Scarica Diritto Tributario: Accertamento con Adesione, Redditi Illeciti e Finanza Pubblica e più Appunti in PDF di Diritto Finanziario solo su Docsity!
lezione 08/03/ Diritto tributario + contabilità pubblica = diritto finanziario Principi costituzionali che presiedono la contabilità pubblica --> art 23-53-81. Diritto tributario-> complesso di norme che disciplinano l'attività dello stato e di enti pubblici minori volte al procacciamento di risorse (oggetto delle norme) fatto in virtùdi un criterio di supremazia attribuito a questi soggetti dalla legge. Le risorse sono destinate al conseguimento delle finalità di questi enti. Le norme che costituiscono il diritto tributario sono norme che prevedono obbligazioni che hanno fonti legali non contrattuali. Lo Stato e gli enti sono nelle condizioni di procacciarsi le risorse per raggiungere i loro fini attraverso strumenti di diritto privato. Bisogna distinguere le entrate di diritto pubblico e le entrate di diritto privato. Le prime (entrata iure imperii) sono quelle che derivano dall'esercizio delllo stati o di altro ente pubblico di una potestà di prelievo coattivo determinata dalla legge. le seconde invece sono le entrate che derivano dall'amministrazione dei beni di questi enti tramite stipulazione di atti di diritto privato. Tributo-> prelievo coattivo di ricchezza per soddisfare bisogni pubblici in relazione a determinate manifestazioni di capacità contributiva Prelievo coattivo di ricchezza -> ciò significa che laddove c'è questo tributo esiste un rapporto obbligatorio tra due soggetti. Il soggetto passivo non può decidere se adempiere o no. la legge prevede che è obbligato. Il prelievo coattivo di ricchezza è leggittimo a condizione che sia preteso in relazione ad una determinata forma di capacità contributiva [art 53]. é un rapporto di tipo obbligatorio che nasce dalla legge è per questo motivo è coattivo. Nasce dal verificarsi di un presupposto cioè la capacità contributiva. Tributo come prelievo coattivo : ci si riferisce al fatto che si tratta di un trasferimento di ricchezza dalla disponibilità giuridica di un soggetto a quella di un altro. è un prelievo coattivo perchè se il copntribuete resta inadempiente,
l'ordinamento conosce una serie numerosissima di strumenti che lo costringono ad adempiere. Il tributo è destinato al soddisfacimenti dei bisogni pubblici. TRIBUTI DI SCOPO--> prelievo coattivo di ricchezza per il quale il legislatore stabilisce nell' ambito della legge istitutiva a quale finalità il prelievo coattivo è destinato. Distinzione tra BISOGNI PUBBLICI DIVISIBILI--> il soggetto che è beneficiato dal servizio reso dal soggetto attivo è in grado di quantificare l'utilità dall'erogazione del servizio (es: istruzione universitaria) ; e BISOGNI PUBBLICI INDIVISIBILI--> quando il soggetto che beneficia di un servizio non è in grado di quantificare l'utilità che gli deriva dall'erogazione di questo servizio (es:difesa- servizio scolastico). Ciò serve per capire quale sia la differenza all'interno del genus tributo tra le tre species : IMPOSTA--> prelievo coattivo di ricchezza operato dallo stato o dall'ente pubblico per concorrere alle spese pubbliche con il fine di soddisfare bisogni pubblici indivisibili. Le imposte sono applicate per consentire a tutti il concorso alle spese pubbliche (finalità) TASSA--> prelievo coattivo di ricchezza operato dallo stato o da un ente pubblico per il soddisfacimento di bisogni pubblici prestati su domanda CONTRIBUTI --> prelievi coattivi di ricchezza al pari degli altri operati dallo stato o da altri enti pubblici con la finalità di soddisfare i bisogni divisibili (=tassa) non prestati su domanda. A queste tipologie di prelievo alcuni autori uniscono il MONOPOLIO che è un istituto che risponde a finalità più complesse per cui si pensa che esso non possa essere ascritto alla categoria dei tributi. Esso si realizzza quando lo stato assicura ad un determinato soggetto l'esercizio di una specifica attività per perseguire una determinata finalità, con un limite quello di perseguire l'utilità generale. Utilità che deriva dal regime di monopolio è rappresentata dal fatto che lo stato è libero
