezionamento dell'operazione rilevando un importo consegna posto nel medesimo conto; si rileva invece la rettifica con segno (+) in un conto differente (resi, abbuoni, sconti).
- (^) L'uscita di moneta o altri mezziPer il minore importo da incassare dal cliente (Passività o riduzione di attività) Inoltre, a seconda della motivazione, cambia la rilevanza (O meno) ai fini IVA E, conseguentemente, si determina (O meno) la variazione della posizione di credito / debito verso l’Erario. a) Difetti riscontrati nelle risorse vendute
Se le risorse vendute presentano differenze quantitative o qualitative, l'impresa può:
- (^) Ricevere dal cliente in restituzione le risorse eccedenti o difettose - > “resi su vendite”
- (^) Concedere una riduzione del prezzo per i difetti riscontrati - > “abbuoni passivi” In entrambi i casi, l'impresa dovrà emettere una nota di accredito al cliente, che corregge indirettamente la fattura precedente emessa per la vendita. Tale correzione avrà ad oggetto il valore delle risorse vendute e l’IVA precedentemente rilevati. L'impresa pertanto avrà:
- (^) L’entrata per il minor valore delle condizioni di produzione non monetarie vendute (rettifica indiretta del ricavo di vendita)
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per il minor importo da incassare dal cliente (passività o riduzione di attività)
- (^) L'entrata di moneta o altri mezzi per il minor importo del debito verso l’Erario (attività o riduzione di passività) b) Sconti “cassa” Sono riduzioni di prezzo riconosciute solo in caso di pagamento effettuato anticipatamente rispetto alla scadenza originariamente fissata. Dunque, si manifestano tipicamente in un momento successivo al perfezionamento dello scambio ed hanno natura finanziaria. Anche qui l'impresa deve emettere una nota di accredito a favore del cliente. Questo determina per l’impresa:
- (^) L’entrata per il minor valore delle condizioni di produzione non monetarie vendute (rettifica indiretta del ricavo di vendita)
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per il minor importo da incassare dal cliente (passività o riduzione di attività)
- (^) L'eventuale entrata di moneta o altri mezzi per il minor importo del debito verso l’Erario (attività o riduzione di passività) c) Sconti “quantità” Sono riduzioni del prezzo delle risorse praticate dall'impresa in modo incondizionato nel momento di perfezionamento della vendita. Sconti possono essere praticati come riduzione diretta del prezzo di listino oppure separatamente evidenziati in fattura. In entrambi i casi l’IVA associata dovrà avere come base di calcolo del prezzo delle risorse al netto dello sconto. In presenza di sconti incondizionati separatamente evidenziati in fattura, il perfezionamento della vendita determina per l’impresa:
- (^) L’entrata di moneta o altri mezzi per l'importo da ricevere dal cliente per il corrispettivo delle risorse vendute (al netto dello sconto) e per l’IVA sulla vendita (attività)
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per il debito verso l'erario per l’IVA ricevuta dal cliente sulla vendita, calcolato sul valore delle risorse al netto dello sconto (passività)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie prodotte dalla gestione d’impresa (ricavi)
- (^) L'entrata per il minor valore delle condizioni di produzione non monetarie vendute (rettifica indiretta del ricavo di vendita) 1.2.4 La remunerazione del lavoro dipendente Anche la remunerazione del lavoro subordinato costituisce per l'impresa un costo per acquisire fattori di produzione “correnti”; la remunerazione infatti accoglie periodicamente il corrispettivo dovuto dall'impresa per l'entrata della prestazione lavorativa erogata dal personale nel periodo cui la retribuzione si riferisce. Logica delle rilevazioni contabili analoga a quella utilizzata per le altre operazioni di acquisto di fattori produttivi “correnti”. In particolare, la remunerazione del lavoro dipendente determina per l'impresa:
- (^) L’entrata the condizioni Di produzione non monetarie, costituite dalle prestazioni di lavoro che concorrono all'attuazione periodica delle combinazioni produttive aziendali (costi)
- (^) L'uscita di moneta o di altri mezzi, quale corrispettivo da riconoscere per le prestazioni di lavoro ricevute (passività) Nell'ambito del processo di liquidazione e pagamento della retribuzione, l'impresa si rapporta inoltre con soggetti diversi dei lavoratori. In particolare versa agli enti previdenziali e assicurativi i contributi richiesti. Inoltre svolge il ruolo di “sostituto d’imposta”, trattenendo parte della retribuzione per versarla all’Erario. I rapporti con gli istituti previdenziali assicurativi e con l'Erario determinano per l'impresa semplici “permutazioni numerarie”, quando l'impresa funge da semplice veicolo per il versamento di contributi/ imposte che gravano sul lavoratore. Peraltro, in presenza di oneri a carico dell’impresa, al flusso in uscita per i debiti/pagamenti di tali oneri si associa un flusso in entrata rappresentativo del maggior costo che l'impresa deve sostenere per l'acquisto della condizione di produzione “prestazione di lavoro”. il costo (flusso in entrata di condizioni di produzione non numerarie) che l'impresa deve sostenere per l'acquisizione delle prestazioni di lavoro si compone dei seguenti elementi:
iscritte nel medesimo conto. Saranno poi soggette a regolare e sistematico ammortamento insieme al costo di acquisto originario del bene. Degli esempi sono le spese notarili di registrazione del contratto di acquisto, i costi di installazione, montaggio, trasporto e collaudo. Le spese di manutenzione e riparazione relative a immobilizzazioni tecniche possono essere di due tipologie:
- (^) Spese di natura ordinaria : interventi periodici finalizzati verificare e mantenere la corretta funzionalità, efficienza, durata di utilizzo e la normale produttività del bene. Tali spese vengono rilevate contabilmente come ordinari costi per acquisto di servizi. - (^) Spese di natura straordinaria e incrementativa : interventi di natura straordinaria e non ripetitiva, finalizzati a incrementare l'efficacia di utilizzo, la capacità produttiva ovvero la vita utile del bene, rispetto suo stato iniziale. Esempi sono i costi di ampliamento, ammodernamento o miglioramento di un fabbricato o di altre immobilizzazioni. Le spese di manutenzione e riparazione di natura straordinaria costituiscono oneri di utilità pluriennale che vanno ad incrementare il valore del bene; esse pertanto devono essere “capitalizzate”, ossia portate ad incremento del valore del bene cui si riferiscono, e dunque, iscritte nel medesimo conto. Saranno poi soggette a regolare e sistematico ammortamento insieme al costo di acquisto originario del bene. Ammortamento Nell'ipotesi in cui l'immobilizzazione abbia un'utilità limitata a un periodo definito, per cui con il trascorrere del tempo l'utilità dell'immobilizzazione si riduce progressivamente, Il valore dell'immobilizzazione viene ripartito tra gli esercizi della sua vita utile attraverso una procedura tecnico-contabile definita ammortamento. Attraverso l' ammortamento si ripartisce il costo pluriennale dell'immobilizzazione tra gli esercizi in cui la stessa viene utilizzata nel processo produttivo; si attribuisce a ciascun esercizio l’onere (il costo) del deperimento e consumo dell'immobilizzazione in relazione all'utilizzazione che della stessa viene fatta nell'esercizio medesimo. La rilevazione dell'ammortamento avviene in chiusura di ciascun periodo amministrativo e rientra nelle cosiddette scritture di “integrazione”. Il calcolo dell'ammortamento ha inizio dal momento in cui l’immobilizzazione è disponibile e pronta per l’uso. Esso deve essere effettuato in modo sistematico sulla base di un "piano di ammortamento”, elaborato tenendo conto della residua possibilità di utilizzazione dell’immobilizzazione, ossia della vita utile del bene. La quota