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TEMA 2. INMOVILIZADO MATERIAL
- Concepto y clases de inmovilizado material
- Valoración inicial inmovilizado material 2.1. Adquisición de inmovilizados materiales 2.2. Construcción propia de inmovilizados materiales 2.3. Gastos por intereses 2.4. Normas particulares de valoración 2.5. Costes posteriores
- Valoración posterior del inmovilizado material: las correcciones de valor 3.1. Amortización del inmovilizado material 3.2. Deterioros de valor y su reversión
- Baja del inmovilizado material
- Inversiones inmobiliarias
Contabilidad Financiera II, curso académico 13/
1. CONCEPTO Y CLASES DE INMOVILIZADO
MATERIAL
Concepto
El inmovilizado material son los activos tangibles , muebles o inmuebles, que posee una entidad para su uso en la producción o suministro de bienes y servicios o para propósitos administrativos y que se esperan usar durante más de un ejercicio. Forma parte del activo no corriente.
La definición anterior conlleva el cumplimiento de una serie de condiciones sucesivas:
- cumplimiento de la definición de activo - que sea tangible - que se posea (se pueda disponer de él) - que se utilice para realizar la actividad productiva (como tal o para uso administrativo)
- que se espere usar más de un ejercicio (que no sea consumible)
Que sean activos tangibles permite diferenciarlos de los activos intangibles que no tienen forma corpórea.
La tercera condición hace referencia a la disponibilidad del activo para su utilización por la empresa, sin necesidad de que se trate de un derecho derivado de la propiedad legal.
La cuarta característica hace referencia a su utilización en la actividad productiva de la empresa, como tal o para uso administrativo (admitiéndose en ocasiones que se tenga para alquilarlo).
Por último, se incide en que su dimensión temporal trasciende del ejercicio económico.
La utilización de los elementos de inmovilizado material en la actividad productiva de la empresa origina, junto con otros factores, la depreciación de los mismos, cuya expresión contable recibe el nombre de amortización.
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(216) Mobiliario, (217) Equipos para procesos de información, (218) Elementos de transporte, y (219) Otro inmovilizado material
Para el inmovilizado material en curso utilizaremos las cuentas del subgrupo (23): Inmovilizaciones materiales en curso
(230) Adaptación de terrenos y bienes naturales, (231) Construcciones en curso, (232) Instalaciones técnicas en montaje, (233) Maquinaria en montaje, y (237) Equipos para procesos de información en montaje
2. VALORACIÓN INICIAL DEL INMOVILIZADO
MATERIAL
2.1. Adquisición de inmovilizados materiales
El inmovilizado material se valorará inicialmente por su coste , independientemente de que sea un inmovilizado adquirido al exterior o que se trate de un inmovilizado construido por la propia empresa (Norma de Valoración 2ª, 1, 1.1 y 1.2):
- el precio de adquisición será aplicable cuando se trate de un inmovilizado material adquirido al exterior y - el coste de producción cuando nos encontremos con bienes construidos por la propia empresa.
Los impuestos indirectos sólo se incluirán en el precio de adquisición o coste de producción cuando no sean recuperables directamente de la Hacienda Pública (por ejemplo, un IVA soportado en una operación de compra que no sea deducible o el impuesto de matriculación de vehículos).
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A continuación, vamos a referirnos al coste de adquisición y en el apartado siguiente describiremos el coste de producción
El precio de adquisición de un inmovilizado material adquirido de forma independiente comprende:
- el importe facturado por el vendedor , después de deducir cualquier descuento o rebaja en el precio;
- los gastos adicionales y directamente relacionados hasta su puesta en condiciones de funcionamiento , incluida la ubicación en el lugar y cualquier otra condición necesaria para que pueda operar en la forma prevista (entre estos gastos están los gastos de explanación y derribo, transporte, derechos arancelarios, seguros, instalación montaje y otros similares).
