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Diritto tributario: lezione del 26\02: Che cos’è il diritto tributario? Il diritto tributario è quella branca del diritto pubblico, che studia una particolarissima categorie di entrate pubbliche che si chiamano tributi. Il diritto tributario è una materia giuridica che si occupa di un fenomeno ascrivibile all’economia e in particolare all’economia pubblica ed è un fenomeno, quello dei diritti che non è soltanto di tipo economico, ma anche un fenomeno di tipo politico perché quello che vedremo, il sistema tributario quindi l’insieme di tutti i tributi, che è il risultato di scelte economiche, politiche ma anche di scelte etiche. I tributi che andremo a vedere rappresentano la sintesi di tre livelli di riflessione:
1. La prima è quella economica , in quanto in qualche modo il sistema dei tributi deve sapersi adattare all’economia in cui si trova, perché comunque parliamo di entrate e quindi parliamo di somme di denaro che passano dal privato al pubblico. Ovviamente il sistema tributario esiste ed è complesso tanto più è complessa la società in cui si sviluppa. In un isola felice, in un atollo, dove vivono in 10 e abbiamo anche ad esempio una risorsa come l’oro, il sistema tributario non serve perché si mettiamo d’accordo tra di loro anche se poi magari si riesce a litigare anche in due, però è molto banale. Nei paesi in cui ci sono invece delle economie diversificate e delle realtà personali molto diverse tra loro il sistema tributario è più complesso. Per vedere questo, basta mettere a confronto la nostra realtà con ad esempio quella araba, dove esiste il petrolio in quantità adeguata e non serve ricorrere ai cittadini per offrire dei mezzi pubblici. Infatti se andassimo negli emirati arabi l’imposizione non è come quella italiana o europea, perché non c’è bisogno di mettere tanti tributi e non tutti i servizi pubblici che noi garantiamo ai cittadini sono garantiti a tutti i cittadini degli emirati che molto più spesso fanno riferimento ai servizi di natura privata compresa la sicurezza, che noi affidiamo alla polizia o ai carabinieri: hanno principalmente guardie private, anche se esiste anche li un servizio di sicurezza nazionale. Quindi il sistema tributario non è altro che la fotografia della realtà economica che trova, ed è tanto più complesso quanto la realtà economica è articolata ed è povera, perché per assurdo meno risorse ci sono più servono sistemi tributari diversificati in quanto occorre calibrare fra tutti con delle proporzioni, anche molto difficili da raggiungere, queste entrate pubbliche. Essendo l’Italia un paese molto complesso e non troppo ricco, le condizioni economiche che incontreremo sono tali per cui scopriremo, che il nostro sistema tributario non è banalissimo. 2. Il sistema tributario è anche poi molto condizionato dalle scelte politiche , perché aldilà che abbiamo una costituzione con dei valori che lo stato deve perseguire e che le risorse di cui lo stato si serve vengono recuperate attraverso i tributi, il sistema tributario segue delle ideologie. Pensiamo all’ideologia liberale, o ideologie di tipo sociale: Se siamo soggetti conformati ad un ideologia di tipo sociale, è chiaro che avrò bisogno di molte risorse, in quanto la mia tendenza, sarà quella di offrire il maggior numero di beni e di servizi a tutti e in particolare a coloro che sono meno abbienti e che non hanno la possibilità di acquisirli privatamente, come ad esempio la sanità pubblica, servizio scolastico ecc. Se ho invece un ideologia di tipo liberale sarò più proiettato a lasciare più libera l’industria a non andare a fare su di essa un forte imposizione, perché laddove è più ricca più prolifera, dove diciamo può crescere la ricchezza privata di qualunque, inevitabilmente si porta dietro la ricchezza di tutti: Questo perché ci sarà molto lavoro e ci sarà anche quella che è la distinzione a livello politico, che c’è anche ora nel nostro paese. Le forze di destra sono più propense a soluzioni fiscali di riduzioni delle imposte, di abbattimento delle aliquote per lasciare che gli imprenditori abbiano più disponibilità, nella convinzione politica filosofica e sociale, che dove il privato ha più risorse poi tutti a cascata ne possono godere. Nelle logiche politiche di sinistra, più orientate al sociale, in cui si
richiede la perequazione, occorre che le risorse siano sufficienti a garantire a tutti particolari beni e servizi e prima di poter abbassare le aliquote, dobbiamo garantire che tutti paghino e che tutti paghino nel modo giusto. Si vede, qui allora, come la sfera politica, condiziona e a sempre condizionato il sistema tributario. Quindi quanto più si stabiliscono ideologie diverse, tanto più il sistema tributario sarà il primo a risentirne, ecco perché non c’è una stabilità nel sistema tributario. La prima cosa che di solito viene fatta, quando viene eletta una forza politica diversa è cambiare sistema il sistema dei tributi.
3. Infine si ha una motivazione di tipo etico , che è fondamentale in questo quadro che rappresenta la fotografia di una società, infatti se in una fotografia ci mettiamo tutta la parte economica, tutta la parte politica abbiamo la fotografia di una nazione. Ci dobbiamo anche chiedere però, quali sono i valori che vogliamo perseguire, quali obbiettivi ci devono guidare. Perché è vero che i tributi servono a garantire ad uno stato ad un comune a una regione le entrate pubbliche, ma dobbiamo avere dei valori. Per il principio della solidarietà, ad esempio, il sistema fiscale deve essere perequativo, cioè deve ridistribuire, non si deve limitare ad avere dei tributi ma deve anche essere pensato, per chi ha di meno, possa essere avvantaggiato, o ad essere aiutato nell’avere dei beni e dei servizi che gli consentono di vivere in modo dignitoso. Se vogliamo dire che la cure dell’ambiente è un nostro obbiettivo, il sistema fiscale non può essere neutrale ma anzi il sistema fiscale può ben favorire scelte etiche di questo tipo, utilizzando la leva fiscale e favorendo, comportamenti virtuosi: ad esempio posso sanzionare o comunque rendere più gravoso il tributo per chi inquina oppure posso scegliere di far pagare meno tributi a coloro che ad esempio si preoccupano di utilizzare l’energia pulita o di depurare l’acqua prima di metterla nelle falde. Il modo in cui andiamo a vedere il diritto tributario non è in modo strettamente perseniano, che vuol dire letteralmente “ quello che dice la norma”, mi preoccupo di capire anche quali sono i valori che la norma vuole esprimere. Il processo di giuridicazione, che non significa altro che “scrivere le norme” non è un processo fatto di tecnicismi, è l’anima di uno stato che entra dentro una norma perché quel valore è la ragione ultima di quella norma. Ogni volta che ho un dubbio interpretativo, ho quel valore come riferimento, e perseguo un obiettivo coerente con quel valore e che esso stesso mi garantisce. Nel diritto tributario noi studieremo il sistema tributario e questo significa studiare i tributi ma non solo i tributi, che infatti noi andremo a vedere solo in maniera essenziale. In realtà il riferimento ai tributi ci servirà per passare dal particolare all’essenziale, cioè per parlare di dichiarazione, parlare di obbligazione tributaria, accertamento del tributo, poteri dell’amministrazione finanziaria, modalità di riscossione, sistemi processuali ecc. Avremo quindi come compito quello di studiare l’obbligazione tributaria che è un obbligazione di tipo codicistico, che è diciamo il rapporto credito debito, tra amministrazione finanziaria e cittadino contribuente e con questo rapporto costruiamo quello che sono gli obblighi del contribuente, le modalità di verifica di controllo dell’amministrazione finanziaria, le modalità di pagamento, quindi costruiamo il procedimento, che si chiama di accertamento e di riscossione dei tributi. Tante norme del sistema tributario esistono perché esistono i tributi, quindi il nostro ulteriore passo sarà quello di chiarire cosa sono i tributi perché a livello epidermico lo sappiamo tutti, ma qui andremo più nello specifico. Senza però dare una definizione del tributo non riusciamo a definire il perimetro, perché il tributo appartiene in generale alle entrate pubbliche che noi non andremo a vedere tutte. Il nostro primo compito è definire, tra quelle che sono le entrate pubbliche, quali, precisamente sono le entrate di tipo tributarie. Le entrate pubbliche sono tutte le entrate di un ente pubblico, ed in particolare qui parliamo di quelle dello stato e quindi delle entrate erariali. I tributi e le entrate erariali si distinguono da quelle non erariali, quindi locali, come quelle dei comuni o delle regioni.