su di lui, possa traslare il peso economico dell'imposta su altri soggetti. In questo caso il soggetto passivo resta tale ma non è contribuente perchè ha trasferito su altri il peso economico del tributo. Questi altri ricoprono il ruolo di contribuente in senso economico. Ciò è previsto dalla legge. Nel nostro ordinamento sarebbe troppo semplicistico dire che nel nostro ordinamento i soggetti coinvolti siano sempre due, ma potrebbero essere addirittura quattro ( soggetto passivo, soggetto attivo, contribuente e beneficiario del gettito ). · PRESUPPOSTO DEL TRIBUTO--> è il fatto al verificarsi del quale sorge un'obbligazione tributaria. il fatto deve essere espressivo di capacità contributiva. · BASE IMPONIBILE-->quantificazione del presupposto. Ogni imposta ha il suo presupposto e la sua base imponibile. Sarebbe errato sostenere che la base imponibile corrisponde interamente con il presupposto. · MISURA DELL'IMPOSTA--> il nostro ordinamento prevede che l'imposta possa essere Fissa cioè tutte le ipotesi in cui il legislatore prevede che l'obbligazione deve essere assorta attraverso il pagamento di una somma di denaro prevista dalla legge. Se l'imposta è variabile diventa rilevante la base imponibile perchè tanto maggiore è la base imponibile altretttanto maggiore sarà l'imposta dovuta. L'imposta fissa è predeterminata, quella variabile no. Vi sono diveri tipi di imposta variabile:
- Proporzionale--> caratterizzata dalla liquota fissa. La variabilità dell'imposta è data dalla variabilità della base imponibile [es: iva].
- progressive--> l'aliquota cresce al crescere della base imponibili---> aliquota variabile
- regressive---> l'aliquota decresce al crescere della base imponibile---> aliquota variabile
LEZIONE 10-03-
Molte sono le norme costituzionali che interessano il diritto finanziario. · Art 2--> principio di solidarietà sociale. Questa norma viene ricordata perchè attraverso l'ordinamento tributario nel suo complesso viene realizzato il principio dell'art 2 sotto il profilo rappresentato dal fatto che attraverso l'applicazione delle imposte si persegue una finalità di ristribuzione della ricchezza. Il sistema tributario è uno degli strumenti più importanti che perseguono la finalità di redistribuzione della ricchezza, si realizza così una forma importante di solidarietà sociale. · Art 3--> principio di uguaglianza sostanziale. Viene tenuta in considerazione in qualsiasi forma di applicazione delle norme fiscali. Anche perchè questo principio prevede che situazioni uguali devono essere trattate in modo uguale e situazioni difformi devono essere trattati in modo difforme. · Art 27--> principio della responsabilità penale. é un principio che viene ricordato per molteplici motivi : 1 in diritto finanziario esistono i reati penali tributari. Tutti i reati penali tributari devono essere coerenti con il principio sancito dall'art 27. 2 il nostro sistema sanzionatorio amministrativo è improntato ai principi del codice penale. · Art 23--> principio di riserva di legge · Art 24--> principio di difesa in ogni stato e grado di difesa. Anche in materia tributaria esiste un ordinamento processuale e anche in materia tributaria è privisto che ogni soggetto sia riaconosciuta la possibilità di difesa in ogni stato e grado del procedimento. · Art 25-->principio di irretroattività delle norme incriminatrici--> noto anche nel diritto penale. Questo principio vale anche per le specie penali tributarie. · Ben più complessa è la questione della retroattività delle norme tributarie.
· leggi regionali---> Titolo V riformato dalla l.n. 3/2001 e per effetto di questa riforma è stato modificato l'art 117. Contenuti della riforma che riguardano ol diritto finanziario. Con la redistribuzione delle competenze fra stato e regioni è stato coinvolta la potestà legislativa in materia tributaria. Principi cardine a cui si è ispirata la riforma dell'art 117 Cost. :
- ha capovolto l'ordine delle competenze tra potestà leglislativa dello stato e potestà legislativa delle regioni -prima la potestà legislativa apparteneva solo allo stato e solo in via residuale aveva potestà legislativa la regione, dopo l'art 117 è stato scritto in maniera diversa: al comma 2 si trovano le materie demandate alla potestà legislativa dello stato e tutto ciò che non è espressamente demandato alla potestà dello stato è oggetto della potestà delle regioni.