di ammortamento di una immobilizzazione non è dunque un valore certo oggettivo, bensì il risultato di congetture e apprezzamenti soggettivi. Il valore da montare è pari a: costo di acquisto (“costo storico”) + oneri accessori - presumibile valore residuo al termine della vita utile. Le quote di ammortamento progressivamente rilevate confluiscono nel conto denominato “ fondo ammortamento ”. Tale conto rappresenta una posta rettificativa del valore dell'immobilizzazione a cui il fondo ammortamento relativo. La differenza tra il valore originario dell’immobilizzazione^5 (costo storico) e il relativo Fondo ammortamento è definita “ Valore netto contabile ”. Esso è espresso del valore residuo dell'immobilizzazione a un dato momento, tenuto conto riferimento che la stessa ha subito per effetto dell'utilizzo nell'attività di impresa (deperimento riflesso nel fondo ammortamento). Per l’impresa, l'ammortamento delle immobilizzazioni determina:
- (^) L’entrata di condizioni di produzione non monetarie costituite dalla parte dell'immobilizzazione che è stata utilizzata nel processo produttivo aziendale durante il periodo amministrativo - > costo del deperimento e del consumo dell'immobilizzazione in relazione all'utilizzazione che della stessa è stata fatta nell’esercizio (costo)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie per la riduzione (causata da deperimento/consumo) del valore dell'immobilizzazione che potrà essere utilizzato nella gestione d’impresa (passività) Dismissione La dismissione di un’immobilizzazione determina la sua uscita dell'impresa che può realizzarsi attraverso la vendita a terzi oppure l’eliminazione. La vendita a terzi avviene ad un corrispettivo (“ Valore di realizzo ”) che differisce dal valore netto contabile dell'immobilizzazione alla data di cessione. Si generano, pertanto, componenti positivi o negativi di reddito a seconda dell'esito profittevole o meno della vendita. in particolare:
- (^) Qualora il valore di realizzo sia superiore al valore netto contabile dell'immobilizzazione, si genera una plusvalenza , componente positivo di reddito, pari alla differenza positiva tra prezzo e valore netto contabile
- (^) Qualora il valore di realizzo sia inferiore al valore netto contabile dell'immobilizzazione, si genera una minusvalenza , componente negativo di reddito, pari alla differenza negativa tra prezzo e valore netto contabile. Per l’impresa, la vendita di un’immobilizzazione determina:
- (^) L’entrata di moneta o altri mezzi per l'importo da ricevere per il corrispettivo e per l’IVA sulla vendita (attività)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie costituite dell'immobilizzazione ceduta che non potrà più essere utilizzata (riduzione di attività); la commessa entrata di condizioni di produzione non monetario per la chiusura del fondo di ammortamento relativo all’immobilizzazione (riduzione di passività)
- (^) L'entrata con l'uscita di condizioni di produzione non monetarie per la minusvalenza o plusvalenza realizzata nello scambio (costo o ricavo)
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per il debito verso l'Erario per l'IVA ricevuta (da ricevere) dall'acquirente sulla vendita (passività) L’ eliminazione di un’immobilizzazione può essere:
- (^) Volontaria, se il bene ha esaurito la sua utilità economica e non ha un valore di recupero, per cui viene distrutto
- (^) Involontaria, se il bene viene distrutto a seguito di eventi indipendenti dalla volontà dell’impresa Il valore residuo dell'immobilizzazione al momento dell'eliminazione, riflesso del valore netto contabile, dovrà pertanto essere cancellato a fronte della rilevazione di un componente negativo di reddito definito “sopravvenienza passiva”. Per l’impresa, l’ eliminazione determina:
- (^) L’entrata di condizioni di produzione non monetarie per la sopravvenienza passiva originata dall’eliminazione (costo)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie costituite dall'immobilizzazione eliminata che non potrà più essere utilizzata (riduzione di attività); la connessa entrata di condizioni di produzione non monetarie per la chiusura del fondo di ammortamento relativo all’immobilizzazione eliminata (riduzione di passività) Permuta Nell'acquisto di una immobilizzazione mediante permuta il prezzo dell'immobilizzazione viene pagato (in parte) “ dando in cambio" un'immobilizzazione presenti in azienda e (in parte) in moneta per l'eventuale importo eccedente il valore assegnato all’immobilizzazione ceduta. Si uniscono un'operazione di acquisto e una di vendita. Qualora il valore dell'immobilizzazione ceduta riconosciuto ai fini della permuta differisca dal suo valore netto contabile si generano componenti positivi o negativi di reddito a seconda dell'esito profittevole o meno del trasferimento. Per l’impresa, la permuta determina:
- (^) L’ entrata di condizioni di produzione non monetarie (l'immobilizzazione acquistata) che saranno utilizzate nell'ambito delle combinazioni produttive dell’impresa per più periodi amministrativi (attività)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie, costituite dall'immobilizzazione che non potrà più essere utilizzata nell'ambito delle combinazioni produttive dell’impresa (riduzione di attività); la connessa entrata di condizioni di produzione non monetarie per la chiusura del fondo di ammortamento relativo all'immobilizzazione ceduta (riduzione di passività)
- (^) L'entrata o l’uscita di condizioni di produzione non monetarie per la minusvalenza o plusvalenza realizzata nello scambio (costo e ricavo)
- (^) L'uscita di moneta o altri mezzi per l'importo residuo da pagare al fornitore per il corrispettivo delle risorse acquistate e per l’IVA (passività)
- (^) L'entrata di moneta o altri mezzi per il credito verso l’Erario (attività) Costruzioni in economia Le immobilizzazioni tecniche possono essere realizzate anche internamente all’azienda, utilizzando il personale, la struttura e le risorse tecniche di cui l’impresa si è dotata. Il processo di produzione interna non viene rilevato dalla contabilità generale che “fotografa” le sole operazioni di “gestione esterna”. Vengono però rilevati l’acquisto e il consumo dei fattori produttivi che l'impresa utilizza nel processo di fabbricazione. Tali condizioni di produzione rilevate come costi, non esauriscono la loro utilità entro la fine del periodo amministrativo poiché sono state utilizzate per la fabbricazione di un bene che avrà utilità pluriennale. È pertanto necessario a fine di esercizio rettificare la qualificazione contabile dei fattori produttivi acquistati e utilizzati nella fabbricazione dell’immobilizzazione: da costi - condizioni di produzione consumate che hanno esaurito la loro utilità per l’impresa - (VNN attivi che confluiscono nel conto economico), devono essere trasformati in immobilizzazioni - condizioni di produzione che non hanno concluso il loro contributo e saranno utilizzate nella gestione degli esercizi futuri - (VNN attivi che confluiscono nello stato patrimoniale).
- Modalità “ a costi, ricavi e rimanenze ” Il funzionamento del conto “gestione titoli” sintetizza i costi e i ricavi, e per differenza il risultato dell’esercizio, relativi alla sola “gestione titoli” (E non già alla complessiva gestione aziendale). Il conto ha natura reddituale (dunque confluirà nel conto economico) e viene così movimentato:
- (^) Nella sezione contraddistinta con segno (+) , in occasione della questo di titoli, si rilevano i valori di costo delle condizioni di produzione non monetarie entrate nell’impresa (costi)