cifra irrisoria che ci avrebbero dovuto restituire con gli interessi e che non è mai stata restituita, e questo rappresentava un prestito forzoso. Le sanzioni sono una forma di espressione del potere pubblico che danno un entrata, in quanto rappresentano delle imposte e non una tassa, e in quanto imposta è una cifra che sono obbligato a pagare perché lo stato sta gestendo un fenomeno, che è l’ordine pubblico e ha diritto di farmi pagare una somma di denaro se non rispetto le regole, che sono dettate in ragione di quell’ordine pubblico. Quindi la natura pubblicistica si apprezza sopratutto laddove c’è la coattività, e quindi laddove non ci si può sottrarre. Infatti la sottrazione al pagamento non è possibile, in quanto lo stato ha diritto a quel pagamento, fino al punto di venire a prendersi ciò che è mio per rivalersi, su ciò che non ho pagato. Sono tutti i casini espropriazione, ipoteca ecc. I tributi condividono con le sanzioni questo profilo, il profilo della coattività. Tuttavia non sono uguali alle sanzioni in quanto la sanzione è un fatto eventuale e dalla quale potrebbe non esserci legata un’entrata, anzi, non dovrebbe esserci un entrata legata alle sanzioni perché le sanzioni sono messe dell’ordinamento per non essere pagate, ma con lo scopo di farci paura e di distoglierci da quel comportamento che determina la sanzione. Le somme legate ai tributi, non sono somme eventuali ma necessitate e proprio pensate, evolute, per essere incassate regolarmente e per andare a far fronte alle spese che lo stato sostiene per garantire certi beni e certi servizi. Quindi la finalità è diversa. Non solo, c’è un altro elemento di distinguo: La sanzione è uguale per tutti, non guarda alla sfera patrimoniale di chi subisce la sanzione. Nel tributo invece diventa importante valutare anche la sfera economica di chi contribuisce, quindi non solo è obbligatorio contribuire ma è anche rilevante per molti tributi, la condizione economica perché come vedremo, questo obbligo di dare allo stato una parte dei propri averi, per una ragione pubblica, è commisurata alla condizione economica di chi dà e quindi al suo profilo economico che è un elemento che caratterizza unicamente ed esclusivamente le entrate tributarie. Attraverso le entrate tributarie poi, si vogliono perseguire spesso degli obbiettivi che sono ulteriori rispetto all’entrata stessa. Aldilà infatti, dello scopo preciso che il contributo qualche volta può avere e quelli si chiamano contributi di scopo, cioè sono fatti per raggiungere uno scopo e hanno quindi un oggetto mirato; i tributi hanno in generale, nel nostro sistema, lo scopo di ridistribuire cioè non solo finalizzati all’entrata in quanto tale, ma attraverso quell’entrata si deve garantire un minimo di condizioni sociali uguali per tutti. Quindi tutti pagano in ragione di una capacità economica che hanno, allo scopo di dare allo stato i soldi di cui questo necessità per garantire beni e servizi ma anche per far si che questi arrivino anche a coloro che non possono pagare i tributi perché non hanno una capacità economica e quindi non possono avere quei servizi. Non esiste una norma che spieghi cos’è un tributo, per questo la risposta ci è stata data con il tempo un pò dalle scienze delle finanze e un po’ dalla corte costituzionale: Possiamo dire che i tributi sono una categoria composita, nel senso che le entrate tributarie sono composte da entrate di diversa natura. Le più importanti sono:
- Le imposte: Le imposte sono le più importanti per gettito, cioè sono quelle entrate tra le entrate tributarie, che garantiscono la maggior parte di somme per far fronte alle spese pubbliche. Le imposte hanno come caratteristiche principiale, quella di essere impostate sul principio del sacrificio cioè sono concepite come delle somme che dobbiamo dare in una logica di contribuzione, perché condividiamo il fatto che certi beni e certi servizi li possa avere chiunque. Quindi noi sappiamo che viviamo in uno stato che ci permette di avere la scuola pubblica la sanità pubblica, che nel caso non lavoro, adesso ci permette anche di avere un reddito di cittadinanza ecc. Però non so ad esempio quanto, del servizio sanitario nazionale mi verrà dato, perché se ho fortuna magari non ci andrò mai al pronto soccorso. La logica del sacrificio consiste quindi, nel fatto che le imposte si pagano perché appartieni a uno stato che si è dato dei valori e degli obiettivi e in cui si è deciso di distribuire beni e servizi e paghi perché hai delle ricchezze che sia il reddito o il patrimonio, a prescindere da quanto di quei beni e di quei servizi
tu godrai. Capita spesso che i contribuenti più importanti spesso non si avvalgono neanche del servizio pubblico, perché magari vanno alle visite private o mandano i figli alle scuole private. Le imposte quindi sono quello strumento che da allo stato, i mezzi, che vengono ripartiti equamente, ma senza andare a vedere se c’è un ritorno, in una logica che non è commutativa, cioè ti do qualcosa in cambio di qualcosa specifico, ma in una logica contributiva, in quanto “io sono un cittadino” e contribuisco a fornire a tutti un livello alto di istruzione, di salute e di sicurezza, anche se io personalmente mi arrangio in un altro modo. Non c’è corrispondenza.