- Importe facturado por el vendedor (deducidos los descuentos o rebajas)
- Gastos adicionales hasta la puesta en condiciones de funcionamiento = PRECIO DE ADQUISICIÓN
Ejemplo 2.1. Cálculo del precio de adquisición con gastos asociados
A 30-06-2010 la empresa «A, SA» adquiere al contado una instalación técnica para la fabricación de hormigón. El coste de la misma asciende a 620.000 € y lleva unos gastos de instalación asociados con el proveedor de 25.000 €. En la operación se concede un descuento comercial de 5.000 €. El transporte de la citada instalación se contrata a otra empresa que nos factura por 15.000 € con fecha 15-07-2010. A su vez, por los riesgos que implica ese transporte, el 10-07-2010 se contrata un seguro que cubre dicho traslado hasta que todo esté descargado en el lugar previsto por la dirección de «A, SA». Dicho seguro asciende a 4.000 € y se paga al contado. Una vez ubicada la instalación en el lugar previsto, durante el mes de agosto son necesarios determinados trabajos de electricidad que ascienden a 12.000 € y que se facturan con fecha 31-08-2010. Su pago se realiza al contado. La planta de hormigón está lista para entrar en funcionamiento el 30-09-2010. En esa misma fecha, se contrata un seguro para cubrir posibles fallos en el funcionamiento de la planta hormigonera durante los próximos 12 meses. La prima anual asciende a 1.500 € y se abona ese mismo día.
Se pide: Contabilizar las operaciones correspondientes a 2010 relacionadas con la instalación anterior. El tipo de IVA es el 21%. La instalación se amortiza en 10 años.
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- Por los gastos incurridos por la empresa durante el ejercicio:
(6) Compras y gastos (472) HP, IVA soportado
a
a
a
(572) Bancos c/c ó (400) Proveedores ó (410) Acreedores por prestaciones de servicios
- Cuando vaya activando los gastos anteriores (normalmente a final de ejercicio)
(23) Inmovilizaciones materiales en curso a (733) Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso
La cuenta “Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso” no es propiamente un ingreso, representa únicamente la contrapartida de gastos que se activan (o capitalizan).
- Por los gastos realizados por la empresa durante el ejercicio siguiente:
(6) Compras y gastos (472) HP, IVA soportado
a
a
a
(572) Bancos c/c ó (400) Proveedores ó (410) Acreedores varios
- Cuando finalice la construcción propia del inmovilizado:
(23) Inmovilizaciones materiales en curso a (733) Trabajos realizados para el inmovilizado material en curso
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(21) Inmovilizaciones materiales a (23) Inmovilizaciones materiales en curso
ó bien podrían hacerse los dos asientos anteriores en uno solo
(21) inmovilizaciones materiales a a
(731) Trabajos realizados para el inmovilizado material (23) Inmovilizaciones materiales en curso
Ejemplo 2.2. Construcción propia del inmovilizado material
La empresa «Z, SA» decidió comenzar sobre un terreno de su propiedad la construcción de un almacén utilizando sus propios medios y personal. Durante el ejercicio 2010 «Z, SA» incurrió en 1.000.000 € en concepto de gastos, pagados en efectivo. En el ejercicio 2011, «Z, SA» ha incurrido también en gastos por importe de 1.000.000 €, dándose por concluida la construcción del almacén a finales de 2011.
Se pide: Contabilización de las operaciones a realizar durante los ejercicios 2010 y 2011 por «Z, SA»
2.3. Gastos por intereses
En los inmovilizados que necesiten un período superior a un año para estar en condiciones de uso, se incluirán como mayor valor del inmovilizado los gastos financieros que se hayan devengado antes de la puesta en condiciones de funcionamiento y que se correspondan con préstamos u otro tipo de financiación ajena directamente atribuible a la adquisición o construcción (Norma de Valoración 2ª.1).
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- período de utilización inferior al año : deberán considerarse gastos del ejercicio;
- período de utilización superior al año : se recomienda el procedimiento de regularización anual, mediante recuento físico, las adquisiciones se cargarán a la cuenta del inmovilizado, regularizando al final del ejercicio, en función del inventario practicado, con baja razonable por demérito.