- (^) Nella sezione contraddistinta con segno (-) , in occasione della vendita di titoli si rilevano i valori di ricavo dei titoli ceduti, corrispondente il corrispettivo di vendita dei titoli usciti dell’impresa (ricavi). Al termine dell'esercizio occorrerà poi rilevare in tale sezione eventuali rimanenze finali di titoli: si tratta dei titoli acquistati, e rilevati nella sezione con segno (+) , che non sono stati venduti e, pertanto, non devono concorrere alla determinazione del risultato dell'esercizio in chiusura, bensì di quelli degli esercizi successivi, in cui i titoli rimasti saranno ancora a disposizione Dal confronto (I) ricavo dei titoli venduti e (II) costo dei titoli acquistati, depurato dei titoli ancora disposizione (rimanenze finali), emerge il risultato della “gestione titoli” dell'esercizio. Le differenti modalità di funzionamento del conto nel quale confluiscono i titoli acquistati/venduti dall'impresa non hanno impatto sulla contabilizzazione dei frutti associati a tali investimenti. Tali rendimenti (se “a corso secco) sono evidenziati separatamente rispetto al valore capitale del titolo. Essi pertanto sono rilevati in conti separati dai conti “Titoli” o “Gestione titoli”. In particolare, I rendimenti dei titoli, rappresentati degli interessi attivi (c/interessi attivi), costituiscono condizioni di produzione non monetarie che rappresentano per l'impresa ricavi di esercizio associati alla detenzione dei titoli durante il periodo di maturazione degli interessi medesimi. Partecipazioni Sono condizioni di produzione non monetarie nelle quali le imprese possono scegliere di investire parte della liquidità aziendale. A seconda che tali investimenti siano destinati a permanere in impresa per uno o più periodi amministrativi, le partecipazioni sono classificate all'interno del bilancio d'esercizio tra le immobilizzazioni finanziarie (destinate a permanere durevolmente) o nell'attivo circolante (destinate ad essere cedute a breve). La classificazione di attività ha impatti in termini di criteri di valutazione delle condizioni di produzione in esame. Dal punto di vista delle rilevazioni contabili delle operazioni relative alle partecipazioni, il conto “partecipazioni” viene movimentato con la modalità “a costi e costi”. In particolare:
- (^) Nella sezione contraddistinta con segno (+) , in occasione dell'acquisto di partecipazioni, si rileva il costo di acquisto di condizioni di produzione non monetarie (le partecipazioni) entrate nell’impresa (attività)
- (^) Nella sezione contraddistinta con segno (-) , in occasione della vendita di partecipazioni, si rileva l'uscita dall’impresa di condizioni di produzione non monetarie al valore a cui le stesse erano state iscritte nella sezione opposta al momento dell’acquisto (riduzione di attività o passività) La differenza che eventualmente sussiste tra prezzo di vendita delle partecipazioni e il loro costo originario determina l'emergere di componenti positivi o negativi di reddito a seconda dell'esito della vendita. Le rilevazioni contabili sono analoghe a quelle descritte per le immobilizzazioni materiali e immateriali, nonché per i titoli contabilizzati “a costi e costi”. 1.2.7 I crediti e i debiti di finanziamento Si tratta di valori numerari rappresentativi di prestiti/finanziamenti di moneta concessi ricevuti dall'impresa, tipicamente a titolo oneroso. I crediti/debiti “di finanziamento” si distinguono da quelli “di funzionamento”. In particolare: - (^) I crediti/debiti “di funzionamento” sono valori numerari che originano da scambi con fornitori/clienti aventi ad oggetto beni/servizi - (^) I crediti/debiti “di finanziamento” sono valori non numerari che originano da scambi, tipicamente con istituti di credito, aventi ad oggetto la moneta Le operazioni di finanziamento ricevute dall’impresa (tipicamente da istituti di credito) determinano:
- L’entrata di moneta, per l’importo del finanziamento ricevuto (attività)
- (^) L'entrata di condizioni di produzione non monetarie, rappresentate dal costo del finanziamento o anticipazione finanziaria ricevuti (costo)