- Tasse: Diverso è per le tasse. Le tasse invece sono pensate, evolute, in una logica commutativa. Come possono essere le tasse universitarie. Questo ci fa capire che è vero che la tassa è correlata ad uno specifico bene, o ad uno specifico servizio, come il ticket sanitario (che è un’altra tassa), però capiamo subito che quello che paghiamo non è sufficiente a coprire il costo del servizio. Spesso la tassa è finalizzata a coprire un costo, ma quanto più è diffuso un bene e tanto più non ce la fa da sola e quindi vengono in soccorso le entrate che sono state ricevute con le imposte. Quindi quando si parla dell’istruzione pubblica non si intende solo la scuola dell’obbligo, ma tutto il livello dell’istruzione pubblica garantita dello stato, per il livello nell’istruzione massima che è quella universitaria, lo stato chiede anche una tassa. Questo fa si che la tassa assomigli molto al “prezzo pubblico” come ad esempio nel caso del biglietto per l’autobus il cui costo non rappresenta il costo per la corsa che dobbiamo fare, ma è pensato per poterne fare uso chiunque pur sapendo che l’azienda non ce la fa ad arrivare ad un profitto: Ecco allora che entrano in gioco i contributi statali, quasi tutte le aziende di trasporto vivono del costo del biglietto e del contributo statale. Il prezzo pubblico però non è uguale alla tassa perché il servizio che è sottinteso dal prezzo pubblico lo eroga un privato. Mentre un servizio che è sottinteso al pagamento delle tasse, è un servizio erogato da un ente pubblico. Come nella tassa anche nel prezzo pubblico però, dietro c’è un servizio ben identificato cioè una logica commutativa e non più contributiva, che invece troviamo nelle imposte. *Lezione 27* Abbiamo detto che la caratteristica fondamentale di ciò che chiamiamo imposta è il fatto di non avere una contatività quindi di essere tipicamente contributiva e di essere collegata ad un indice di capacità economica che in qualche modo viene assunto dal legislatore come fatto rilevante per la ridistribuzione e quindi non si contribuisce in ragione di ciò che abbiamo effettivamente restituito attraverso i beni e i servizi, ma si contribuisce in quanto cittadini italiani che devono concorrere in generale alla spesa pubblica, in ottica solidale e ridistributiva. La tassa invece, che ci ha portato a parlare anche del prezzo pubblico e del prezzo politico si caratterizza proprio per la commutatività cioè per questa perfetta relazione o relazione diretta, che c’è tra il pagamento dell’imposta e il bene e il servizio che si riceve. Abbiamo anche detto che la differenza tra la tassa e il prezzo pubblico e il prezzo politico è che normalmente il servizio che viene erogato con la tassa è un servizio che viene erogato da un ente pubblico che difficilmente un soggetto privato potrebbe erogare; mentre il servizio che viene erogato quando si paga il prezzo politico o il prezzo pubblico, che coincide con la tassa per il fatto di non remunerare interamente i costi di produzione, è un servizio che eroga normalmente un privato e quindi un soggetto che si muove in un mercato privatistico anche se di solito non persegue degli obiettivi di utile in modo particolare e questo lo porta ad avere più necessità dell’ottenimento dei contributi statali.
- Contributi: Il contributo è un entrata che in parte mutua dalla tassa la commutatività e mutua dall’imposta la doverosità quindi è un entrata che ha un pò dell’imposta e un pò della tassa. Con la tassa, abbiamo detto mutua la commutatività, cioè il fatto che chi è chiamato a pagare il contributo avrà un servizio o un bene di cui percepisce esattamente la quota parte che è destinata a lui. Mentre condivide con l’imposta il fatto che non si può sottrarre cioè che non si può scegliere:
avviene sul reddito, anche se avviene con dei meccanismi di tassazione alternativi rispetto alla tassazione ordinaria. Mentre il patrimonio immobiliare viene tassato anche in quanto tale, si pensi ad esempio all’IMU quindi all’imposta che viene corrisposta proprio sui nostri fabbricati, terreni, collocati nel territorio comunale attraverso un tributo locale, quindi non erariale. Detto questo possiamo definire il patrimonio come il possesso di beni che hanno una certa valenza, ossia che sono riconosciuti come beni e quindi non sono beni di consumo quotidiano ma che hanno una certa stabilità e redditività nel patrimonio e poi comunque c’è il codice civile che ci aiuta a definirlo. Diverso è il reddito perché la nozione di reddito non è una nozione univoca e comunque il diritto non se ne occupa, con questo voglio dire che esiste il diritto tributario ma come non esiste una nozione di tributo e lo dobbiamo intuire dalle esperienze (?) concrete che facciamo, non esiste una nozione di reddito nell’ambito giuridico. Esiste però dal punto di vista economico, ed in particolare gli economisti distinguono tre tipologie di reddito, tre diverse modalità di misurazione del reddito. Il reddito per gli economisti può essere o un reddito prodotto, un reddito consumato o un reddito di entrata.
- Il reddito prodotto è quella ricchezza che è frutto esclusivamente di un attività produttiva. Quindi si dice reddito prodotto quel reddito che è frutto di un attività che può essere da lavoro o un attività di impresa. Tant’è che se così fosse le sottocategorie reddituali che potrebbero rientrare in questa nozione sono la categoria del reddito d’impresa, reddito da lavoro autonomo e il reddito da lavoro dipendente. Non potrebbe rientrarci invece la categoria del reddito fondiario nella parte in cui non è anche reddito agrario, cioè che deriva dallo svolgimento dell’attività produttiva su un impresa.
- Nella nozione di reddito consumato si prescinde dalla fonte che origina il reddito ma si va a calcolare il reddito nel momento in cui lo si consuma. Quindi la mia capacità reddituale non sarebbe pari se ad esempio, sono un lavoratore dipendente, al reddito che è frutto della mia attività lavorativa ma, ricevuto a lordo lo stipendio, il mio reddito sarebbe calcolato sulla quota parte di compenso che il soggetto, in questo caso lavoratore dipendete, va a consumare in qualunque modo questo lo consumi. Dal biglietto del cinema, alle tasse universitarie dei figli ecc. Quindi non verrebbe così escluso tutto ciò che viene risparmiato e che non viene rimesso in circolo attraverso il consumo.