Así, cuando se lleve a cabo una adquisición de utensilios y herramientas cuyo período de utilización se estime superior a un año,
(214) Utillaje (472) HP, IVA soportado a (^) (572) Banco c/c
Al final del ejercicio, tras el recuento físico, por las pérdidas:
-31 de diciembre- (659) Otras pérdidas en gestión corriente
a (214) Utillaje
3º Plantillas y moldes: habrá que distinguir dos situaciones:
- si se utilizan con carácter permanente en fabricaciones en serie: deben formar parte del inmovilizado y se amortizarán en función de su vida útil;
- si se utilizan para fabricaciones aisladas por encargo , no deben considerarse inventariables, salvo que tengan valor neto realizable, en cuyo caso se contabilizan como inmovilizado.
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2.5. Costes posteriores
Dentro de los costes incurridos con posterioridad a la adquisición o a la construcción de un elemento de inmovilizado material podemos distinguir los siguientes:
- Costes de renovación, ampliación o mejora - Costes de grandes reparaciones
Coste de renovación, ampliación o mejora
Dichos costes serán incorporados al activo como mayor valor del bien en la medida en que supongan un aumento de su capacidad, productividad o alargamiento de su vida útil , debiéndose dar de baja el valor contable de los elementos que se hayan sustituido (Norma de Valoración 3ª, f).
Ello implica que los costes ocasionados por operaciones que no aumentan la capacidad, la productividad ni la vida útil del activo correspondiente no se considerarán mayor valor del bien. Es el caso de las operaciones de reparación y conservación que, aunque son necesarias para el correcto funcionamiento del mismo, no cumplen las características señaladas y, por tanto, no se consideran mayor valor del activo, sino gasto del ejercicio.
Coste de grandes reparaciones
En la determinación del importe del inmovilizado material se tendrá en cuenta la incidencia de los costes relacionados con grandes reparaciones , donde el importe de estos costes se amortizará de forma distinta a la del resto del elemento, durante el período que medie hasta la gran reparación.
Si estos costes no estuvieran especificados en la adquisición o construcción, a efectos de la identificación de los mismos, podrá utilizarse el precio actual de mercado de una reparación similar.
Cuando se realice la gran reparación, su coste se reconocerá en el valor contable del inmovilizado como una sustitución, siempre y cuando se cumplan las condiciones para su reconocimiento. Asimismo, se dará de baja cualquier importe asociado a la reparación que pudiera permanecer en el valor contable del citado inmovilizado (Norma de Valoración 3ª, g).
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podría ser adecuado amortizar por separado la estructura y los motores de un avión).
Salvo los terrenos que no son amortizables todos los demás elementos del inmovilizado material lo son. Las inmovilizaciones en curso no se amortizan ya que aún están en condiciones de funcionamiento.
La amortización de cada período se reconocerá en los resultados de cada ejercicio como gasto , de acuerdo con el asiento siguiente.
-31 de diciembre-
(681) Amortización del inmovilizado material
a (281)^ Amortización acumulada del inmovilizado material
Cuando proceda a reconocer c orrecciones valorativas por deterioro , se ajustarán las amortizaciones de los ejercicios siguientes del inmovilizado deteriorado, teniendo en cuenta el nuevo valor contable. Igual proceder corresponderá en caso de reversión de las correcciones por deterioro.
3.2. Deterioros de valor y su reversión
El valor de un elemento de inmovilizado material está deteriorado cuando su valor contable excede de su valor recuperable.
Valor contable > Valor recuperable
Se trata de una comprobación que la empresa debe aplicar, al menos al cierre del ejercicio , en cuanto tenga indicios de pérdida de valor, ya sea por causas internas (obsolescencia, bajo rendimiento o cambios en la manera de usar el activo) o externas (disminución del valor de mercado, cambios adversos en el mercado del producto).
El valor recuperable de un elemento de inmovilizado es el mayor importe entre su valor razonable menos los gastos de venta y su valor en uso.
Valor razonable menos los gastos de venta : importe que se puede obtener por la venta en una transacción libre, entre partes interesadas y debidamente informadas, una vez deducidos los costes de enajenación del mismo.
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Valor en uso: es valor actual de los flujos de efectivo futuros esperados, a través de su utilización en el curso normal del negocio o de su enajenación, teniendo en cuanta su estado actual y actualizados a un tipo de descuento adecuado.
Una vez calculado el valor recuperable del activo, la pérdida de valor se medirá por la diferencia entre su valor contable y su valor recuperable, de manera que si, este último es menor, la diferencia se reconoce como un gasto:
-31 de diciembre-
(691) Pérdidas por deterioro del inmovilizado material
a (291) Deterioro de valor del inmovilizado material
Posteriormente, la empresa deberá ajustar el gasto por amortización para los ejercicios futuros.
Los cálculos del deterioro de los elementos del inmovilizado deben realizarse elemento a elemento, de forma individualizada. Si no fuera posible estimar el importe recuperable de cada bien individual, la empresa ha de calcular el importe recuperable de la unidad generadora de efectivo a la que pertenezca cada elemento del inmovilizado (por ejemplo, en el caso de un tren de transporte interior en una mina donde no puede calcularse su valor recuperable, salvo que sea su valor como chatarra, será necesario trabajar con todos los activos de la mina).
Se entiende por unidad generadora de efectivo (UGE) el grupo identificable más pequeño de activos que genera entradas de efectivo que son, en buena medida, independientes de los flujos de efectivo derivados de otros activos o grupos de activos.
Si existiera una pérdida por deterioro de una UGE, ésta se deberá distribuir entre los activos que la forman en proporción al valor en libros de cada activo (lo veremos en el tema siguiente al estudiar el deterioro del fondo de comercio).
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- cuando se decida ponerlo a la venta, lo que implicará reclasificarlo como activos no corrientes mantenidos para la venta; - cuando no se espere obtener rendimientos económicos futuros (como consecuencia de pérdidas irreversibles ).
Reflejo contable de la enajenación de inmovilizado
En el caso de que se trate de una baja por enajenación, la diferencia entre el importe que, en su caso, se obtenga de un elemento del inmovilizado material, neto de los costes de venta y su valor contable , determinará el beneficio o la pérdida , que se imputará a la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio:
(281) Amortización acumulada del inmovilizado material (291) Deterioro de valor del inmovilizado material (572) Banco c/c ó (253) Créditos a largo plazo por enajenación de inmovilizado ó (543) Créditos a corto plazo por enajenación de inmovilizado (671) Pérdidas procedentes del inmovilizado material
a
a
a
(21) Inmovilizaciones materiales
(477) HP, IVA repercutido ó (771) Beneficios procedentes del inmovilizado material
Reflejo contable de la baja por pérdidas irreversibles
Si se trata de una baja sin enajenación se contabilizará una pérdida por el valor contable del elemento correspondiente (tras reconocer el gasto por amortización hasta el momento de la baja):
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(281) Amortización acumulada del inmovilizado material (291) Deterioro de valor de inmovilizado material (671) Pérdidas procedentes del inmovilizado material a^ (21) Inmovilizaciones materiales
5. INVERSIONES INMOBILIARIAS
A las inversiones inmobiliarias, que son activos no corrientes que son inmuebles y que se poseen para obtener rentas o plusvalías o ambas se aplican, tal y como se indica en la Norma de Valoración 4ª, los mismos criterios que los establecidos para el inmovilizado material (se valoran al precio de adquisición o coste de producción y sufren correcciones de valor por amortización y deterioro).
Para las inversiones inmobiliarias las cuentas previstas son las recogidas en el subgrupo (22): Inversiones inmobiliarias
(220) Inversiones en terrenos y bienes naturales (221) Inversiones en construcciones
Ejemplo 2.6. Inversiones inmobiliarias
La empresa «J, SA»adquirió a 1-1-2010 tres plantas de un edificio donde tiene su sede social por importe de 2.500.000 €. El objetivo de dicha compra es dedicar todo el edificio al alquiler de oficinas, trasladando la sede social a otro edificio más céntrico que ha adquirido en esa misma fecha por 900.000 €. La antigua sede social se adquirió hace 20 años por 200.000 € y está amortizada al 50% de su valor
Se pide: Contabilización de las operaciones a realizar a 1-1-2010 sabiendo que el valor del suelo en todos los casos es de un 30% del valor del edificio.