- (^) L'uscita di condizioni di produzione non monetarie, rappresentate dal debito “di finanziamento” espressivo dell'obbligo di restituzione del finanziamento ricevuto (passività) I finanziamenti concessi dall'impresa ad altri soggetti (tipicamente società controllate o partecipate) determinano flussi di analogo contenuto e segno opposto. Nel seguito si esamineranno alcune delle principali operazioni di finanziamento posti in essere dall’impresa: A) Sconto di effetti attivi in portafoglio B) Mutui C) Prestiti obbligazionari
A) Sconto di effetti attivi in portafoglio Come visto, l'impresa può ricevere quale mezzo di regolamento di un'operazione di vendita cambiali attive. Al fine di poter disporre prontamente della liquidità associata di crediti senza attendere la scadenza delle cambiali, l'impresa può richiedere ad una banca lo “sconto salvo buon fine” delle cambiali medesime. L'operazione di sconto di effetti attivi in portafoglio è così articolata:
- L'impresa presenta alla banca gli effetti attivi allo sconto, trasferendoglieli mediante “girata”
- La banca accetta gli effetti ricevuti per lo sconto e anticipa all’impresa il valore attuale delle cambiali con scadenza futura. L'importo anticipato versato sul c/c dell’impresa è pari al valore delle cambiali al netto di interessi passivi, spese e provvigioni bancarie; tali oneri rappresentano il “costo” per l'impresa della riscossione anticipata del credito commerciale rappresentato dalle cambiali
- Se lo sconto è avvenuto “pro solvendo” (con mantenimento in capo all'impresa del rischio di insolvenza del creditore) e se la alla scadenza le cambiali scontate non vengono pagate dal debitore principale (il cliente), la banca restituisce gli effetti all'impresa e addebita sul suo c/c l'importo delle cambiali insolute; se lo sconto è avvenuto "pro soluto”, l'eventuale mancato pagamento resta in carico alla banca. B) Mutui I mutui sono finanziamenti a medio/lungo termine (5-30 anni) erogati all'impresa da istituti bancari e coperti da garanzie reali o personali. I momenti che caratterizzano la “vita” di tali finanziamenti, e che sono oggetto di rilevazione contabile, sono i seguenti:
- Erogazione/accensione : la banca versa sul c/c dell’impresa la moneta oggetto del finanziamento
- Rimborso: avviene secondo un piano di ammortamento che prevede il pagamento periodico di rate. Ogni rata include: “quota capitale”, pari alla parte di finanziamento che è oggetto di rimborso; “quota interessi”, espressiva della remunerazione del capitale ricevuto in prestito e, dunque, del “costo” che grava sull’impresa per il finanziamento ricevuto. C) Prestiti obbligazionari L'emissione di prestiti obbligazionari è una forma di finanziamento a lungo termine; l'impresa emette obbligazioni che possono essere sottoscritte da chiunque in cambio di denaro. Il Prestito obbligazionario può presentare le seguenti caratteristiche:
- (^) In relazione all’ emissione del prestito (Data di inizio della maturazione degli interessi), si può avere:
- Emissione ” alla pari ”-> quando il prezzo di collocamento, che i sottoscrittori/obbligazionisti devono versare coincide con il valore nominale delle obbligazioni (valore che sarà rimborsato alla scadenza e sul quale saranno calcolati gli interessi che i sottoscrittori percepiranno)
- Emissione ” sotto la pari ”-> quando il prezzo di collocamento è inferiore al valore nominale
- Emissione “ sopra la pari ”-> quando il prezzo di collocamento è superiore al valore nominale. La differenza costituisce il “sovrapprezzo di emissione”, rappresentativo del ricavo che l’impresa ha realizzato in relazione al finanziamento
- (^) In relazione al collocamento del prestito, Data in cui si ha il versamento della moneta da parte degli obbligazionisti, si può avere:
- collocamento che coincide con l’emissione , I sottoscrittori versano la moneta nel momento in cui iniziano a maturare gli interessi sul finanziamento
- collocamento successivo/anteriore all’emissione , versano la moneta dopo/prima che inizino a maturare gli interessi. L'impresa avrà un ricavo/costo (dietimi di interessi) in relazione alla disponibilità di moneta differita/anticipata rispetto all’inizio della maturazione.