- L’ultima nozione quella del reddito di entrata , è la più ampia possibile perché considera che debba essere, hai fini della tassazione sul reddito appunto, considerato tutto ciò che entra nelle sfera patrimoniale ed economica di un soggetto. Quindi sia il frutto della sua attività ma anche il frutto del possesso dei beni immobili: ad esempio anche se possiedo un immobile sfitto mi genera un reddito perché ai fini del reddito di entrata c’è una potenzialità economica dell’immobile sfitto, che passa attraverso la nozione di rendita che mi viene imputata, e quindi per dirlo in maniera molto banale, c’è differenza tra chi l’immobile ce l’ha e chi non ce l’ha, anche se l’immobile non è locato, dal punto di vista della capacità economica di quel soggetto. Nel 2020 si potrebbe dubitare di questa tesi, in quanto gli immobili di questo genere comportano delle spese di cui tra l’altro le persone fisiche non possono portare in detrazione, però il nostro testo unico parte da questa nozione ossia che ci sia differenza, potenziale, tra possedere un immobile e non averlo quindi calcola annualmente, sul quell’immobile seppur tenuto sfitto, un vantaggio economico che monetizza e che tassa. Quindi la nozione del reddito di entrata include non solo le attività produttive ma anche il frutto potenziale di beni immobili, il frutto dell’investimento di beni mobili e anche le entrate fortuite e occasionali quali per esempio le vincite, le lotterie, in una nozione che è la più ampia e la più larga possibile. La nostra tassazione sul reddito, come vedremo meglio, a scelto proprio la nozione di reddito di entrata, che è la più ampia e la più inclusiva. Dobbiamo ricordarci però che non è un obbligo, infatti la nostra costituzione non ce lo impone,
gli schemi e le scelte possibili sono ampi e che sta alle valutazioni politiche scegliere che cosa tassare. Quando studieremo l’IRPEF e l’IRES, scopriremo che è stata scelta la nozione più ampia possibile così da comprendere ogni incremento di valore che si verifica nei confronti di un determinato soggetto. Il sistema tributario è formato da un numero imprecisato di tributi, ma aldilà del quante sono, normalmente si distinguono tra imposte dirette e imposte indirette o meglio tra tributi diretti e tributi indiretti. Il tributo diretto è quello che colpisce il fenomeno assunto come elemento economico della tassazione, direttamente nel momento in cui si manifesta ossia, il tributo diretto è quel tributo che colpisce il fenomeno scelto (o assunto) come manifestazione di ricchezza da colpire nel momento in cui si realizza. L’esempio più evidente sono appunto le imposte sul reddito e le imposte sul patrimonio che subiscono una tassazione sul reddito nel momento in cui mi viene corrisposto. Come lavoratore dipendente addirittura, con il meccanismo del sostituto d’imposta, la tassazione avviene ancora prima dell’erogazione, infatti si riceve un stipendio al netto. Quindi la tassazione è diretta quando colpisce direttamente un presupposto d’imposta, ancora meglio, la manifestazione di ricchezza di cui abbiamo parlato. Le imposte invece si dicono indirette quando colpiscono la ricchezza in una fase successiva. Nel nostro paese sono molte di più le imposte indirette, perché sono tutte quelle che gravano sui consumi, sui trasferimenti, sugli scambi, quindi per esempio l’IVA, l’imposta di registro, le imposte di fabbricazione, imposte doganali, le accise, le imposte sugli spettacoli, imposte sulle pubblicità. ecc. Sono tutti tributi che vengono pensati, non riconducendoli al momento nel quale la ricchezza si produce, ma riconducendoli al momento in cui questa ricchezza viene in qualche modo utilizzata. Se lo andiamo a vedere però ci accorgiamo che è sempre la stessa ricchezza che viene colpita: perché se ad esempio io sono un lavoratore dipendente e ricevo lo stipendio, subisco intanto la prima tassazione sul mio reddito che realizzo lavorando e che mi viene corrisposto, poi se non ho altre forme di guadagno è sempre su quella ricchezza che gravano gli altri tributi. Quindi in un caso la ricchezza vale in quanto tale, mentre nelle imposte indirette vale in quanto entra nelle transazioni, cioè entra nelle operazioni speciali che sottintendono fenomeni meritevoli di essere ulteriormente tassati: accise, imposte di registro ecc. se voglio registrare un atto o fare una donazione. Tra l’altro nel denaro che io ad esempio vado a donare, quella è una ricchezza che è già stata tassata: ecco un esempio del perché diciamo che l’imposta indiretta è un imposta di secondo grado. Vero è che se dall’imposizione sul reddito non mi sottraggo, dall’imposizione sui consumi mi posso anche sottrarre rinunciando a certi consumi: se ad esempio concentro i miei acquisti solo sui beni primari pagherei un aliquota IVA ridotta e poi non pagherei altri tributi. I tributi possono essere poi, personali o reali : I tributi sono personali quando sono concepiti partendo dalla persona e quindi costruendo la determinazione dell’imposta in modo che possono essere rilevanti aspetti soggettivi. Un esempio sono le detrazioni per figli a carico nell’IRPEF: L’IRPEF è un tributo personale, tant’è che si chiama imposta sui redditi delle persone fisiche, ma non è personale solo perché lo pagano le persone fisiche, ma perché vedremo che ci sono degli aspetti che rientrano nella quantificazione dell’imposta che sono strettamente collegati alla persona: due persone che hanno il medesimo reddito lordo, perché ad esempio lavorano nella stessa azienda fanno lo stesso orario e hanno le stesse funzioni, possono poi corrispondere imposte sui redditi diversi perché c’è chi ha un figlio, chi ne ha due, chi ha una malattia, chi ha il figlio che studia all’università ecc. tutti questi elementi entrano nella dichiarazione dei redditi e entrano nel calcolo del reddito attraverso quello che vedremo essere le detrazioni, le deduzioni, e con altre considerazioni come chi ha il mutuo, chi ha i pannelli solari e quindi non inquina, chi ha diritto a portare in detrazione la spesa ecc. tutti questi