- potestà legislativa concorrente--> tutte quelle materie conteplate nell'art 117 su cui il legislatore desidera che lo stato intervenga precisando quale siano i principi fondamentale che devono governare la materia, salvo poi consentire alle regioni l'intervento legislativo su quelle materie nel rispetto dei principi indicati dallo stato. Il 117 tra le materie di potestà legislativa esclusiva dello stato colloca il sistema tributario dello stato. Tutto ciò che non riguarda il sistema tributario dello stato e la contabilità dello stato è di competenza legislativa residuale delle regioni. N.B in reltà il 117 precisa che tutto quanto non è oggetto di competenza esclusiva dello stato in materia tributaria è oggetto della legislazione concorrente. · regolamenti governativi e ministeriali---> Sono addottati come previsto dalla l.n. 400/1988. Si possono distinguere tre tipi di regolamenti governativi:
- regolamenti esecutivi--> largamente utilizzati perchè spesso accade che il legislature quando introduce un istituto espressamente demanda per la disciplina dell'istuto stesso ad un regolamento. In mancanza di questi regolamenti l'istituto
non può trovare applicazione
- regolamenti delegati--> fattispecie molto importante. L'uso dei regolamenti delegati è diffuso ed è uno dei fenomeni che si realizza per effetto della delegificazione (il legislatore rinuncia ad una parte della propria potestà demandandola al governo). Trova la sua fonte autorizzatrice in una legge
- regolamenti attuativi o integrativi---> scarsamente utilizzati. Sono quelli che intervengono quando manca la norma che reca il principio di diritto. Dato che questa è una materia ricoperta da ridserva di legge è difficile che rinvengano regolamenti di questo tipo. Quando parliamo di regolamenti come fonte del diritto finanziario, dobbiamo necessariamente avere presente anche il tipo di tutela che è possibile immaginare verso i regolamenti che possono essere illegittimi. Non è affatto raro trovare negli avvisi di accertamento emessi dall'amministrazione finanziaria, la pretesa contenuta dal punto di vista giuridico trae il suo fondamento in un regolamento oltre che nella legge. Se così è pèotrebbe accadere che il contribuente ritenga che la pretesa che gli è stata rivolta sia illegittima perchè ritiene che illegittimo è il regolamento posto a fondamento della pretesa. Gli strumenti di tutela previsti contro i regolamenti in materia finanziaria illegittimi sono 2: -tutela immediata--> quella tipica che l'ordinamento riconosce, cioè l'imputazione davanti il giudice naturale cioè il TAR. Qualsiasi regolamento è impugnabile davanti al TAR. La tutela che il TAR garantisce è immediata e con efficacia erga omnes perchè la sentenza con la quale il TAR determina l'illegittimità dei regolamenti determina la caducazione del regolamento;
- tutela mediata--> più largamente utilizzata. Mediata (è possibile attraverso) l'impugnazione dell'avviso d'accertamento. La commissione giudiziaria può ritenere più agevolmente che il regolamento sia illegiittimo proprio perchè è consapevole del fatto che un'eventuale valutazione sommaria avrebbe avuto effetti limitati fra le parti.