- (^) In relazione alle modalità di rimborso del prestito, si possono avere:
- obbligazioni ordinarie , rimborsate al valore nominale
- obbligazioni indicizzate , rimborsate ad un valore che riflette la variazione del potere di acquisto della moneta tra la date di collocamento e la sua estinzione
- obbligazioni convertibili , per le quali sarà data al sottoscrittore la facoltà di convertire in azioni i titoli sottoscritti
- (^) In relazione al rendimento del prestito , si possono avere:
- prestiti obbligazionari a tasso variabile (o indicizzato )
- prestiti obbligazionari a tasso fissi I momenti che caratterizzano la vita del prestito obbligazionario, e che sono oggetto di rilevazione contabile, sono i seguenti:
- Emissione/sottoscrizione
- Collocamento
- Liquidazione/pagamento degli interessi
- Rimborso
C) Destinazione del risultato di esercizio In sede di approvazione del bilancio d'esercizio del periodo amministrativo cui si riferisce, l'assemblea delibera la destinazione del risultato d'esercizio. La destinazione deve rispettare i vincoli posti dal codice civile, nonché quelli eventualmente fissati dello statuto. In particolare:
- (^) Almeno il 5% degli utili netti deve essere destinato alla cosiddetta riserva legale, fino a quando la stessa non abbia raggiunto il 20% del capitale sociale
- (^) Lo statuto può prevedere destinazioni obbligatorie a specifiche riserve statuarie
- (^) Lo statuto può prevedere la partecipazione agli utili di amministratori, promotori o soci fondatori L'utile netto che residua può essere distribuito ai soci sotto forma di dividendi, o destinato a specifiche riserve volontarie, o riportato a nuovo (rinviato agli esercizi successivi). Occorre inoltre considerare che possono essere distribuiti dividendi solo se esistono riserve disponibili sufficienti a coprire eventuali costi pluriennali ancora non ammortizzati. D) Copertura di perdite di esercizio La perdita d'esercizio può essere coperta con le seguenti modalità:
- (^) Utilizzo di eventuali utili portati a nuovo e di riserve (con prioritario utilizzo delle riserve disponibili)
- (^) Riduzione del capitale sociale
- (^) Reintegro da parte dei soci
- (^) Rinvio al futuro esercizio In presenza di perdite superiori ad un terzo del capitale sociale, I soci devono convocare l'Assemblea per gli opportuni provvedimenti. Se entro l'esercizio successivo la perdita non risulta diminuita, occorre ridurre il capitale sociale in proporzione alle perdite accertate; se il capitale sociale è ridotto al di sotto del minimo legale previsto per la specifica tipologia societaria, deve essere ricostituito dei soci fino al minimo legale e, in assenza di tale ricostituzione, deve essere deliberato lo scioglimento della società (trasformazione). 1.3 LE SCRITTURE CONTABILI DI RETTIFICA, INTEGRAZIONE, CHIUSURA, E APERTURA 1.3.1 La necessità di procedere a scritture di rettifica e integrazione L’impresa nell’eseguire le rilevazioni contabili non si pone interrogativi sulla coerenza dei valori registrati rispetto a due postulati che devono informare la redazione del bilancio di esercizio: il principio della competenza economica e il principio della prudenza. Il Codice Civile prevede che:
- (^) “ Nella redazione del bilancio… si deve tenere conto dei proventi e degli oneri di competenza dell’esercizio, indipendentemente dalla data d’incasso o di pagamento; si deve tenere conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo ”
- Secondo il principio di competenza economica , in particolare, un costo è di competenza dell'esercizio quando in tale esercizio si è verificata la correlazione con il corrispondente ricavo, ossia quando il costo se trasformato in prodotti/servizi che hanno dato origine a ricavi di vendita. Dunque, costi ricavi sono di competenza dell'esercizio quando sono tra loro correlati nello stesso periodo amministrativo.
- (^) “ nella redazione del bilancio… la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza…; si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio;… si deve tenere conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo ”.
- Secondo il principio di prudenza , il risultato dell'esercizio deve includere perdite anche solo presunte e rischi preventivabili, mentre deve escludere profitti non ancora realizzati. Il rispetto del principio di competenza economica è minato dall'esistenza di operazioni, processi, cicli produttivi ancora in corso di esecuzione al termine del periodo amministrativo, da cui originano valori comuni a due o più esercizi. Inoltre, le rilevazioni contabili eseguite durante l'esercizio non catturano, come richiesto dal principio di prudenza, le perdite presunte e i rischi preventivabili, in quanto tali perdite e rischi non si sono ancora manifestati. Pertanto, al termine del periodo amministrativo, vengono eseguite le scritture di rettifica e integrazione , finalizzate proprio a garantire il rispetto dei postulati di bilancio. Attraverso le scritture di integrazione si integra il sistema di valori “ inserendo ” costi e ricavi di competenza dell'esercizio, che non hanno ancora avuto manifestazione numeraria e, pertanto, non rilevati contabilmente. Sono scritture di integrazione le rilevazioni di:
- (^) Ratei attivi e passivi
- (^) Ammortamenti
- (^) Accantonamenti ai fondi rischi e spese future
- (^) Debiti e crediti da liquidare (fatture da emettere e da ricevere, imposte, TFR) Attraverso le scritture di rettifica (o storno ) si rettifica il sistema dei valori “ stornando ” costi e ricavi che hanno avuto manifestazione numeraria nel corso del periodo amministrativo, e pertanto sono stati rilevati dalle scritture contabili, ma sono in tutto o in parte competenza di esercizi futuri.