continuare a presentare ogni anno la mia dichiarazione e sopratutto dovrò liquidare l’imposta di quell’anno. Normalmente per i tributi periodici anche la dichiarazione periodica, cioè sono tributi rispetto ai quali i contribuenti sono invitati non solo a pagare il tributo ogni anno, ma anche per cui ogni anno a presentare la dichiarazione. Questo proprio perchè si tratta di quantificazioni di valori che non sono stabili: ad esempio anche il reddito da lavoratore dipendente è diverso ogni anno, questo perché ci sono le classi, i rinnovi contrattuali, ho avuto una malattia e ho portato in detrazione delle visite speciali e la malattia magari l’anno dopo non l’ho avuta, all’inizio avevo un figlio poi ne avevo tre, perché all’inizio mio figlio era in prima elementare e poi crescendo è andato è andato all’università e questo mi a comportato delle spese diverse, ecc. Sono tutti cambiamenti che rilevano sulla quantificazione e quindi ogni anno attraverso uno strumento ad arte pensato e voluto dal legislatore che si chiama dichiarazione, i tributi periodici vengono rappresentati in questo documento. La stessa cosa avviene per l’IVA che addirittura in alcune realtà deve essere rappresentata trimestralmente o mensilmente attraverso la dichiarazione per essere poi rilevata complessamente nella dichiarazione annuale. Lo stesso vale per l’IRPEF. I tributi istantanei normalmente non hanno la dichiarazione oppure ce l’hanno una volta per tutte. Ad esempio per il registro ho la dichiarazione quando registro quell’atto, ma poi il mio debito d’imposta, il mio obbligo dichiarativo, a meno che non si crei un altro presupposto, non dovrò più presentare la dichiarazione e quindi finisce li. Un esempio è quando riceviamo in successione, quindi con un testamento, da parte di un genitore 1.000.000 euro devo fare in quel caso la dichiarazione ma non dovrò rifarla l’anno dopo. Ci sono però, dei tributi periodici che fanno la dichiarazione una volta sola. Ad esempio l’IMU, questo perché la realtà economica che si rappresenta è tendenzialmente stabile, tant’è che è previsto che talora cambi, debba essere presentata una dichiarazione integrativa. Quindi se mi compro casa, ad esempio, non solo mi devo ricordare di mettere il valore di quell’immobile all’interno della mia dichiarazione dei redditi, perché il possesso del fabbricato è il presupposto di un imposta sul reddito, ma anche di andare nel comune dove si trova l’immobile e presentare un dichiarazione ai fini dell’IMU. Tutto ciò se questa non è la nostra prima casa, in tal caso è esente. Quindi normalmente la dichiarazione la faccio una volta, però se acquisto un’altra casa, ecco che la mia realtà patrimoniale, tendenzialmente stabile, è cambiata e quindi dovrò andare a presentare una dichiarazione (variazione) nella quale includerò un nuovo immobile nella situazione IMU. Se lo cedo altrettanto. Quindi anche i tributi periodici possono conoscere una tantum, ma qui la giustificazione è data dal fatto che vado a rappresentare un realtà economica tendenzialmente fissa e che l’acquisto e la vendita di immobili non sono operazioni che avvengono così frequentemente, a meno che uno non sia un costruttore ecc. Quindi fino ad ora abbiamo visto le imposte dirette e indirette, personali e reali, periodiche e istantanee. Un ulteriore distinzione è quella che è contemplata tra i tributi progressivi e tributi proporzionali : Questa distinzione significa che tutti i tributi concorrono o in modo proporzionale o progressivo alle spese pubbliche, ma per capire quando un tributo è proporzionale o progressivo occorre capire prima come si calcolare un tributo. Noi studieremo in maniera anche molto puntuale come si calcola l’IRPEF e anche un pochino come si calcola l’IVA, ma in generale per calcolare tutti i i tributi, si parte da un fatto economico, si traduce in somma di denaro quel fatto economico e su quella somma di denaro si calcola un aliquota. Questo significa che se noi scegliamo di tassare i terreni e i fabbricati dobbiamo trasformare il valore di questi terreni in una base, un valore, sulla quale applicare la tassazione. Quindi a quell’immobile deve essere associato un valore. Negli immobili infatti si usano le rendite oppure se
non sono ancora accatastati, si usa il valore normale quindi il valore comune in commercio (che è stato valutato da un perito). Si vede allora che per alcuni tributi è banale trovare il valore su cui vanno applicati. Non lo è però ad esempio per L’IRPEF e l’IRES: pensiamo se ad esempio dobbiamo trasformare in una base imponibile il valore prodotto da un azienda in un anno, è vero che abbiamo un bilancio da cui partire ma è anche vero che le norme civilistiche non coincidono con quelle fiscali e quindi, diciamo che calcolare un reddito d’impresa non è così banale. Se le aliquote restano invariate al variare della base imponibile, la tassazione è proporzionale. Ovviamente il risultato cambia, varia la base imponibile ma l’aliquota resta la stessa e il tipo di pagamento è di tipo proporzionale. La tassazione è invece progressiva quando le aliquote cambiano in misura più che proporzionale. Quindi al variare della base imponibile, e al crescere della base imponibile, cresce anche la tassazione e quindi le aliquote. L’IRPEF è un imposta progressiva per scaglioni. Nel nostro sistema sono quasi tutte proporzionali i tributi, alcuni addirittura sono anche tassa fissa cioè non conta il valore ma l’atto in se. Nell’IRPEF quindi il reddito viene diviso per scaglioni e ad ogni scaglione viene applicata un aliquota. Ovviamente la progressività porta con se anche forti fenomeni di regressivi nel senso che se ad esempio non siamo bravi a calibrare bene le aliquote e a vedere cosa entra nella base imponibile anziché un sistema progressivo si ha un sistema regressivo, ma questo lo capiremo meglio quando vedremo come si liquida l’IRPEF. E’ la nostra costituzione a volere un sistema progressivo, non è una scelta etica, perchè chi più paga paga anche di più di quanto pagherebbe con una proporzionale, e questo è tipico delle strutture che hanno una certa spinta sociale, etica, dove il fenomeno della redistribuzione è sentito fortemente. Infatti l’Art 53 della costituzione, al secondo comma ci dice, che il sistema è improntato a criteri di progressività. Questo articolo quindi ci dice che la progressività non è una scelta etica, ma quello che deriva da un obbligo costituzionale. Lo riprenderemo anche quando parleremo di flat tax, perché è un imposta proporzionale in una costituzione che invece ci dice che il nostro è un sistema progressivo. Vero è che l’unico tributo che è progressivo è l’IRPEF. La domanda che ci poniamo però è questa: come fa il sistema tributario, che sappiamo contenere TUTTI i tributi diretti, indiretti, proporz - progres, che ha un unico tributo progressivo l’IRPEF, essere progressivo? Lo è perchè l’IRPEF è ancora l’imposta che da la maggior parte di gettito. Se lo stato incassa 100, 51 provengono dall’IRPEF. Il problema lo vedremo meglio, è che l’IRPEF tanto progressivo non lo è più però il legislatore fa finta di non essersene accorto. Questo perché tra cedolari secca, flat tax, redditi fondiari e quant’altro, forse la progressività dell’IRPEF non è più quella di una volta. In tutti i tributi ci sono dei temi trasversali. Il primo di questi temi è il tema della territorialità : uno dei problemi principali della tassazione, di ogni forma di tassazione a maggior ragione di ogni forma di tassazione di tipo personale, è individuare il territorio al quale si appartiene. Le imposte reali sui consumi le pago dove consumo. Ma se io lavoro in Francia e sono italiano le imposte dove le pago? Per le imposte sul reddito, normalmente è necessario collegare la territorialità alla sovranità nazionale, anche perchè non è solo un problema di dove pagare le imposte ma è anche il problema di avere un ente che mi controlla. Quindi è la facoltà di riconoscere ad un stato piuttosto che a un altro, o a tutti, di avere un luogo dove poter fare degli accertamenti e delle verifiche.