Differenza tra imposte personali e imposte reali · Le IMPOSTE PERSONALI sono quelle che, nelle modalità di determinazione della base imponibile ovvero di determinazione del tributo, tengono in adeguata considerazione (attraverso le modalità che di volta in volta il legislatore sceglie) le condizioni personali e familiari del soggetto passivo. L’IRPEF (Imposta sul Reddito delle Persone Fisiche) è l’imposta personale per eccellenza, perché le modalità di determinazione di questo tributo tengono in adeguata considerazione le condizioni personali e familiari del contribuente. · Le IMPOSTE sono REALI quando al contrario non è in alcun modo tenuta in considerazione la condizione personale e familiare del soggetto passivo. L’imposta che per definizione presenta queste caratteristiche è l’IVA (Imposta sul Valore Aggiunto). Chiunque manifesta capacità contributiva nell’acquistare un determinato bene o un determinato servizio è soggetto al pagamento del tributo a condizione che presenti l’elemento soggettivo (dando per scontato che ci sia, ne parleremo quando studieremo l’IVA), dunque per chiunque è soggetto passivo, il meccanismo non tiene assolutamente in considerazione le condizioni personali e familiari del soggetto che è tenuto a effettuare il pagamento. Differenza tra imposte periodiche e imposte istantanee · Le IMPOSTE PERIODICHE sottopongono a tassazione manifestazioni di capacità contributiva suscettibili di ripetersi nel tempo. L’esempio classico è certamente rappresentato dalle imposte sul reddito. Il reddito è una manifestazione di capacità contributiva che, per convenzione, viene sottoposto a tassazione in considerazione della porzione del reddito prodotta in un determinato arco temporale (convenzionalmente stabilito
nel periodo di imposta che va dal 1 gennaio al 31 dicembre), ma è certamente un’imposta che dobbiamo definire periodica, perché la manifestazione di capacità contributiva in possesso di reddito è di per sé una circostanza suscettibile di ripetersi nel tempo, tanto che normalmente chi percepisce redditi continua poi a produrli, salvo casi eccezionali che possono accadere. Chi per esempio percepisce un reddito da lavoro indipendente, produce reddito di impresa o reddito di lavoro autonomo, tendenzialmente manifesta il presupposto in un arco temporale estremamente ampio. Dunque è di per sé un presupposto suscettibile di ripetersi nel tempo, in possesso di reddito. · L’ IMPOSTA è ISTANTANEA quando il presupposto per sua natura non è suscettibile di ripetersi nel tempo. Pensiamo ad esempio all’imposta sulle successioni o sulle donazioni: il presupposto rappresentato dalla devoluzione ereditaria, che si determina per effetto della morte del de cuius, di per sé espressivo di capacità contributiva, non è suscettibile di ripetersi nel tempo. Altrettanto vale per le imposte di registro, perché il presupposto è rappresentato dalla presentazione dell’atto per la registrazione e allora è chiaro che la presentazione di un atto (che rappresenta un unicum ai fini della registrazione) non può che determinare la manifestazione di un presupposto non suscettibile di ripetersi nel tempo. Differenza tra imposte fisse, proporzionali e progressive · L’ IMPOSTA è FISSA quando la sua misura è determinata dal legislatore in misura fissa. · L’ IMPOSTA è PROPORZIONALE quando ad essere fissa non è l’imposta ma l’aliquota. · L’ IMPOSTA è PROGRESSIVA quando l'aliquota è variabile al variare della base imponibile, quindi l’aliquota cresce al crescere della base imponibile.
Il nostro sistema conosce anche forme di prelievo aggiuntive che sarebbe errato considerarle come imposte in senso stretto, perché si tratta di forme di prelievo aggiuntivo che il legislatore introduce sporadicamente per realizzare determinati scopi (o per finalità di gettito o per finalità di precauzione fiscale). Queste forme di prelievo aggiuntivo sono ascrivibili a due tipologie : · La SOVRIMPOSTA è un prelievo aggiuntivo per cui il legislatore stabilisce che la base imponibile sia la medesima base imponibile di un tributo già esistente nel sistema. Si tratta di uno schema di applicazione già noto, dunque perché il legislatore introduce questa forma di prelievo aggiuntivo? Per fare immediatamente percepire che è una forma di prelievo aggiuntivo soltanto temporanea, e quindi tendenzialmente applicata solo a una particolare categoria di soggetti passivi del tributo già esistente. Quindi quando la sovrimposta viene introdotta, non viene introdotta perché i soggetti del tributo esistente la debbano pagare, ma viene introdotta per precisare che solo alcuni soggetti passivi del tributo già esistente saranno tenuti anche al pagamento della sovrimposta. · Il sistema attraverso cui viene applicata l’addizionale è completamente diverso. L’ ADDIZIONALE è infatti un prelievo aggiuntivo a carattere temporaneo che ha come base imponibile l'imposta già esistente. Automaticamente questa forma di prelievo aggiuntivo non è dovuta da tutti i soggetti passivi, ma solo da coloro che hanno già pagato l’imposta. Ad esempio tutti coloro che producono reddito sono soggetti