Sono scritture di rettifica le rilevazioni di:
- (^) Risconti attivi e passivi
- (^) Rimanenze finali
- (^) Capitalizzazione di costi Dalle scritture di integrazione e rettifica originano per l’impresa due valori equivalenti di segno opposto :
- (^) Un valore che attiene al calcolo del reddito dell'esercizio corrente e confluisce nel conto economico: tale valore rappresenta un flusso integrativo o rettificativo del risultato dell'esercizio corrente
- (^) Un valore che attiene al calcolo del reddito degli esercizi futuri e confluisce nello stato patrimoniale: tale valore rappresenta condizioni di produzione che saranno disposizione o vincoleranno l'impresa negli esercizi futuri e, dunque, determineranno un flusso rettificativo o integrativo dei risultati di tali esercizi. 1.3.2 I Ratei Rientrano nelle scritture di interazione rese necessarie dalla presenza di valori comuni a due o più esercizi, originati da operazione che si svolgono lungo più periodi amministrativi I ratei rappresentano quote di costo (passivi) o di ricavo (attivi) di competenza dell’esercizio in chiusura, che avranno manifestazione monetaria nei successivi esercizi e, dunque, saranno registrati dalle rilevazioni contabili periodiche di tali esercizi. Per il rispetto del principio della competenza economica, risulta necessario integrare il sistema dei valori in chiusura dell’esercizio “inserendo” tali quote di costi/ricavi di competenza, che non sono state ancora rilevate (perché non hanno avuto manifestazione monetaria). Data un’ 1.3.3 I Risconti Rientrano nelle scritture di rettifica (storno) rese necessarie dalla presenza di valori comuni a due o più esercizi, originati da operazioni che si svolgono lungo più periodi amministrativi. Sono valori speculari rispetto ai ratei (vengono quindi trattati in prossimità dei ratei anche se rappresentano scritture di rettifica). Infatti, con i ratei si inseriscono quote di costi/ricavi di competenza dell'esercizio non ancora rilevati, con i risconti si stornano quote di costi/ricavi che non sono di competenza dell’esercizio ma sono già stati rilevati. I risconti rappresentano quote di costo (attivi) o di ricavo (passivi) di competenza di esercizi successivi, che hanno avuto manifestazione monetaria e, dunque, sono già stati registrati dalle rilevazioni contabili periodiche dell’esercizio. Per il rispetto del principio della competenza economica, risulta necessario rettificare il sistema dei valori in chiusura dell'esercizio “stornando” tali quote di costi/ricavi di competenza di esercizi successivi, che sono già state rilevate nell'esercizio in chiusura perché hanno avuto manifestazione monetaria. 1.3.4 Gli Ammortamenti Rientrano nelle scritture di integrazione rese necessarie dall'esistenza di costi comuni a più esercizi. In particolare l'ammortamento è la procedura tecnico-contabile attraverso la quale il costo di una immobilizzazione viene ripartito tra gli esercizi della sua stimata vita utile. In chiusura dell’esercizio, per il rispetto del principio di competenza economica, si rende dunque necessario integrare il sistema dei valori inserendo la quota di costo dell’immobilizzazione (quota di ammortamento) di competenza, espressiva dell'utilità che il bene ha ceduto all'esercizio in chiusura.