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Il sistema di controllo
manageriale
Programmazione e Controllo
Introduzione al Controllo di Gestione
Il controllo di gestione è spesso chiamato anche controllo dei risultati. Il controllo di gestione è un sistema composto da strumenti, processi e ruoli. Il controllo di gestione offre il vantaggio di supportare l'attività decisionale soprattutto in condizioni di incertezza e di rischio.
Tipologie di Controllo
Il controllo operativo si occupa di verificare che le risorse siano impiegate in modo efficiente ed efficace durante lo svolgimento di specifici compiti. Il controllo direzionale si occupa di assicurare che le risorse siano utilizzate in modo efficiente ed efficace. Il controllo strategico si concentra prevalentemente sulla dimensione esterna, come il mercato e il settore. La pianificazione strategica si occupa di definire le politiche di acquisizione delle risorse. Il controllo di gestione si concentra prevalentemente sulla dimensione interna, cercando di indirizzare i dipendenti verso gli obiettivi aziendali. Anthony (1965) propone la distinzione tra pianificazione strategica, controllo direzionale e controllo operativo.
Criticità del Controllo di Gestione
L'orientamento al breve periodo è una criticità del controllo di gestione. Utilizzare a proprio favore la discrezionalità offerta dai principi contabili per allocare costi o ricavi rientra nella fattispecie dei 'trucchetti contabili'. La 'miopia manageriale' consiste nella tendenza dei manager di migliorare i risultati annuali di breve termine, senza considerare quelli di medio-lungo periodo.
Dimensioni del Controllo di Gestione
La dimensione materiale del controllo di gestione è data dall'insieme di procedure, documenti e processi. Il sistema di controllo manageriale è composto da controllo delle azioni, dei risultati, del personale e della cultura interna.
La dimensione immateriale del controllo di gestione è data dal ruolo intimamente assegnato al controllo di gestione.
Strumenti del Controllo di Gestione
Gli strumenti principali del controllo di gestione sono la contabilità direzionale, il budget, la Balanced Scorecard e gli indicatori economico- finanziari.
Scelta degli Strumenti di Controllo
In presenza di un elevato grado di conoscenza del processo di trasformazione e di un ridotto grado di misurabilità dei risultati, si può implementare in modo efficace il controllo delle azioni. In presenza di un ridotto grado di conoscenza del processo di trasformazione e di un ridotto grado di misurabilità dei risultati, si può implementare in modo efficace il controllo del personale e della cultura interna. In presenza di un elevato grado di conoscenza del processo di trasformazione e di un elevato grado di misurabilità dei risultati, si può implementare in modo efficace sia il controllo dei risultati che il controllo delle azioni. Per poter adottare efficacemente il controllo delle azioni occorre conoscere il processo di trasformazione input-output. In presenza di un ridotto grado di conoscenza del processo di trasformazione e di un elevato grado di misurabilità dei risultati, si può implementare in modo efficace il controllo dei risultati.
Il Controllo delle Azioni
Limitare l'accesso a determinate aree aziendali rientra nella fattispecie delle restrizioni comportamentali. La ridondanza nell'assegnazione dei compiti serve a garantire che un determinato compito sia portato a termine nel modo corretto. Il controllo delle azioni consente un controllo diretto. Il fatto che un compito coinvolga attività di valore e non sia sempre attuabile che venga svolto da un singolo soggetto è un limite del controllo delle azioni.
Criticità del Controllo delle Azioni
Gli atteggiamenti negativi nell'ambito del controllo delle azioni possono consistere in atteggiamenti di scarsa collaborazione e frustrazione. I ritardi operativi nell'ambito del controllo delle azioni possono consistere in perdite di tempestività. I costi indiretti del controllo delle azioni sono le distorsioni comportamentali. I costi indiretti del controllo delle azioni sono i costi dovuti agli effetti collaterali del controllo stesso. I 'trucchetti manageriali' nell'ambito del controllo delle azioni sono iniziative volte a falsare i risultati raggiunti.
Nell'ambito delle potenzialità del controllo dei risultati, l'influenza sui comportamenti induce i responsabili a massimizzare i risultati nelle aree ritenute più rilevanti per l'azienda. Nell'ambito delle potenzialità del controllo dei risultati, la comunicazione è la possibilità di indicare ai dipendenti le aspettative del top management. Nell'ambito delle potenzialità del controllo dei risultati, il coordinamento interno deriva dalla disgregazione degli obiettivi aziendali in obiettivi specifici per unità organizzativa.