Infatti il testo unico dedica un intera norma sul credito d’imposta alle aziende perchè le società possono avere sede su tanti territori che hanno regimi fiscali diversi. In questo caso dovranno essere calcolati tanti micro- crediti, con regole diverse che poi devono essere riunificate. Ma il tema più complesso della residenza non è questo che pur è molto complesso. E’ piuttosto il tema della evasione e dell’elusione perchè succede che molto spesso giocando sulle regole della residenza, si possa spostare questa in un altro paese per evitare di pagare le imposte in iItalia. E’ notorio che le imposte in Italia sono piuttosto pesanti e quindi sia che le persone fisiche, che hanno redditi importanti, ma soprattutto le aziende tendono a dire “ah sono residente in italia perchè sono iscritto all’anagrafe di un comune italiano per la maggior parte dell’anno? Sposto la residenza in un paese diverso dal mio”. Il fenomeno della territorialità è centrale nel tema dell’elusione e dell’evasione ecco perchè allora vengono stabilite delle norme per chi ci prova e anche se queste non sono risolutive, arginano comunque il fenomeno. Le regole sono diverse tra le società e le persone fisiche: nel caso delle persone fisiche se la residenza viene tolta da uno dei comuni italiani per essere spostato all’estero, ciò è considerato come se questo esperimento non fosse avvenuto nel caso in cui il trasferimento avviene in un paradiso fiscale. Questo a meno che non venga dimostrato che in quel luogo uno ci viva davvero. Giuridicamente dietro a questo meccanismo c’è quella che si chiama una presunzione legale, cioè l’articolo 2 del TUIR, ci dice: “ si presume residente in Italia chi non è iscritto in nessun comune ma ha portato la residenza in un paradiso fiscale”. Questa però è una presunzione relativa il che significa che ammette la prova del contrario. Diverso è per le aziende. In questo caso si trovano altre presunzioni e cioè se apparentemente l’azienda non ce l’hai in italia ma scopro che ce l’hai in ungheria e guarda caso produce proprio i jeans che producevi te, e magari te non compari ma è controllata da una società che tu controlli attraverso un fenomeno di triangolazione, quella è riconosciuta come una società italiana. Questo è il fenomeno dell’esterovestizione. Oppure un altro caso è quello in cui la società è interamente straniera, non è controllata da nessuno, ma nel suo consiglio di amministrazione, la maggior parte dei soggetti che lo compongono sono residenti in Italia. Ai fini fiscali torni ad essere cittadino italiano e ti impongo di presentare la dichiarazione in Italia, come se fossi qui, applicando quindi il principio di mondialità. Diverso è chi ha delle stabili organizzazioni all’estero e che per un certo periodo di tempo viene ad operare in Italia, attraverso delle strutture che non sono sedi legali, infatti quelle le lasciano nel loro paese ma attraverso delle stabili organizzazioni, cioè una sede fissa di affari, quelle che hanno provato a trovare anche per google e amazon a milano per arrivare a tassarli anche in italia. La stabile organizzazione è qualcosa che per alcuni aspetti assomiglia ai soggetti residenti e per altri aspetti è trattato come un non residente ma quando viene trattata in un modo o nel altro lo vedremo andando avanti e analizzando i singoli istituti. Tuttavia questo argomento lo vedremo in maniera più approfondita solo durante la magistrale. Appartiene a quelle categorie logiche relative alla persona che sono difficili da superare a livello sopranazionale perché finche si vuole creare un territorio privilegiato per dei soggetti d’imposta si finisce per scontrarsi con la volontà degli altri paesi di voler fare come noi e non si trova l’accordo. Se invece che a questo si pensa ad avere un tassazione più bassa, sarebbe più facile trovare una soluzione.
Lezione del 28\02: Ritornando al discorso di ieri su chi trasferisce i propri averi in un paradiso fiscale: cosa succede se invece il denaro viene trasferito in un paese che non è un paradiso fiscale ma ha comunque una tassazione più bassa? I paesi di tutto il mondo sono divisi tra paesi che sono nella lista bianca e paesi che sono nella lista nera, quindi i paesi che sono indicati in questa black list sono tutti paesi che a livello di organizzazione mondiale quindi, in accordo tra i paesi di tutto il mondo, sono considerati paradisi fiscali. Ci sono molti paesi anche nell’unione europea in cui si ha una differenza sensibile di tassazione: dobbiamo sapere che l’unione europea non a mai stabilito in nessun trattato l’esigenza di avere leggi uguali in tutti i paesi. Gli unici tributi che sono uguali in tutta l’unione europea sono l’IVA, che è infatti conosciuta anche come tributo armonizzato e le dogane. Quindi a parte questi tributi, l’IVA proprio per la sua disciplina, le dogane propio perché all’interno dell’unione non esistono più (la dogana è tra l’unione e il resto del mondo), tutte le altre materie ed in particolare nella tassazione sul reddito, gli stati continuano ad essere sovrani, questo significa che ancorché non si arrivi a parlare di veri e propri paradisi fiscali, i singoli paesi possono stabilire regole anche difformi e questo in qualche modo crea concorrenza. Infatti una delle materie in tavola dell’unione e che il ministro Gualtieri ci sta dicendo, è proprio omogeneizzare la tassazione sul reddito, in quanto io potrei avere lo stesso reddito in Francia ma che subisce una tassazione diversa da quella di un dipendente italiano e le differenze sono sia sulla metodologia, che sull’entità dell’imposta che viene liquidata nelle singole situazione. Quindi ci sono i paradisi fiscali, che non vengono stabiliti di volta in volta, ma che le organizzazioni mondiali, in particolare l’OXE, ha individuato e inserito in una lista “dei cattivi” e poi c’è la lista dei buoni. Quindi quando te trasferisci si vede se hai trasferito in un paese dell’una o dell’altra lista. Poi ci sono delle disciplina fiscali difformi: ad esempio in Francia si colpisce molto di più il patrimonio del reddito, noi invece colpiamo di più il reddito rispetto al patrimonio. Quindi ognuno può trovare situazioni in cui sta più comodo, ovviamente non è così banale perché bisogna trasferirsi e viverci in questi paesi ma è possibile che si trovi una realtà in cui i tributi si corrispondono in maniera inferiore pur essendo lecito e legale. Nel tentativo di collegare un legame territoriale tra i soggetti passivi d’imposta e lo stato sovrano, noi partiamo sia per le persone fisiche che per i soggetti passivi IRES, da una regola base che è una regola molto elementare: in un caso, per le persone fisiche, la residenza ossia in comune nella quale risultiamo iscritti all’anagrafe e nel caso degli enti che sono soggetti passivi IRES il comune dove c’è la sede legale, dove c’è la sede amministrativa se manca la sede legale, la sede di fatto cioè il luogo dove si svolge l’attività. Quindi abbiamo delle regole che però come abbiamo visto per le persone fisiche in merito all’aspetto dei paradisi fiscali, il legislatore ha dovuto mettere delle norme a sostegno di comportamenti scorretti, cioè tentativi di spostare la residenza arbitrariamente al fine di andarsi a collocare in un paese a fiscalità privilegiata. Per le persone fisiche è quella presunzione…. Per le società è lo stesso meccanismo, il sistema presuntivo scatta in due casi:
- o quando si viene a scoprire che un attività produttiva è di fatto, con la propria sede legale
trasferita all’estero, in un paese con fiscalità più bassa, ma al tempo stesso la gabina di comando è rimasta in Italia ed è rimasta non in modo diretto, cioè con un controllo diretto ai sensi del codice civile art. 2359, ma attraverso l’interposizione di un altro soggetto, societario anch’esso, ossia attraverso quella che è una triangolazione che si chiama anche fenomeno di esterovestizione, cioè metto ad una società italiana un vestito da soggetto estero.