all’IRPEF, ma sulla base di un complicatissimo sistema (che per il momento non anticipiamo) in realtà potrebbe anche accadere che molti soggetti passivi dell’IRPEF, alla fine del periodo di imposta, non siano tenuti a versare nulla, perché ad esempio in ragione delle loro particolari condizioni familiari e personali esistono forme di deduzione e di detrazione tali da azzerare completamente il debito di imposta. E’ questa una circostanza che determinerebbe per il contribuente INPS che nessuna imposta per un determinato periodo sarà dovuta. Dunque se nessuna imposta è dovuta da determinati soggetti e quindi nessuna imposta hanno pagato, questa platea di soggetti è esclusa anche dal pagamento dell’addizionale, perché se l’addizionale ha come base imponibile l’imposta e l’imposta non c’è, va da sé che neppure l’addizionale dovrà essere pagata. Si tratta quindi di un prelievo aggiuntivo che sfrutta un meccanismo di applicazione che già a monte potrebbe escludere alcune fasce di soggetti dal pagamento, non solo dell’imposta, ma anche dell’addizionale. Dunque l’uso di uno strumento piuttosto che di un altro cambia a seconda delle finalità a cui il legislatore mira: se mira ad estendere questa forma di prelievo aggiuntivo quanto più possibile certamente mirerà ad introdurre una sovrimposta; viceversa se per ragioni di politica fiscale decide di circoscrivere questa forma di prelievo solo a chi ha effettivamente versato il tributo, sceglierà di introdurre un’addizionale. · I soggetti passivi Questo tema non è semplice perché non si esaurisce in una mera elencazione dei soggetti passivi e delle diverse forme di prelievo che compongono le dinamiche dei soggetti vari.
le società in accomandita per azioni le mutue assicuratrici le società cooperative. Sono soggetti passivi di una serie numerosissima di tributi. A differenza delle società di persone sono direttamente soggetti a un'imposta sul reddito , che è l'IRES. · Gli ENTI. La nozione di ente in diritto tributario è diversa dal diritto civile. Mentre per il diritto civile gli enti sono tutti dotati di personalità giuridica, per il diritto tributario la nozione di ente è molto più ampia. Può definirsi ente qualsiasi soggetto diverso da una società, diverso da una persona fisica, che costituisce un centro autonomo di diritti e obblighi, non necessariamente dotato di personalità giuridica e può trattarsi di un soggetto sia di natura pubblica che di natura privata. Fanno parte, dal punto di vista fiscale, della categoria di ente: le associazioni (con o senza personalità giuridica), le fondazioni, i comitati, i consorzi, le associazioni temporanee di impresa e comunque tutti i soggetti che presentano le caratteristiche elencate. Questa definizione che abbiamo dato di ente va ulteriormente precisata, perché in realtà il nostro ordinamento dedica particolare attenzione al fine di stabilire quale natura abbiano questi enti. Il discrimine che fa il legislatore tra gli enti è essenzialmente legato alla circostanza che abbiano o non abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di un'attività commerciale ( attività commerciale: art.2195 cc ). Possiamo dunque distinguere due grandi famiglie di enti:
1. quelli che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di un’attività commerciale
2. quelli che non hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di un’attività commerciale ATTENZIONE: il discrimine NON è che l’ente eserciti o non eserciti attività commerciale. L'ente può esercitare molte attività di diverso tipo: accanto a quella commerciale prevalentemente svolta può esercitare anche attività non commerciali. Dunque sono commerciali non solo gli enti che esercitano esclusivamente attività commerciali, ma anche quelli che l’attività commerciale la esercitano in via prevalente (cioè contemporaneamente in via non prevalente esercita anche un’attività non commerciale). Nel caso in cui l’ente svolga prevalentemente attività commerciali, anche se marginalmente viene