Il Controllo del Personale e della Cultura Interna
L'attenzione all'architettura, al design, all'arredamento interno degli uffici è un'iniziativa del controllo della cultura interna. Nel controllo del personale, la formazione consente di portare il dipendente ad agire nel modo desiderato. Le iniziative per attuare il controllo del personale sono: selezione del personale, formazione e definizione degli incarichi. Il concetto di autocontrollo rientra nel controllo del personale.
Il Sistema Incentivante
Il sistema incentivante ha funzione di competitività perché consente di attirare le migliori figure professionali sul mercato. Il sistema incentivante ha funzione di informazione perché informa i dipendenti sulle aree di risultato ritenute più importanti. Le funzioni di un sistema incentivante sono: di motivazione, informazione e competizione. Il controllo del personale e della cultura interna è ritenuto il tipo di controllo meno intrusivo. Il controllo del personale e della cultura interna, da solo, può essere ritenuto insufficiente. Un sistema incentivante è un sistema utilizzato per valutare e premiare i responsabili. Il controllo del personale e della cultura interna è ritenuto il tipo di controllo meno intrusivo. Un punto di forza del controllo del personale e della cultura interna è la capacità di adattamento.
Caratteristiche degli Incentivi
La prospettiva di carriera è un incentivo organizzativo. La leadership è un incentivo organizzativo collettivo. Una caratteristica che deve avere un indicatore di performance è il significato gestionale. I 'golden parachute' sono clausole che consentono una cospicua liquidazione in caso di cessazione dell'incarico. Per progettare un efficace sistema incentivante occorre definire una pluralità di indicatori di performance bilanciati.
Fattori che Inficiano l'Efficacia del Sistema Incentivante
L'efficacia del sistema incentivante può essere inficiata da fattori incontrollabili che possono condizionare in positivo o in negativo le performance dei responsabili. Affinché un incentivo sia efficace, occorre che sia significativo.
Sintesi dei Concetti Chiave
Il controllo dei risultati mira a verificare che i comportamenti del personale siano in linea con quelli desiderati. Una potenzialità del controllo dei risultati è il coordinamento interno. I controlli della cultura interna consistono nel condividere valori e condotte desiderate per consentire ai dipendenti di comprendere quali sono i comportamenti attesi dall'azienda. Il controllo di feedback è un controllo che si effettua confrontando risultati ottenuti con obiettivi attesi. Le distorsioni comportamentali nell'ambito del controllo dei risultati sono modi di agire sconnessi con gli obiettivi strategici di fondo dell'azienda. Nel definire il grado di profondità del sistema di controllo si individuano i destinatari del controllo. Nel controllo dei risultati il termine 'controllo' accoglie l'idea di governo. Il controllo dei risultati consente di autocontrollarsi.
Il controllo dei risultati e il controllo delle
azioni
Bilanciamento tra i due tipi di controllo
Generalmente, il controllo dei risultati e il controllo delle azioni coesistono e il manager dovrà trovare il giusto bilanciamento tra i due.
Destinatari del controllo
Nel definire il grado di profondità del sistema di controllo, si individuano i destinatari del controllo.
Controllo dei risultati
L'adozione del controllo dei risultati presuppone la conoscenza degli obiettivi da perseguire. Questo tipo di controllo mira a verificare che i comportamenti del personale siano in linea con quelli desiderati.
Budget
Globalità del sistema di budget
Uno degli elementi del budget è la 'globalità', ossia il sistema di budget abbraccia tutta l'azienda.
Controllo sociale
Il controllo sociale è una forma di controllo condotto dai gruppi informali all'interno dell'azienda.
Struttura tecnico-informativa del controllo
Il sistema dei budget rientra nella struttura tecnico-informativa del controllo.
Struttura organizzativa del controllo
La struttura organizzativa del controllo è data dai ruoli, dalle responsabilità e dalle relazioni.
Contabilità gestionale
Compiti della contabilità gestionale
Fornisce supporto alle decisioni operative e ai sistemi di programmazione e controllo. Determina costi, ricavi e risultati analitici di periodo. Rileva operazioni di gestione interna.
Informazioni per l'analisi degli scostamenti
Le informazioni contenute nel sistema di reporting per l'analisi degli scostamenti non si riferiscono a tutte le variabili di bilancio.
Struttura organizzativa del controllo
Ampiezza del controllo
Nell'ambito della definizione dei ruoli, l'ampiezza del controllo è il numero di persone che riportano allo stesso superiore gerarchico.
Coerenza tra sistemi
Affinché il controllo possa attuarsi in modo efficace, occorre che vi sia coerenza tra il processo di controllo, la struttura organizzativa e la struttura tecnico-informativa.
Relazioni orizzontali e verticali
In genere, le relazioni orizzontali prevalgono in aziende snelle che mirano a potenziare la comunicazione e la cooperazione. Le relazioni orizzontali riguardano ruoli e organi di pari livello. In genere, le relazioni verticali prevalgono in aziende tradizionali orientate all'efficienza. La profondità attiene alle relazioni verticali, mentre l'ampiezza attiene alle relazioni orizzontali.
Principi di delega
I principi di fondo del processo di delega sono equità e coerenza.
Centri di responsabilità
Tipologie di centri
I centri di costo standard sono in genere responsabilizzati su indicatori di efficienza. I centri di costo discrezionali sono il centro 'risorse umane' e il centro di 'ricerca e sviluppo'. I centri di produzione sono centri di costo standard. I titolari dei centri di responsabilità possono essere responsabilizzati su indicatori qualitativi o quantitativi.
Centri di profitto
I centri di profitto fittizi non prevedono alcuno scambio con il mercato esterno. I centri di profitto semiautonomi prevedono numerosi scambi con altre unità organizzative. Una divisione aziendale rappresenta un centro di profitto. Un centro di 'marketing' è un centro di ricavo. I titolari dei centri di ricavo sono responsabilizzati prevalentemente su volumi e ricavi di vendita, ma anche sui costi connessi alle vendite. I centri di profitto autonomi non prevedono alcuno scambio con altre unità organizzative.
Centri di investimento
Responsabilizzazione dei titolari
I titolari dei centri di investimento sono responsabilizzati sulle voci inerenti ai centri di profitto e sulle voci di capitale investito.
Tipologie di costi
Costi speciali
I costi speciali sono costi eliminabili. Un costo speciale può essere indiretto in alcuni casi.
Funzioni di costo
I costi variabili si esprimono con la funzione CV = v * X. I costi semivariabili si esprimono con la funzione CSV = CF + v * X. L'area di rilevanza è l'intervallo entro cui si mantiene valido il comportamento dei costi.
Base unica di riparto
La base unica di riparto prevede che tutti i costi indiretti, di qualunque natura, siano raggruppati e ripartiti con la stessa base di allocazione.
Controllabilità dei costi diretti
I costi diretti non sono sempre controllabili.
Contabilità per centri di costo
Tipologie di centri di costo
I centri di costo ausiliari sono unità organizzative che erogano servizi di supporto. I centri di costo funzionali sono unità organizzative esterne all'area di produzione. I centri di costo produttivi sono unità organizzative in cui si svolgono processi di trasformazione. I centri di costo virtuali sono unità organizzative che accolgono costi che non trovano adeguata collocazione negli altri centri di costo.
Relazione tra costi
Un costo indiretto rispetto al prodotto può essere diretto o indiretto rispetto al centro di costo a cui si riferisce.
Activity Based Costing (ABC)
Principi dell'ABC
L'ABC esplicita le modalità con cui le attività consumano le risorse e i prodotti impiegano le attività. La principale criticità della mappatura delle attività è la scelta del giusto livello di disaggregazione delle attività.
La mappatura delle attività può essere effettuata per funzioni o per processi. L'ABC considera le attività come oggetti di costo intermedi.
Configurazioni di costo
Variable costing
Il sistema variable costing consente di calcolare, per ciascuna linea di prodotto, il margine di contribuzione lordo e semilordo.
Margine di contribuzione
Il margine di contribuzione lordo consente di calcolare ciò che rimane dei ricavi di vendita dopo aver recuperato tutti i costi variabili sostenuti.
Break Even Analysis
Formule del Break Even Point
Alcune formule del Break Even Point sono incorrette: - Q = CV / (p-v) - CT = CF / (p-v) - CF = CT + v Q
Analisi di sensibilità
Un esempio di analisi di sensibilità che si può condurre grazie alla Break Even Analysis è simulare l'aumento dei prezzi di vendita sul reddito operativo.
Domande a cui risponde la Break Even Analysis
La Break Even Analysis risponde alla domanda: Qual è il volume di produzione che consente di ottenere un certo risultato operativo?