- Oppure, e questa è la più facile da accertare per l’amministrazione finanziaria, se il soggetto in
Italia non esiste più, ma andando a controllare questo soggetto estero nella composizione del suo consiglio di amministrazione si riscontra che è composto prevalentemente da soggetti che sono
occuparsi delle sue imposte. Oltre al sostituto d’imposta ci sono anche i rappresentanti d’imposta, i responsabili d’imposta. ecc. Il fisco quindi ha creato una varia tipologia di soggetti che a disseminato a seconda del tipo di tributo, con lo scopo di assicurarsi l’entrata e di utilizzare delle figure che non hanno nulla a che fare con i titolari del reddito. (I lavoratori autonomi se le versano da sole le imposte). Un’altra pecularietà è che la soggettività è molto diversa tra le imposte dirette e indirette, o le imposte sui consumi e sui trasferimenti. Questo perchè nelle imposte dirette normalmente il contribuente di fatto, cioè colui che sopporta il peso della tassazione, colui a cui si chiede di versare la somma di denaro, corrisponde anche a colui che deve assolvere a tutti gli obblighi. Quindi è la persona fisica che sopporta il peso dell’IRPEF, ma anche di fare la dichiarazione, di versarla e tutti gli obblighi fiscali, poi magari c’è anche il sostituto d’imposta ma questo non esonera il dipendente che magari ha una casa o delle detrazione da mettere nella dichiarazione o altri redditi, affitti, un secondo lavoro, da liquidare una dichiarazione complessivamente dovuta ecc. Quindi il contribuente di fatto cioè colui che sopporta il peso economico della tassazione coincide con il contribuente di diritto, cioè colui che il testo unico individua come soggetto passivo. Le due figure si fondono. Poi ci possono essere figure che coordinano, quelle che sovrintendono però in ultima analisi c’è sempre la responsabilità e la diretta rilevanza, del soggetto passivo e anche del contribuente di fatto. Nelle imposte indirette e in particolare su tutte le imposte che gravano sui consumi, c’è invece una netta separazione tra il contribuente di diritto e il contribuente di fatto, perché la legge istitutiva dell’imposta, individua come soggetti passivi coloro che non sono i destinatari ultimi della prestazione, quindi coloro che in ultima analisi sopportano il peso del tributo, per esempio nell’IVA che paghiamo di tasca nostra nessuno di noi, se non ha una partita iva, a mai presentato una dichiarazione o fatto un versamento. Questo significa che il peso economico dell’imposta, ricade su un soggetto che in ultima analisi è una persona fisica o un azienda, che acquista quel bene o quel servizio, ma tutti gli obblighi fiscali sono imputati all’ultimo, o a comunque tutti gli intermediari, a seconda dei diversi cicli produttivi. Quindi se acquisto delle scarpe la dichiarazione IVA, IVA che acquisto insieme al prezzo nel momento in cui ho acquistato le scarpe, la farà il negozio dove le ho comprate, ma l’IVA che dà allo stato l’ho pagata io. Si crea allora, una separazione tra chi sopporta il peso economico della imposta e chi invece si confronta con il fisco ed ha rispetto al fisco, tutta una serie di obblighi. Le imprese e i lavoratori autonomi hanno gli obblighi di fare la dichiarazione e i versamenti IVA, di cui però non supportano il peso, perché alla fine l’IVA che hanno pagato a monte è la stessa che rientra attraverso le vendite, però per quanto riguarda gli obblighi, il soggetto passivo in senso tecnico, sono per loro. Infatti se prendiamo il DPR 633\72 e andiamo a vedere chi sono i soggetti passivi IVA, non dice che sono i consumatori ma ci dice che sono gli imprenditori e gli esercenti di arti e professioni. Questa è una distinzione che riguarda in modo particolare i tributi indiretti sui consumi, dove si verifica il famoso fenomeno economico, finanziario, della traslazione d’imposta: cioè l’imposta si fa sempre ricadere sull’ultimo mal capitato che decide acquistare quel paio di jeans, di comprare quella cioccolata, di fare il pieno alla macchina ecc. e paga a cascata tutti quei tributi che quel particolare bene, o quella particolare espressione di ricchezza ha accumulato durante tutto il suo percorso perche nessuno vuole rimetterci di tasca sua: nel prezzo quindi ci saranno tutti i tributi, comprese, anche se non fanno parte della traslazione, le imposte sul reddito. Questo perché è chiaro che ogni imprenditore quando va a fare il prezzo considera anche le imposte che dovrà pagare. Questo nelle imposte dirette non si rileva. Nelle imposte dirette si assume una rilevanza esterna o oggettiva perché fa si che si crei una frattura tra chi ha tutti gli obblighi fiscali e chi sopporta il peso economico della tassazione.
Queste sono un po’ le caratteristiche o i problemi che piano piano andiamo a sviscerare studiando i singoli istituti. SOGGETTI PASSIVI IRPEF. REDDITI IN FORMA ASSOCIATA: Adesso proviamo a capire quali sono i soggetti passivi facendo degli esempi che si riferiscono all’IRPEF e all’IRES, che ci consentiranno di mettere insieme anche quei riferimenti che ci servono per capire delle situazioni. Partiamo dall’IRPEF. Ieri abbiamo detto che sono soggetti passivi IRPEF, le persone fisiche residenti e non residenti. L’articolo 5 del TUIR contempla tra i soggetti IRPEF anche coloro che producono reddito in forma associata ed in particolare questo articolo parla di tre diverse categorie di soggetti che sono:
- Le società di persone:
- Le associazioni professionali:
- Le imprese familiari: Quindi è vero che tra i soggetti passivi IRPEF troviamo le persone fisiche ma sono sottoposti a tassazione IRPEF anche i soggetti che producono reddito in forma associata, in particolare per questi ultimi l’articolo 5 del TUIR intende le tre categorie sopra riportate. Ma allora verrebbe da chiederci: le tre categorie appena dette, calcolano sul reddito complessivo e su questo ci pagano l’IRPEF? No. Pagheranno L’IRES? NO. Non pagano un tributo, ma determinano la base imponibile affinché coloro che partecipano a quella associazione possano pro- quota pagare il loro contributo. E’ una soggettività non in senso proprio, ma strumentale. Le società di persone, le associazioni e le imprese familiari sono richiamate nell’IRPEF al fine di determinare una base imponibile il cui scopo, non è quello di calcolare l’IRPEF dovuta da questi soggetti, ma ridistribuire attraverso un principio che si chiama principio di trasparenza, una quota di quella ricchezza ai soggetti persone fisiche, che sono membri parte di quella realtà economica. Quindi la società di persone, stabilisce la base imponibile, che sarà un reddito d’impresa con le regole dell’IRPEF, ma non per pagare lei l’IRPEF (e nemmeno l’IRES che è sulle società di capitali), ma per stabilire il punto di partenza che servirà a determinare quanta parte di reddito deve essere pro- quota assegnato a ciascun socio perché poi ciascun socio persona fisica, e a scalare fino a che non si arriva alle persone fisiche se c’è di mezzo un ente, debbano pagare incorporando quella quota parte del proprio reddito. (come l’ave maria)