svolta un’attività non commerciale, questo non toglie all'ente la natura commerciale. Viceversa se nello statuto dell’ente sono previste molte attività e prevalentemente sono svolte attività non commerciali, il fatto che marginalmente se ne svolga una commerciale, non toglie all’ente la natura di ente non commerciale. La disciplina che il nostro sistema prevede per stabilire qual è l’attività prevalente tra quella commerciale e quella non commerciale in un determinato ente, è innanzitutto lo statuto , se si tratta di un ente di diritto privato, oppure la legge , se si tratti di un ente di diritto pubblico. Purtroppo però questa situazione il più delle volte non è applicabile, perché ci può trovare di fronte statuti in cui le attività possibili sono numerose e non è chiara la prevalenza delle une rispetto alle altre. In questi casi allora il legislatore ha stabilito che occorre guardare all’attività effettivamente svolta , perché l’ente spesso non esercita tutte le attività elencati nello statuto o
lato passivo dell’obbligazione solidale, quindi NON c'è estensione sul lato attivo dell'obbligazione. Esistono due diverse forme di solidarietà, entrambe caratterizzate dal fatto che tutti i condebitori sono obbligati all’adempimento e l’adempimento da parte di uno dei condebitori libera tutti gli altri (perché nonostante ci siano più condebitori il rapporto obbligatorio è sempre uno) e dall’ assenza del beneficium excussionis ( cioè a volte l’ordinamento prevede questo istituto a favore di uno dei co-debitori, quando gli riconosce il diritto di eccepire al creditore che intende aggredirlo l’obbligo di doversi prima rivolgere ad altro condebitore prima di lui), perché il creditore sceglie il co-debitore che presenta le migliori garanzie: · una per cui non può porsi alcun problema di illegittimità costituzionale —> solidarietà paritaria. La caratteristica peculiare di questa forma di solidarietà è rappresentata dal fatto che tutti i condebitori ricoprono nel rapporto con il creditore una posizione di pari rango ( cioè il pari rango è determinato dal fatto che tutti hanno partecipato alla realizzazione del presupposto, dunque sono obbligati in via paritaria ). L’esempio tipico è dato dall’imposta sulle successioni: i chiamati all’eredità sono tutti solidalmente obbligati in via paritaria al pagamento dell’imposta sulle successioni, perché tutti hanno partecipato alla realizzazione del presupposto e dunque si trovano in una posizione di pari rango. L’effetto più importante della realizzazione del presupposto da parte di tutti i co-debitori è rappresentato dalla tipologia delle eccezioni che ciascun condebitore può opporre al creditore per impedire l’adempimento nei suoi confronti.
Il condebitore per impedire l’adempimento nei suoi confronti è costretto ad eccepire al creditore solo fatti e circostanze che riguardano la posizione giuridica propria. A nulla rilevano fatti e circostanze di altri. Ad es. muore uno zio e siamo chiamati all’eredità in assenza di figli io e mio fratello. E’ del tutto irrilevante se l’Agenzia delle Entrate dovesse scegliere di aggredire me per l’adempimento dell’imposta dovuta la circostanza che mio fratello abbia rinunziato all’eredità, perché io personalmente ho partecipato alla realizzazione del presupposto e l’obbligo che grava su di me non dipende dall’esistenza dell’obbligo che grava su mio fratello, perché entrambi ricopriamo nel rapporto con il creditore una posizione di pari rango. Dunque per sottrarmi al pagamento dell’imposta dovrò eccepire solo fatti e circostanze che riguardano la mia posizione giuridica. Altro esempio : sono coobbligati in via paritaria anche l’acquirente e il venditore nel pagamento dell’imposta di registro quando si sottopone a registrazione un atto pubblico, in questo caso di compravendita, perché entrambi hanno equamente partecipato alla realizzazione del presupposto (che in questo caso è rappresentato dall’avere concluso l’atto pubblico). L’Agenzia delle Entrate può aggredire tanto l’uno quanto l’altro e il pagamento dell’uno libera l’altro. Questo rapporto, che si istaura tra creditore e condebitore prescelto per l’adempimento, semina le modalità di svolgimento del rapporto giuridico di imposta. Ma cosa accade nei rapporti interni? I rapporti interni tra condebitori sono estranei dal diritto tributario perché sono materia di diritto privato. Dunque il condebitore che adempie liberando l’altro, se si tratta di solidarietà paritaria, avrà diritto di rivalersi pro-quota sull’altro debitore che non ha adempiuto.