Analisi differenziale
Vantaggi e svantaggi economici differenziali
I vantaggi economici differenziali sono dati da ricavi sorgenti e costi cessanti. Gli svantaggi economici differenziali sono dati da ricavi cessanti e costi sorgenti.
Rilevanza dei costi
Nell'analisi differenziale, i costi fissi in genere sono irrilevanti. Nell'analisi differenziale, un costo rilevante è presente soltanto in una delle due alternative poste a confronto.
Contabilità analitica
La contabilità analitica raccoglie ed elabora informazioni di tipo quantitativo-monetario di supporto alle decisioni ed al controllo di gestione.
Costi speciali e costi comuni
Costi speciali
I costi speciali sono relativi a fattori produttivi che partecipano esclusivamente alla produzione dell'oggetto di costo.
Costi comuni
I costi comuni sono costi indiretti, ovvero costi che non possono essere attribuiti in modo diretto a un singolo prodotto o servizio.
Full costing e variable costing
Full costing system
Secondo il full costing system, al prodotto sono assegnati i costi di tutti i fattori produttivi impiegati.
Variable costing system
Secondo il variable costing system, occorre assegnare al prodotto solo i costi variabili che si modificano nel breve periodo.
Costo primo
Il costo primo è dato dalla somma di materie prime, manodopera diretta, altri costi diretti industriali.
Controllo antecedente e controllo
susseguente
Controllo antecedente
Il controllo antecedente consiste nell'accertamento della coerenza del budget rispetto agli obiettivi strategici di fondo dell'azienda.
Controllo susseguente
Il controllo susseguente si realizza a consuntivo al termine del periodo di budget.
Contabilità analitica
La contabilità analitica raccoglie ed elabora informazioni di tipo quantitativo-monetario di supporto alle decisioni ed al controllo di gestione.
Costo pieno industriale
Si parla di costo pieno industriale quando il costo è calcolato tenendo conto solo degli elementi di costo attinenti all'area produttiva.
Tecniche di calcolo del costo del prodotto
Le tecniche di calcolo del costo del prodotto possono essere sistemi full costing e sistemi variable costing.
Break Even Point
Il Break Even Point è il punto di utile zero.
Metodologia a base multipla di riparto
La metodologia a base multipla di riparto prevede che si utilizzino basi di riparto differenziate rispondenti alle caratteristiche delle diverse aggregazioni di costi indiretti.
Budget: strumento di guida e di controllo
Il budget è uno strumento di guida e di controllo.
Possibili concezioni del 'budget'
Le possibili concezioni del 'budget' sono: risorse finanziarie da spendere, previsione, programma d'azione.
Possibile rigidità del budget
Una possibile rigidità del budget è la definizione anticipata delle risorse da impiegare.
Budget dell'area commerciale
Il budget dell'area commerciale è composto da budget delle vendite e dei costi commerciali.
I costi parametrati ad altri fattori a cui sono collegati da una relazione prestabilita sono costi commerciali tecnici.
Livello di riordino
Il livello di riordino è il momento in cui occorre lanciare un nuovo ordine per evitare di interrompere il processo produttivo.
Metodi di riordino
I due metodi principali con cui si può effettuare un riordino sono: a quantità fissa e tempi variabili e a tempi fissi e quantità variabile.
Budget degli approvvigionamenti
Nell'ambito del budget degli approvvigionamenti, il calcolo con cui si determinano gli acquisti del periodo è: Consumi + Rimanenze finali - Rimanenze iniziali.
Budget del personale
Per determinare l'organico di MOD necessario alla realizzazione dei volumi di produzione programmati occorre trasformare il programma di produzione in programma di MOD.
Nella redazione del budget del personale occorre tener conto di numero, costo e qualità delle risorse umane.
I dati del budget del personale affluiscono nel budget economico e nel budget finanziario.
Budget degli investimenti
Il budget degli investimenti riguarda esclusivamente risorse pluriennali.
Nell'ambito del budget del personale e della determinazione del costo dell'organico programmato, occorre tener conto di tutte le componenti di costo del lavoro, fisse e variabili.
Indicatori di valutazione degli investimenti
EVA
L'EVA si calcola sottraendo al NOPAT il costo medio ponderato di tutto il capitale impiegato.
TIR
Il TIR è il tasso di interesse che determina un VAN pari a zero.
Se il costo opportunità di un investimento è inferiore al TIR, significa che il rendimento dell'investimento è negativo.
VAN
Il VAN è il guadagno attualizzato che si otterrà dall'investimento.
Gli impatti generati dal budget degli investimenti riguardano il budget finanziario, il budget economico ed il budget patrimoniale.
Budget economico riclassificato a margine di
contribuzione
Nel budget economico riclassificato a margine di contribuzione, il margine di contribuzione è dato dalla differenza tra il valore della produzione ed i costi variabili.
Budget consolidato
La cadenza temporale ed il livello di dettaglio del budget consolidato sono definiti liberamente dai redattori.
Il budget globale dell'azienda è composto da budget economico, budget finanziario e budget patrimoniale.
La forma del budget economico dipende dalle esigenze conoscitive del management.
Budget finanziario
Il budget finanziario si articola in budget fonti-impieghi e budget di cassa.
Il budget finanziario, da un punto di vista quantitativo, consente di determinare l'ammontare di risorse finanziarie necessarie alla realizzazione dei programmi di budget.
Budget patrimoniale
La forma del budget patrimoniale dipende dalle esigenze conoscitive del management.
L'obiettivo del budget delle fonti e degli impieghi è evidenziare il fabbisogno di copertura finanziaria globale dei programmi.
L'analisi degli scostamenti del capitale circolante netto commerciale ha l'obiettivo di rilevare gli scostamenti dei crediti commerciali, del magazzino e dei debiti commerciali.
Scostamenti delle rimanenze di materie prime
e dei debiti verso fornitori
Le variabili a cui può essere ricondotto lo scostamento delle rimanenze di materie prime non includono i ricavi di vendita.
Le due determinanti principali dello scostamento dei debiti verso fornitori sono i giorni ed il costo di acquisto.
Reporting
I report per il controllo operativo hanno maggiore analiticità di quelli per il controllo direzionale.
Riportare i dati 'per eccezioni' è tipico dei report per il controllo direzionale.
I flash report sono emessi in particolari condizioni di rischio/opportunità.
L'aspetto pragmatico del sistema di reporting è relativo alla capacità di influenzare i comportamenti del destinatario.
I report per il controllo operativo fanno riferimento a dimensioni non monetarie.
Il reporting è l'output del sistema informativo contabile.
L'efficacia del sistema di reporting si persegue su tre aspetti: tecnico, semantico e pragmatico.
L'aspetto semantico del sistema di reporting è relativo alla capacità di rendere il significato desiderato.
L'aspetto tecnico del sistema di reporting è relativo alla capacità di utilizzare simboli e linguaggio conforme al destinatario.
I report per il controllo strategico sono utili per il supporto decisionale.
Modelli di misurazione delle performance
Il modello 'Input / Output' misura l'efficienza e l'incidenza dei costi.
Nel modello 'stock-flussi', una operazione di vendita è un flusso.
Il modello 'Output / Input' misura la produttività.
Indicatori di performance
Il modello 'Stock / Flussi' misura la durata.
Il modello 'Flussi / Stock' misura la rotazione.
Se la struttura dei costi è a prevalenza di costi fissi, invece che di costi variabili, la leva operativa è più alta.
Una leva operativa molto alta denota maggiore vulnerabilità o maggiori opportunità.
Il tempo medio di incasso dai clienti è calcolato come rapporto stock su flussi.
L'indice di rotazione del capitale proprio è calcolato come rapporto flussi su stock.
La leva operativa esprime l'effetto che una variazione di fatturato produce sul reddito operativo.
Il tempo medio di giacenza in magazzino di prodotti finiti è calcolato come rapporto stock su flussi.
L'indice di rotazione delle vendite (ROS) è calcolato come rapporto flussi su stock.
L'indice di rotazione delle immobilizzazioni tecniche è calcolato come rapporto flussi su stock.
Analisi gestionale del budget patrimoniale
L'analisi gestionale del budget patrimoniale porta a calcolare, ad esempio, l'indice di incidenza del passivo, l'indice di rigidità degli impieghi, l'indice di elasticità degli impieghi, l'indice di autonomia finanziaria, l'indice di dipendenza finanziaria, l'indice di consolidamento del passivo.
Capitale Circolante Netto Operativo e
Posizione Finanziaria Netta
Il Capitale Circolante Netto Operativo è espresso dalla formula: rimanenze
- liquidità differite - debiti.
La Posizione Finanziaria Netta è la somma algebrica di tutte le risorse finanziarie a disposizione dell'azienda, ovvero debiti e crediti di natura finanziaria + liquidità immediate.
L'analisi gestionale dei flussi finanziari ha lo scopo di comprendere se l'azienda ha assorbito o generato liquidità.