Se il reddito è negativo si distribuisce la perdita e si va a sommare con gli altri redditi e se questi invece non ci sono si porta avanti negli esercizi successivi. (Infatti questi sono tutti tributi periodici). Viene imputata a prescindere dalla distribuzione del risultato perchè nel caso dell’IRPEF si salta un livello di tassazione, mentre per l’IRES vedremo che nelle società di capitali vengono tassati i dividendi quando e se vengono distribuiti, ma perchè in questo caso l’IRES la paga la società. Se la società alpha anziché una società in accomandita fosse stata una società per azioni sui quei 1.000 avrebbe pagato lei poi i soci avrebbero pagato loro in aggiunta, in modo diverso a secondo del tipo di realtà, sui dividendi che vengono distribuiti. Il nostro ordinamento (Il fisco) ha scelto questo sistema, questa soluzione, perché le regole civilistiche delle società di persone gli consentono di distribuire gli utili senza un apposita delibera e spesso i rapporti tra i soggetti delle società di persone sono di una tale familiarità. Quindi non essendoci regole formali, come nelle società di capitale, il fisco non si fida. Per questo allora, e visto che le società di persone possono rimandare la distribuzione dell’utile, il fisco dice “salto questo livello “, considera gli utili già distribuiti a prescindere che sia stato fatto o meno. Questo perché il tipo societario, le regole delle società di persone, sono tali da non offrire garanzie di rigore al fisco e quindi il fisco non lo considera un soggetto di riferimento. Diciamo quindi che è una norma dispensata per una finalità anti elusiva. E’ una forma che vuole anticipare, o disinteressarsi di eventuali forme elusive. Quindi pagano anticipatamente e poi se distribuiscono gli utili ce li anno già detassati. Gli unici non sono le società di persone, abbiamo detto prima che ci sono anche le società che producono reddito in forma associata. Togliamo però subito dal campo le associazioni professionali perché servono di più a creare una rappresentazione fiscale del fenomeno associativo, ma i singoli associati continuano ad essere soggetti che hanno il proprio reddito di lavoro autonomo, in quanto anche in questo caso la determinazione del reddito è strumentale all’attribuzione del risultato, per ciascun associato, in ragione delle quote che si sono stabilite nello statuto. Quindi se tre giovani professionisti decidono di costruire un associazione professionale, oppure un anziano insieme a due ragazzi più giovani, stabiliscono in ragione della clientela e di quello che può essere la distribuzione tra di loro, delle quote di partecipazione, che poi saranno le quote in forza delle quali il reddito dell’associazione sarà imputato a ciascuno che lo richiamerà nel proprio reddito personale: Quali differenza c’è tra le associazioni e le società di persone? A parte che l’associazione non è soggetto passivo IVA e IRAP, o meglio lo è ma strumentalmente. La differenza fondamentale è che mentre le quote delle società di persone non si possono cambiare in corso d’anno, ma comunque vadano le cose per tutto l’esercizio si rispettano le quote stabilite e se non è stabilito nulla si prevede che saranno ripartite in parti uguali e se si vuole modificare la ripartizione bisogna assumere una decisione che modifica lo statuto e varrà saltato dall’esercizio successivo, nelle associazioni professionali la ripartizione che ci diamo all’inizio dell’anno è una ripartizione di massima che poi potrebbe anche cambiare. E’ giusto in questo caso che la ripartizione cambi perchè nell’attività libero professionale è molto importante il rapporto tra il professionista e il proprio clienti e quindi non si può sapere a inizio anno se ad esempio un giovane commercialista ha avuto un incarico prestigioso e ha avuto un reddito magari superiore al giovane commercialista anziano che magari l’ha coinvolto nell’associazione professionale. Quindi in questo caso non c’è rigore nello stabilire le quote ma queste quote possono poi, con delle ragioni e motivazioni, essere cambiate rispetto all’originaria impostazione che si era data. Consideriamo poi il confine molto labile tra reddito di impresa e reddito da lavoro autonomo. consideriamo che a volte ci sono delle attività libero professionali che possono essere rese presso una struttura societaria, si pensi ad esempio al laboratorio di analisi mediche è vero che ci sono i
dottori ma in questo caso siamo di fronte a un reddito di impresa, non ad un reddito da lavoro professionale. Cosi come le società di ingegneria o di architettura ecc. Quello che fa la differenza tra le parti è l’organizzazione che prevale sulle persone e qui siamo nell’ambito dell’impresa. Quando invece l’organizzazione c’è ma è minima, qui prevale la logica professionale e quindi avremo un reddito da lavoro autonomo e non un reddito d’impresa. Ancora diverso è il fenomeno delle imprese familiare. L’impresa familiare è disciplinata dall’Art.230 bis del codice civile e si ha un impresa familiare quando un imprenditore nello svolgimento della propria attività imprenditoriale si avvale della collaborazione di parenti fino al terzo grado o di affini fino al secondo grado. La peculiarità dell’impresa familiare è che l’attività imprenditoriale normalmente viene svolta con dominus che è il vero imprenditore, cioè colui che ci mette la faccia, la forza, la testa, la strategia, l’ingegno ecc. che però decide di avvalersi per tutte le attività direttamente o indirettamente collegate, della collaborazione, che deve essere non occasionale ma continuativa, di membri che appartengono alla propria famiglia. Non è però questa un forma di impresa a tutti gli effetti, che infatti viene trattata in maniera diversa dal fisco per una ragione anti elusiva: perché prima che il testo unico se ne occupasse, (Noi sappiamo che l’IRPEF è un imposta progressiva), l’imprenditore individuale se deve pagare l’IRPEF e il reddito lo realizza tutto lui, andando così a intaccare nelle aliquote più alte. Allora magari l’imprenditore individuale che vuole fare il “furbo” magari dice “te sei mio figlio, sei studente faccio finta che hai un compito di segreteria. oppure con sua moglie e ha altri due figli piccoli dice alla moglie di venire a lavorare e fa fare alla nonna da tata”, supponiamo poi che abbia realizzato un reddito di 100.000, lui dice bene ora prendo questo reddito e lo spalmo come mi pare: mettiamo lui prende 20.000 e alle altre 8 persone da 10.00’. Quei 20.000 non intaccano nella progressività come quei 100.000, ma rimangono a livello più basso sulla quale si applica un aliquota più bassa. La norma contenuta nell’articolo 5. è una norma anti elusiva, che dice all’imprenditore familiare, ti puoi avvalere della collaborazione di chi ti pare, però il 51% di quello che realizzi è necessariamente tuo, non lo puoi distribuire sugli altri. Agli altri puoi soltanto assegnare una quota di reddito che non superi il 49%. Ma non basta, perchè il fisco si fida così poco, che gli chiede anche altre tre cose:
- Nello statuto o nell’atto costitutivo sia detto chiaramente chi svolge le attività e che attività svolge, e che sia certificato che quella mansione la svolge in modo continuativo. La somma di tutti i loro interventi non deve superare il 49%. Lo statuto deve essere o un atto pubblico o una scrittura privata autenticata.
- Dopodiché, secondo passaggio, l’imprenditore familiare, deve tornare a ribadire tutto questo nella propria dichiarazione dei redditi annuale. Quindi ogni anno deve confermare la realtà che risulta dall’atto costitutivo assumendosi la responsabilità di non fare dichiarazioni mendace.
- Terzo requisito: Ciascun collaboratore nella propria dichiarazione dei redditi dev e autocertificare di svolgere esattamente la mansione nella quota prevista dallo statuto e ribadita nella dichiarazione dell’imprenditore , assumendosene anche penalmente, la responsabilità. (ripete) Questi appena detti sono dei vincoli : (1) Il primo di tipo sostanziale , cioè la regola del 51% (almeno) del reddito (risultato dell’attività) che sarà sicuramente deve essere attribuito all’imprenditore; Solo il 49% potrà essere distribuito tra tutti gli altri collaboratori. Questa è una presunzione assoluta , cioè un postulato che non può essere smentito in alcun modo. La legge prevede che questo e non è dato a nessuno dimostrare che accade una cosa diversa. Non si può disattendere. Gli altri due vincoli sono di tipo formale:
