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DIRITTO FINANZIARIO
Il d.f è la materia giuridica che studia la gestione delle entrate e delle uscite di stato ed enti pubblici (es province, regioni, tt quegli enti dotati di potestà inquisitiva). Tali enti realizzano entrate di carattere nn solo tributario che devono gestire al meglio attraverso una spesa che sia adeguata. Materia con mltix profili. Noi ci occupiamo solo di quella che è l’entrata più rilevante delle casse dello stato, cioè le entrate tributarie. Tt i principi del diritto amministrativo trovano qui un’applicazione anche se non espressamente recepiti in una norma, per l'accertamento e la riscossione dei tributi. Il d.f si occupa spt della gestione dell’entrata tributaria. Di ciò si occupa anche la contabilità di stato che però studia la gestione dal pto di vista delle leggi contabili. L'attività finanziaria è l'attività di acquisizione, gestione e spesa delle risorse economiche-finanziarie indispensabili a stato e enti pubblici per conseguire le loro finalità istituzionali. Il d. t. si riferisce al diritto privato per l'individuazione del presupposto di fatto di ciascun tributo.
Nozione di tributo : non se ne parla da nessuna parte neanche a livello costituzionale. La cost dice , all’art 23 “ nessuna prestaz patrimoniale può essere imposta se nn in base alla legge ”: parla di prest patr ma non di tributo. Qsto si rifà al particolare rapporto che si crea tra amministraz pubbl e il contribuente\cittadino: è rapporto di supremazia. Entrate di diritto privato sono quelle acquisite dallo stato iure privatorum (es palazzo in locazione da cui deriva un canone), che seguono il diritto privato basandosi sulla domanda e sull'offerta, per la contabilità dello stato (amministraz beni dello stato, formaz contratti, approvaz e gestione del bilancio); ma noi ci occupiamo delle entrate di diritto pubblico (= acquisizione iure imperii di ricchezza dai cittadini: il diritto tributario è diritto distributivo , che offre le regole per la ripartizione dei carichi pubblici ). Qste entrate dal pto di vista del contenuto si distinguono in relazione alla fz che ha l’ente pubblico nel momento in cui me la applica: distinguiamo tra prezzi privati, prezzi quasi privati, prezzi pubblici, tributi … nb: l' ente pubblico deve allontanarsi dalla logica del guadagno e avvicinarsi a quella della funzione sociale.
PREZZO:
- PRIVATO = p che rispetta le regole di mercato. Potrà essere anche prezzo di diritto privato (es comune proprietario di un bosco e decide di tagliarne gli alberi seguendo le leggi della domanda e dell’offerta; siamo in momento di crisi energetica, ci si scalda con legno: le leggi di mercato inducono a mettere legname sul mercato: il comune che si adeguasse a ciò adeguerebbe il prezzo a domanda e offerta e sarebbe prezzo di carattere privato. Può essere però che qsto comune si renda conto che nonostante le leggi di dom e off consiglierebbero di porre tt il legname sul mercato radendo il bosco al suolo, riflettendo sul suo essere ente pubblico consideri il bene del paesaggio, delle ragioni future ecc: questi elementi vanno considerati da un ente pubblico! L’ente può quindi decidere di immettere sul mercato dei prodotti riducendo l’offerta e può anche decidere di porre un prezzo inferiore a quello consigliato dalla logica domanda e offerta, per renderlo così accessibile a tt: si ha quindi un prezzo che è:
- PUBBLICO : è come il prezzo dei biglietti per i trasporti pubblici: il prezzo non può considerare solo la legge della domanda e dell’offerta. Se si seguisse ciò, il biglietto deriverebbe dal risarcimento dei costi servizi + un margine e sarebbe
1,20 €!! Questo è un prezzo pubblico che dà per scontato che ci possa essere un disavanzo, dato che il prezzo del biglietto deve essere accessibile a tt. Ci possono poi essere categorie particolarmente favorite con un prezzo basso.
Allontanandosi dalla regola privatistica, il prezzo può tendere a diventare quasi simbolico e a diventare quindi
- PREZZO POLITICO : non risponde a una logica di profitto né di mercato, si ha per un servizio che si considera irrinunciabile. (es fasce deboli alla mensa universitaria). Anche in un rapporto sinallagmatico, in cui ho un contratto di somministrazione o di trasporto di tipo privatistico, ho un prezzo che tiene conto della sempre + diffusa socialità in relazione alla fz perseguita dall’ente pubblico. In qsti casi il cittadino riceve una prestazione che ha un valore intrinseco superiore rispetto al prezzo che paga. L’ente pubblico tende ormai a praticare dei prezzi il più politico possibile. Si creano però dei disavanzi per cui gli enti si trovano in costante deficit: da qualche parte bisogna coprire le perdite: interviene l’ente pubblico con finanziamenti. E da dove li prende qsti soldi? Li prende dalle entrate tributarie che sono quelle entrate che sono realizzate dall’ente dotato di ius impositionis in forza del quale per potere di supremazia derivato dalla Cost (art 53 e ..) pretende i tributi. I prezzi politici conducono al welfare ma anche a problemi di costi di gestione. La logica del prezzo è abbandonata, c’è potestà di imposizione che dice “tutti coloro che sono in una certa situazione devono…”: in base alla legge stessa pretendo il tributo. L'entrata tributaria è doverosa per far fronte alla spesa pubblica in misura soddisfacente
Distinguiamo però entro i tributi tra (qsta distinzione prosegue un po’ la classificazione dei prezzi):
- TASSA : sono dovute in quanto imposte dalla legge. Vi rientrano tt quelle prestazioni patrimoniali cui il cittadino è tenuto per legge a fronte di un servizio che si riflette particolarmente nei cfr del cittadino che paga: è servizio nell’interesse della collettività ma che si riflette particolarmente nei suoi cfr. es imposta di registro: ha dei profili di tassa perché la sua previsione è nell’interesse della collettività (= dare data certa a un atto, che si porta a registrare), ma anche del singolo contraente: tutela un interesse sia generale che specifico (= tassa scolastica, tassa universitaria..). Rapporto di sinallagmaticità. Sono prestazioni pecuniarie coattive. Il cittadino le deve come singolo. Ci sono tasse volontarie: il servizio viene fornito su richiesta del soggetto e produce un beneficio al sogg che in cambio paga. Ci sono poi tasse odiose, fatte a presindere dalla richiesta di una attività pubblica (es tassa giudiziaria, dovuta da chi ha subito un processo penale), bisogna pagare a fronte di un servizio reso alla collettività. Sono le più numerose. 3 regole: - la tassa non è dovuta o è restituita se pagata se il servizio non è stato reso per una causa imputabile all'ente erogatore; - l'ammontare della tassa non può superare il costo del servizio reso; - solo per i servizi che attengono ai bisogni essenziali o irrinunciabili della vita deve essere rispettato il canone della capacità contributiva e i relativi oneri non possono essere addossati a chi difetta di tale capacità.
- CONTRIBUTO: (di utenza stradale, per i soggetti che transitando logorano le strade; di urbanizzazione; al servizio sanitario nazionale, è più un 'imposta sul reddito; di miglioria specifica e generica). È una particolare forma di prestazione patrimoniale a cui il soggetto contribuente è tenuto. Due tipi: 1) cd contributo di miglioria es il comune nell’interesse collettivo predispone certi servizi pubblici: tale contr è imposto nei cfr dei sogg che ne trarranno vantaggio (es contributo di miglioria a carico dei proprietari degli immobili prossimi a una stazione di metropolitana che si vuole costruire). Es zona che era inurbata, qualcuno ha costruito e bisogna farci fogne, condutture elettriche ecc: il comune se ne prende carico ma chiede contr di migl. Si può ricvondurre all'imposta. A fronte
svolge. La nozione ricomprende sia i tributi sia i prezzi pubblici e privati cui il sogg è tenuto in forza della natura del servizio comprende anche tipi di prestaz obbligatorie diverse da quelle tributarie: es contributi previdenziali (?), che non sono tributi. Corte Cost ha detto che il canone di utenza telefonica anche se deriva da contratto liberamente concluso dal soggetto, pur non contenendo un obbligo giuridico ha un obbligo di fatto: allora infatti c’era condizione di monopolio e quindi il contratto poteva solo essere accettato così pena rinuncia al servizio. Oggi non è più così. Stessa cosa per il canone RAI.
20.2.
MONOPOLIO DELLO STATO è un'altra entrata: la parte di corrispettivo riservata all'erario rappresenta un tributo vero e proprio. Lo stato può riservare una det attività economica a un soggetto specifico per perseguire gli scopi più vari col solo limite derivante dall'utilità generale, art 43 cost. Era giustificato da beni indispensabili che dovevano essere alla portata di tutti, sia come prezzi che come diffusione, e sottratti alla speculazione. (nb i prezzi dei prodotti sono fissati dal ministero delle finanze, sui prezzi si applica l'accisa secondo le aliquote fissate dalla legge. Le aliquote sono una percentuale dei prezzi di vendita. Il presupposto del tributo si verifica al momento dell'immissione.). Oggi il monopolio è ridotto a tabacchi e lotto. Ha perso la funzione sociale che aveva.
Alcuni tributi di scopo sono stati finalizzati per sopperire a certe necessità. (es addizionali sull'irpef in liguria per le recenti alluvioni.) Ci sono poi i tributi ambientali, prelievi tributari coattivi, che trovano il loro presupposto in un danno. C'è correlazione causa-effetto tra attività espletata e effetti negativi di danneggiamento nell'ambiente.
LE FONTI: atti o fatti che pongono in essere il diritto producendo e modificando le norme dalle quali risulta costituito. La riserva di legge è relativa, ma in maniera rafforzata. Il legislatore deve necessariamente individuare:
- IL PRESUPPOSTO DELL’IMPOSTA = manifestazione della capacità contributiva : il legi deve indicare quali sn i fatti economici al verificarsi dei quali scatta l’imposta
- i SOGGETTI ATTIVI che esercitano lo ius impositionis
- I SOGGETTI PASSIVI che devono pagare il tributo,
- LA BASE IMPUNIBILE = la base di calcolo dell’imposta = quello che assume rilevanza per calcolare un’imposta. Es per la tassazione dell’immobile è la valutazione dell’imu. La situazione di fatto al cui verificarsi scatta il pagam del t.
- e eventualmente LA MISURA MAX E MIN DELL’ALIQUOTA , che può essere determinata da una fonte secondaria ma sempre entro un raggio individuato dal legislatore. Percentuale applicata alla base imponibile che dà il tributo.
La riserva di legge gioca in qsta materia un ruolo fondamentale perché vige il divieto di analogia. Se un fatto economico nn fosse oggetto di una norma impositiva, esso tendenzialmente nn dovrebbe scontare alcun tipo di imposizione. L’elusione fiscale nasce, quindi, prpr dal rapporto tra riserva di legge e divieto di analogia nel senso che se io ho un fatto economico assoggettato ad imposizione da una norma di legge con imposta di 500€ io potrei teoricamente cercare un’azione equivalente nn soggetta a imposizione. Teoricamente è possibile perché nn c’è possibilità di analogia.
Il legi cerca però di recuperare all’imposizione quelle fattispecie che nel tempo nn sn state assoggettate a imposizione.
La nostra Costituzione ci indica oltre alla riserva altri principi rilevanti (principi
fondanti sono gli artt 3,23,53):
- art 14 “1. Il domicilio è inviolabile. 2. Non vi si possono eseguire ispezioni o perquisizioni o sequestri, se non nei casi e nei modi stabiliti dalla legge secondo le garanzie prescritte per la tutela della libertà personale. 3. Gli accertamenti e le ispezioni per motivi di sanità e di incolumità pubblica o a fini economici e fiscali sono regolati da leggi speciali sancisce che il domicilio è inviolabile.” Va collegato con i poteri di controllo dell’amministrazione tributaria: es art 52 dpr 633\72 dice che per verifica nei locali, anche adibiti ad abitazione, dove si esercita un’attività, ci va un’autorizzazione del Procuratore della Repubblica, che può essere concessa solo sulla base di gravi indizi.
- Art 20: “Il carattere ecclesiastico e il fine di religione o di culto di un’associazione o istituzione non possono essere causa di speciali limitazioni legislative, né di speciali gravami fiscali per la sua costituzione, capacità giuridica e ogni forma di attività” pone il divieto di speciali gravami fiscali nei cfr di enti con fine di religione o culto e enti ecclesiastici. Accordi tra Santa Sede e stato italiano ci sono accordi che costituiscono attuazione di qsto art 20. Esso è freno per tassazione alla Chiesa.
- (^) Art 53: “1.Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva. 2.Il sistema tributario è informato a criteri di
progressività.” È una norma cardine, principio di capacità contributiva : tt
sn tenuti a concorrere alle spese necessarie al sostentamento dello Stato in ragione della loro capacità contributiva. Quindi il contr nn può essere tassato per fatti che nn siano espressione della sua attività economica, ma se realizza tale attività deve necessariamente pagare un’imposta. Margine di discrezionalità del legislatore nei limiti della ragionevolezza. Per es, possono essere tassati i redditi, anche se figurativi (= nn effettivi); i trasferimenti (tra vivi o mortis causa), le imposte di registro (= tt atti a titolo oneroso che comportino il trasferimento di un immobile sn soggetti a tassazione come anche i contr verbali). Ma come deve essere qsta capacità contributiva? Innanzi tutto attuale (= non possono colpire ora un fatto del 2003 perché esso ha nel tempo perso la sua rilevanza economica perché la capacità contributiva nn è più attuale) ed effettiva, cioè prestabilita. Il c1 ribadisce il principio solidaristico: l’applicazione del tributo è basata sul concorso di tutti. tutti siamo tenuti, in un rapporto di stretta solidarietà con altri perché siccome le esigenze pubbliche sono quelle che sono, dobbiamo concorrere tutti, perché se qlcn non concorre, gli altri dovranno dare di +. E ciò, in correlazione con la capacità contributiva. Già l’art 2 cost dice “Doveri inderogabili di solidarietà politica, economica e sociale”. tutti abbiamo vantaggi dall’appartenenza alla collettività e quindi tutti siamo tenuti a concorrere alle sue spese. Questo principio si correla con il principio di eguaglianza all’art 3 della Cost: tutti coloro che si trovano nella stessa situazione sono tenuti a concorrere in maniera uguale. Laddove c’è uguale capacità contributiva ci deve essere anche uguale concorso. Ache i non residenti sono compresi nel concetto di tutti, ma è ovvio che ci si limiti a riferirsi ai non residenti che manifestino una situazione individuata come capacità contributiva all’interno dello stato: non tutti in assoluto, ma tt coloro che si trovano in una certa situazione. Sono quindi legittimi i tributi riferiti anche ai non residenti ma limitatamente al reddito prodotto all’interno dello Stato. E questo concorso deve essere progressivo, ma ciò non significa che ciascun tributo debba essere progressivo: è il sistema nel suo complesso a realizzare la progressività. La maggior parte dei tributi ha aliquota fissa, proporzionale e non è quindi progressivo. Ma il sistema nel complesso richiede un contributo tanto
capacità contributiva. A differenza della materia per es penale, in cui l’onere della prova spetta all’accusa, l’amministrazione è qui avvantaggiata dalla presunzioni, che restano però relative. Dal principio di realità della capacità contributiva deriva la tendenza. Sono vietati i cd “accolli di imposta”: il patto con cui si pattuisce che per es l’imposta di registro è dovuta solo da un contraente, è un contratto contra legem! Il principio della cap contr consente la transazione della capacità delle imposte: cioè es l’impresa paga sul profitto l’imposta sul reddito della società, quindi include il costo del tributo nel prezzo di vendita del prodotto: c’è una transazione dell’imposta sul costo del prodotto. Ciacuno è quindi tenuto a pagare i tributi in relazione alle singole manifestazioni di capacità contributiva individuate dal legislatore secondo il rpincipio di ragionevolezza. La situazione di fatto da cui scatta l’obbligo di pagamento è individuata dalla leggi di imposta.
- Art 75.2: “Non è ammesso il referendum per le leggi tributarie e de bilancio, di amnistia e di indulto, di autorizzazione a ratificare i trattati internazionali ”: divieto di referendum abrogativi in certe materie tra cui quella tributaria (come per es in materia di indulto). Ovviamente è invece possibile una censura di incostituzionalità di una norma by Corte cost
- Art 81: oggetto di recente riforma. Nella sua formulazione ante legge cost 20.4.2012n1, il 3° comma diceva che cn la legge di approvazione del bilancio nn si possono stabilire nuovi tributi o nuove spese (disposizione che veniva abitualmente calpestata); dal 2014 entrerà in vigore un nuovo testo dell’ art 81 in cui è introdotto l’obbligo sia per lo Stato che per le amministrazioni locali di perseguire il pareggio di bilancio tra entrate e spese. Entro gli attuali sei commi è sparito il divieto del 3° comma: porta aperta nel caso per il pareggio fosse necessaria l’imposizione di nuovi tributi. ??Per l’imu Monti ha modificato i criteri di calcolo dell’imposta perché spinto dalle esigenze di far quadrare i conti: ciò sarebbe giustificato alla luce del nuovo art 81.??. Art 81.3” con la legge di approvazione del bilancio non si possono introdurre nuovi tributi e nuove spese ”: se un tributo venisse introdotto con l’approvazione del bilancio ci sarebbe il rischio di una legge che fungesse da “tappo” solo per far quadrare il bilancio.
- Titolo V (riformato) : Art 117 “ Lo Stato ha competenza legislativa esclusiva in: (…) -lettera e) moneta, tutela del risparmio e mercati finanziari, tutela della concorrenza, sistema valutario, sistema tributario e contabile ello Stato, perequazione delle risorse finanziarie” : però ci possono essere iniziative legislative in capo alle regioni o addirittura ai comuni. 117.3“Sono materie di legislazione concorrente quelle relative a: (..) armonizzazione dei bilanci pubblici e coordinamento della finanza pubblica e del sistema trbutario (…). Nelle materie di legislazione concorrente spetta alle Regioni la potestà legislativa, salvo che per la determinazione dei principi fondamentali, riservata alla legislazione dello Stato” , e in materia di tributi è sempre lo stato a indicare i principi e i requisiti di una fattispecie imponibile_. 117.4 “Spetta alle regioni la_ competenza sulle materie non espressamente riservate allo Stato”: solo le disposizioni sul sistema tributario sono espressamente riservate allo stato quindi per quanto riguarda i singoli tributi le regioni sono invece competenti (es è regionale il tasso sulla proprietà dell’auto, cd “bollo”. ??Le regioni, secondo la Corte Cost, possono istituire tributi purchè siano coordinati con il livello nazionale??.. Gli enti locali e spt le regioni hanno margine di movimento entro quadro già prestabilito. Es Irap (imp regionale sulle attività produttive da d.lgs 446\97) è tributo che di fatto ha origine e natura statale; parte del suo gettito è diviso tra stato, regioni, prov, e comuni ma è cmq regolamentato da legge statale. Quando si parla di “riserva di legge” , quindi, non si parla solo di legge
statale ma anche di legge regionale nei limiti in cui la carta Costituzionale lo consente. Irpef: imposta regionale sulle persone fisiche. Sono le famose addizionali, sintomo della potestà impositiva delle regioni. Ci possono essere anche delle compartecipazione al gettito di tributi da parte di regioni o comuni. Es va alle regioni una compartecipazione al gettito dell’Iva, dell’imposta sulle assicurazioni sui contratti da responsabilità civile degli autoveicoli. Art 119.1 : Comuni, province, città metropolitane e regioni hanno autonomia finanziaria di entrate e di spesa. Art 119.2: problema di intervenire per stabilire risorse autonome. Il comune non ha potestà legislativa, ma possono istituire tributi che sono facoltativi o possono intervenire sulle aliquote entro un range stabilito dalle leggi statali (es imu, ici). In certi comuni poi esiste la tassa per l’igene ambientale (Tia), in altri c’è ancora la tassa sullo smaltimento dei rifiuti solidi urbani (tarsu), con natura + marcatamente tributaria (mentre Tia è + una tariffa in certo senso): è lasciato ai comuni. La tendenza è al decentramento fiscale, al cd federalismo fiscale. Aa 60\70: accentramento delle risorse e lo stato provvedeva alla ripartizione a prescindere dalla fonte. Oggi con decentramento fiscale e il suo profilo del federalismo fiscale, si cerca di fare in modo che i tributi locali rimangano a disposizione del comune (es 97% IMU resta al comune). Ormi quindi anche le regioni hanno potestà legislativa nell’ambito del sistema tributario che resta invece di competenza esclusiva dello stato.
- Art 23 cost.il legislatore ha quindi il compito di istituire il tributo: ma con quale criterio? Si collega con l’art 53 (e con l’art 3)
FONTI
Importanti i decreti legislativi che rimandano al governo gli aspetti tecnici, difficili da stabilire a livello parlamentare. Es d.lgsl 471 e 472\1997: principi in materia di sanzioni amministrative tributarie. D.lgs.74\2000: sanzioni penali in materia tributaria. La materia tributaria è oggetto di un abuso perché consente al governo di reperire risorse in tempi rapidi,rimandando al parlamento la convalida dei provvedimenti. D.L. \20011 cd decreto Monti: ha introdotto all’art 2 (leggi)una piccola imposta che si chiama “contributo di solidarietà” del 3%, imposta giustificata da situazioni di urgenza da situazioni economiche gravi. D.L16\2012 in materia di semplificazioni fiscali e potenziamento dell’azione di controllo dell’amministrazione: per far cassa il governo ha potenziato i poteri dell’amm finanziaria in certi settori e per controbilanciare ha introdotto semplificazioni per i contribuenti (es art 8 del DL disciplina la deducibilità dei costi derivanti da attività legale).
Grosso ruolo è giocato dai regolamenti e dalle cd fonti secondarie. L400\88 ha individuato tipi di regolamento: esecutivi (danno esecuzione a principi previsti a livello primario), integrativi (delle norme primarie), indipendenti (tappano i buchi), organizzatori e i cd regolamenti delegati o di delegificazione, che mirano a ridisciplinare data materia nel quadro dei principi determinati a livello primario per…. In campo tributario:spt reg esecutivi e delegati. Es il collegamento tra spesa e reddito per le imposte è effettuato tramite un regolamento che è il cd redditometro: mentre prima il legislatore guardava al tenore di vita e individuava coefficienti da cui determinare il reddito, oggi invece egli si basa sulle spese sostenute.
EFFICACIA DELLA LEGGE NELLO SPAZIO : la legge trova applicazione per fatti avvenuti entro il territorio dello Stato. Per l’iva, tributo che si applica anche alle importazioni, c’è necessità di determinare il territorio doganale che non corrisponde esattamente a quello politico. Legge tributaria può trovare attuazione anche al di fuori dello Stato. La formazione tributaria ha ad oggetto dei presupposti e dei soggetti. I presupposti devono ovviamente essere collegati con lo stato italiano, però il legisl cerca di tassare qlq fatto economico sia realizzato o da un soggetto residente, anche al di fuori del
VALIDITA’ DELLA LEGGE TRIBUTARIA NEL TEMPO: Problema di diversità rispetto ad altre norme. Nelle prelegg, infatti, c’è il principio per cui la legge non può disporre se non per il futuro. Lo Statuto del Contribuente all’art3 afferma che: “la norma tributaria non può essere retroattiva ad esclusione di quelle interpretative (interpretaz autentica)”: è principio di civiltà giuridica perché una norma retroattiva sorprende il contribuente in u momento successivo. Questa norma è però violata: siamo pieni di norme tributarie retroattive! Non c’è un divieto giuridico vero e proprio. Unica cosa del genere si trova però in Cost ove è sancito il principio di capacità contributiva: essa deve essere attuale (= non si può applicare un tributo in relazione a una manifestazione di ricchezza passata): da qui discende generico divieto di norma tributaria retroattiva. Una norma trib retroattiva è illegittima? Sì se la manifestazione di capacità contributiva che prende a fondamento è risalente nel tempo e si può ritenere che oggi non esista più : es la Corte Cost aveva dichiarato illegittimità di norma che considerava come imponibili oggi incrementi di valore che si erano verificati anche 10 aa prima: violazione del principio dell’attualità della capacità contributiva. Una retroattività della norma tributaria meno accentuata potrebbe però benissimo essere legittima. Il principio di capacità contributiva nel profilo dell’attualità è il vero limite alla retroattività. Ciò vale per le norme impositive, non certo per le norme di interpretazione autentica.
Bisogna distinguere anche retroattività vietata da pseudo retroattività consentita che si ha tt volte in cui si assoggetta ad imposta una situazione che ha iniziato a verificarsi negli aa precedenti. es ??plusvalenza che ha iniziato a verificarsi aa prima quando ho acquistato \ mi è giunto il bene, però è ancora attuale, quindi un eventuale imposizione??? sarebbe non retroattiva ma pseudoretroattiva (la situazione di fatto ha sì iniziato a verificarsi nel passato ma si conclude oggi!).
La norma tributaria retroattiva è quindi (solo)tendenzialmente illegittima, nonostante art 3.
EFFICACIA DELLA LEGGE NELLO SPAZIO: La legge tributaria ha efficacia per i fatti
circostanze che si verificano nel territorio stato. Le norme stesse prevedono come imponibili in italia eventi o situz che si sn verificati all’estero: applicazione ultraterritoriale. Es la norma trib distingue sogg residenti e non residenti (vedi def di residenza persone fisiche e giuridiche): sembrerebbe norma di stretta interpretaz territoriale: si applica solo ai residenti ma nn ai non residenti. Quindi da un pto di vista oggettivo, guardando ai nn residenti, siamo su scala mondiale. Soggetti residenti, che hanno collegamento sogg con territorio, assumono rilevanza anche per attività svolte all’estero, mentre i nn residenti assumono rilevanza per attività svolte sul territorio. Si ha quindi il fenomeno della doppia imposizione internazionale perché se tt gli stati fanno così un soggetto residente in Italia che svolge attività all’estero paga imposta in Italia per collegamento sogg e nell’altro paese per collegamento oggettivo. Bisogna trovare modo di eliminare \ ridurre questa doppia imposizione: 2 tipi di sistemi 1) credito per imposte assolte all’estero , sistema di diritto in.o : dall’imposta pagata sul reddito complessivo, comprensiva anche di reddito su cui si è pagata l’imposta all’estero, si riduce di una certa % l’imposta dedotta all’estero (?); è metodo unilaterale che ciascuno stato riconosce 2) molto + efficace = metodo bilaterale o pattizio = convenzioni che però esistono solo in relazione a certi tributi. Riguardano imposte sul reddito (oltre 100 convenzioni) e le successioni (molto meno numerose, es residente che muore all’estero lasciando un bene in Italia). Il problema non si pone per l’IVA perché essa è figlia della direttiva, che ha proprio la fz di armonizzare l’imposizione del tributo, almeno all’interno della comunità europea.
Non è soggetta invece a limiti spaziali se non da difficoltà operative, l’indagine tributaria (polizia tributaria) che ha poteri molto estesi. Però per poter effettuare queste indagini è necessaria la cooperazione con gi altri stati, per non violarne il
principio di territorialità. Necessità di collaborazione da parte degli altri stati. L’evasione fiscale inz ha tanto + successo quanto minore è questa collaborazione. La nozione di “paradiso fiscale” è data non solo dai bassi limiti di imposizione nell’altro paese, ma anche dal fatto che esso non collabora sul piano delle indagini fiscali. Si pensa ora di poter arrivare a una collaborazione con le autorità Elvetiche:esse probabilmente preleveranno un’imposta che sarà versata globalmente pur mantenendo l’anonimato del conto corrente bancario. Esiste qndi una politica generalizzata di lotta ai paradisi fiscali sia come indagini dei flussi da e verso qste località sia per previsioni normative che cercano di disincentivare i rapporti economici nei paradisi fiscali (es ???norme che dicono: tt coloro che lasciano residenza italiana e si trasferiscono in paradiso fiscale vengono considerati ancora come residenti; oppure se si paga un compenso a soggetto collocato in paradiso fiscale: bisogna fornire dati circa la necessità di acquistare proprio da lui oppure pagare un tot ???)
Altro strumento per combattere i paradisi fiscali sono le Control of Forest Company (?) il reddito di qsta società è
INTERPRETAZIONE DELLA NORMA TRIBUTARIA Come tt le norme è soggetta agli stessi criteri interpretativi delle altre: interp letterale, in base alla ratio. Il problema dell’interpretazione è quello dell’interpretazione di tipo economico , cioè finalizzata a cercare di capire qual è la sostanza economica sottesa a una certa norma che va oltre quello che è il suo profilo giuridico (diverso da interpretazione analogica): si cerca qual era il fenomeno economico che la norma intendeva assoggettare all’imposta. Se attraverso un’interpretaz di tipo economico cerco di creare un presupposto diverso da quello normativamente previsto, l’interpretazione va oltre quanto detto dalla legge e quindi nn è consentita. L’interpretazione che va a guardare così la situazione di fatto non è consentita nonostante possa essere utile.
Anche in materia tributaria è consentita l’interpretazione estensiva perché posso comprendere anche concetti che nn sarebbero letteralmente compresi. Es legislazione sui pesci e non sui crostacei: se non ci sono controindicazioni posso estendere. Però per es se abbiamo tassa sui cani non possiamo applicarla anche ai gati perché il cane è sempre stato visto come animale che richiede particolare cura (= manifestazione di ricchezza) e in + lorda le strade e quindi è giusto fargli pagare un tributo. Infatti in forza del principio di riserva di legge sono assoggettate a imposta solo alcune situazioni e nn altre, seppur analoghe a quelle considerate. Es norma che prevede imposta sul trasferimento della proprietà se soggetto a registro: non possiamo applicarla a qualunque tipo di trasferimento proprietà es enfiteusi: l’enfiteuta a distanza di aa diventa poi alla fine del diritto di enfiteusi proprietario: è fattispecie negoziale ce ha avuto sempre regime impositivo molto più tenue rispetto all’acquisto immediato del diritto di proprietà. Ci si è resi conto che il contribuente, anziché acquistare la PP immediatamente, istituiva diritto di enfiteusi e acquistava diritto di PP alla fine del diritto di enfiteusi: ne diventava cmq proprietario ma attraverso percorso
- ampio: cd comportamento di elusione fiscale = comportamento per cui il contribuente ponendo in essere atti singolarmente giuridicamente validi giunge a un risparmio di imposte. Se questo risparmio è l’unica ragione, il comportamento è censurabile. Quindi l’acquisto dopo enfiteusi per l’unica ragione di pagare meno imposte, è considerato come immediato acquisto di proprietà. Ma perché l’elusione fiscale ha spazio nel ns ordinamento? Siccome il principio fondamentale è la riserva di legge, al di là di un’interpretazione estensiva (che fa rientrare fattispecie che già rientrano secondo il comune sentire) non posso ricomprendere per analogia fattispecie che non rientrano. Il principio di riserva di legge ingessa un po’ l’ordinamento, lo rende meno duttile perché non consente di applicare le norme al di fuori del caso in cui sono previste, anche se sono molto simili tra di loro. Quindi il contratto di compravendita non può essere esteso al contratto di enfiteusi, anche se alla fine comporta il trasferimento del bene, perché i due contratti sono giuridicamente
competenza. Nell’imposta periodica, l’esenzione può essere permanente (= circa tt il periodo di imposta) o limitata nel tempo.
♦ Le imposte periodiche si contrappongono a quelle ISTANTANEE , che colpiscono un determinato negozio. Es imposte di registro che colpiscono la singola compravendita, il singolo contratto di locazione. Posso essere assoggettato a imposte periodiche tra loro alternative e quindi non applicabili insieme (es posso per es pagare contemporaneamente l’Ires e l’Iva, ma non posso pagare contemporaneamente l’Ires e l’Irpef, che sono tra loro alternative!!), mentre più imposte istantanee possono essere applicate insieme. Di fronte a un’imposta periodica c’è la necessità di un atto di accertamento unico per tt il periodo di imposta, mentre per le imposte istantanee posso avere più atti colpiti da diverse imposte.
Imposte sui consumi = quelle imposte che colpiscono singoli atti di consumo (es
le accise = imp che colpiscono l’atto della fabbricazione e dell’emissione in consumo di determinati prodotti, es benzina; paghiamo anche l’iva sulle accise: non è vero che non si può avere un tributo su un altro tributo: l’iva si applica anche sulle accise). Ci sono quindi tributi il cui presupposto è un atto di consumo: es dazi doganali dovuti al momento dell’importazione intesa come atto di immissione in consumo.
IVA = è imposta sul consumo, ma qsta sua natura è correlata + alla sua natura economica che a quella giuridica. Infatti il suo presupposto è la cessione di beni o la prestazione di servizi: non sono atti di consumo, ma atti di… però il meccanimo di applicazione comporta che l’iva applicata sugli acquisti viene detratta dal sogg acquirente a meno che non sia l’acquirente finale (= il consumatore finale paga, quelli intermedi invece non sono incisi dall’iva perché l’iva che hanno pagato a monte è loro compensata da quella fatta pagare a mare). È imposta sui consumi ma intesa come effetto economico: non si può dire che il suo presupposto sia un atto di consumo (come è invece per accise \ dazi doganali). È il consumatore finale che è percosso e inciso perché non può più scaricare quindi alla fine l’iva è vero e proprio tributo sui consumi. Iva è l'Imposta sul Valore Aggiunto. Il tributo consiste in una imposta indiretta che colpisce soltanto il valore aggiunto di ogni fase della produzione. L'Iva colpisce esclusivamente l'incremento di valore che un bene o un servizio acquista ad ogni passaggio economico, dalla fase di produzione fino al fase finale di consumo. L'imposta grava soltanto sul consumatore finale. Nelle fasi precedenti a quella del consumo il soggetto passivo d'imposta è neutrale. I produttori e i possessori possono eliminare l'onere dell'imposta sul valore aggiunto mediante un sistema a detrazione e rivalsa. In tal modo l'IVA si presenta sotto la forma di un costo solamente per i soggetti che non possono esercitare il diritto alla detrazione, ossia sui consumatori. L'imposta sul valore aggiunto è disciplinata nel Dpr 633/1972.
Il PRESUPPOSTO sta a individuare la situazione di fatto individuata dalla norma al fine dell’applicazione del tributo, è quindi il fatto economico, o fattispecie imponibile, il cui verificarsi fa sorgere obblighi tributari. Ai fini dell’iva non si usa il termine “presupposto” ma “fattispecie imponibile”. In relazione al presupposto è calcolata la cd BASE IMPONIBILE = la base imponibile è la quantità di ricchezza, espressa in denaro, su cui viene effettivamente calcolata l'imposta; è la quantità di ricchezza assunta dal tributo quale espressione di capacità contributiva misurata in relazione al prelievo periodico, che tiene conto di un determinato periodo E’ l’entità della ricchezza assoggettata ad imposta collegata al presupposto del tributo. Anche la base imponibile è tra i criteri che devono essere previsti per legge (per riserva di legge).
Sulla base imponibile (= flusso di ricchezza) l’ ALIQUOTA determina quale % di questa ricchezza va a costituire l’entità dell’imposizione (per l’Iva il corrispettivo pattuito per la cessazione del bene , che costituisce la base imponibile, è gravato di un’ iva del 21
%). L’aliquota è quindi la percentuale della base imponibile che determina l'ammontare di imposta dovuta. L’aliquota può essere fissa (es l’imposta di registro per certi tipi di atto, imposta sul bollo) o variabile (1.proporzionale, es irap, ici, con proporzione percentuale che può anche variare perché per es l’imu ha aliquota prevista a livello statale con però possibilità del comune di variarla, 2.o progressiva: infatti il sistema tributario è basato sul principio di progressività es con il governo
Monti ulteriore incremento per redditi superiori a certe fasce; però la progressività
non può spingersi oltre un certo limite, non può mai essere trp accentuata perché esiste il principio di capacità contributiva). La progressività può essere continua o a scaglioni. Oggi non abbiamo più quella continua, che non era di facile applicazione. Ci sono scaglioni di reddito (art 10 TUdel 1996?) a cui corrisponde una certa aliquota: es se uno ha 53.000 paga un’aliquota per i primi 20.000 e un’altra dai 21.000ai53.000: ciò significa che l’aliquota di punta è quella più alta, ma quella media sarà inferiore).
Ci sono poi dei regimi fiscali sostitutivi per cui per certi tipi di operazione, si ha
un regime diverso (es interessi bancari: chi ha conto corrente bancario sa che i pochi interessi che vi maturano non concorrono a formare il reddito complessivo del soggetto in base a cui scatta una certa aliquota, ma sono invece soggetti a un regime fiscale sostitutivo, cioè subiscono un diverso prelievo alla fonte, generalmente più favorevole: correlativamente a questo regime sostitutivo hanno diverso regime circa la dichiarazione). Si crea quindi uno sfasamento legittimo tra reddito disponibile e reddito dichiarato: il primo per es può essere legittimamente superiore al primo se il soggetto ha maturato ingenti plusvalenze. I regimi fiscali sostitutivi sono abbastanza ridotti, ma le fattispecie di riconducibilità ad essi sono abbastanza diffuse. Es redditi predisposti a sogg non residenti sono soggetti ad una ritenuta alla fonte, sostitutiva.
Altro fenomeno importante è la doppia imposizione internazionale correlata al
fatto che il reddito di un determinato sogg può essere contemporaneamente assoggettato ad imp in due stati diversi: es in italia i quanto residente e all’estero in quanto il reddito è prodotto lì. Questa è doppia imp per ragioni oggettive. Ma si può avere anche per ragioni soggettive, es perché ho doppia residenza (risiedo anagraficamente in italia, ma ho dimora abituale all’estero??). Dobbiamo contenere questo fenomeno tramite misure unilaterali o bilaterali (convenzioni).
Diverso è il fenomeno della doppia imposizione interna, che può essere:
▲ (^) Giuridica: è vietata dal Tu1986\117 che riprende l’art 67 delDpr 600/73: lo stesso tributo non può essere applicato «più volte in dipendenza dello stesso presupposto, neppure nei confronti di soggetti diversi».
▲ Economica :non è vietata. È collegata al fatto che la stessa entità di reddito è
tassata due o più volte nei cfr di sogg diversi. La doppia imposizione economica è la duplice tassazione in capo a soggetti diversi, di un reddito di identica natura economica, ad es. la tassazione degli utili della società in capo al socio e dei dividendi trattati da utili e distribuiti al socio
SOGGETTI ATTIVI
Soggetto attivo dell’imposizione è l’ente impositore. Quindi prima di tutto è lo stato, poi gli enti locali, le regioni, le province, i comuni e le città metropolitane. Ci possono essere anche soggetti attivi o cmq ausiliari del sogg attivo es la Siae è anch’esso soggetto attivo. Accanto ai soggetti attivi propri ci sono poi i collaboratori, ad es l’agenda della riscossione.
Per i tributi regionali e locali sono soggetto attivo gli Uffici tributari dell’ente impositore o i soggetti abilitati cui siano affidati liquidazione \ accertamento \ riscossione o agenzie fiscali.
individuati soggetti di tipo tributario che non sono anche soggetti di diritto civile. Art 73. DPR n. 917 del 1986 (TU delle imposte sui redditi, così modificato nel
- :“ 1. Sono soggetti all'imposta sul reddito delle societa': a) le societa' per azioni e in accomandita per azioni, le societa' a responsabilita' limitata, le societa' cooperative e le societa' di mutua assicurazione, nonche' le societa' europee di cui al regolamento (CE) n. 2157/2001 e le societa' cooperative europee di cui al regolamento (CE) n. 1435/2003 residenti nel territorio dello Stato; b) gli enti pubblici e privati diversi dalle societa', nonche' i trust, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivita' commerciali; c) gli enti pubblici e privati diversi dalle societa', i trust che non hanno per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attivita' commerciale nonche' gli organismi di investimento collettivo del risparmio, residenti nel territorio dello Stato; d) le societa' e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalita' giuridica, non residenti nel territorio dello Stato.
2. Tra gli enti diversi dalle societa', di cui alle lettere b) e c) del comma 1, si comprendono, oltre alle persone giuridiche, le associazioni non riconosciute, i consorzi e le altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi, nei confronti delle quali il presupposto dell'imposta si verifica in modo unitario e autonomo. Tra le societa' e gli enti di cui alla lettera d) del comma 1 sono comprese anche le societa' e le associazioni indicate nell'articolo 5. Nei casi in cui i beneficiari del trust siano individuati, i redditi conseguiti dal trust sono imputati in ogni caso ai beneficiari in proporzione alla quota di partecipazione individuata nell'atto di costituzione del trust o in altri documenti successivi ovvero, in mancanza, in parti uguali. Il secondo comma aggiunge anche che ci possono essere entità di fatto che diventano sogg passivi del tributo. L’art. 73, invero, nel disporre chi sono i soggetti passivi dell’imposta è formulato in modo da costituire una norma di chiusura del sistema, in quanto mentre nel diritto civile i soggetti di diritto sono tipici e nominativamente individuati, nel diritto tributario invece vi è una necessaria atipicità, come dimostra la formulazione dell’art. 73, comma 2 laddove individua tra i soggetti passivi anche le “… altre organizzazioni non appartenenti ad altri soggetti passivi …. “, purchè le stesse consistano in un’organizzazione di beni o persone, non appartengano a terzi e realizzino in fine un presupposto d’imposta in modo completo ed autonomo. Ad esempio si portavano il fallimento (che è procedura ma diventa soggetto perché ha i suoi debiti e crediti) e l’eredità giacente (i beni che la costituiscono sono organizzati in fz del loro mantenimento). Ma quando è stata scritta qsta norma non c’era una disiplina ad hoc per il fallimento ed l’eredità giacente. Quando queste discipline sono state introdotte (e risulta quindi che il fallimento è più procedura che soggetto, dato che dei debiti è ancora titolare il fallito, e che anche l’eredità giacente è vista come una procedura, che ha come sogg passivo colui che eventualmente accetterà l’eredità) la norma è però rimasta lì: non ha più molto senso però è un bene che la norma sia rimasta lì perché non si sa mai. È una norma di chiusura. La teoria dualistica è oggi ancor più supportata dal fatto che all’interno dell’art 73 sono stati riprodotti come sogg passivi di imposta soggetti di ogni tipo, compresi i trust: ma il trust non è un sogg, è un contratto (vedi disciplina trust in diritto privato), o al massimo un patrimonio, che però appartiene a qualcuno! Esso è però qui considerato soggetto passivo di imposta: la teoria dualistica ne risulta così rafforzata perché abbiamo un soggetto tipico di diritto tributario che non è però sogg di diritto privato. Norma di chiusura: se per hp si dovesse riscontrare coagulo di interessi al di fuori di una soggettività di diritto civile, si avrà cmq un sogg di diritto tributario.
Primo problema è la solidarietà.
SOLIDARIETÀ PARITARIA
Il principio di solidarietà non è espressamente regolato dalle norme fiscali. Sono le norme del codice civile a fare da substrato a quelle che sono le regole anche del diritto tributario:
Delle obbligazioni in solido 1304 cc.. La transazione fatta dal creditore con uno dei debitori in solido non produce effetto nei confronti degli altri, se questi non dichiarano di volerne profittare. Parimenti, se è intervenuta tra uno dei creditori in solido e il debitore, la transazione non ha effetto nei confronti degli altri creditori, se questi non dichiarano di volerne profittare.
1305cc. Il giuramento sul debito e non sul vincolo solidale, deferito da uno dei debitori in solido al creditore a da uno dei creditori in solido al debitore, ovvero dal creditore a uno dei debitori in solido o dal debitore o uno dei creditori in solido, produce gli effetti seguenti: il giuramento ricusato dal creditore o dal debitore, ovvero prestato dal condebitore o dal concreditore in solido, giova agli altri condebitori o concreditori; il giuramento prestato dal creditore o dal debitore, ovvero ricusato dal condebitore o dal concreditore in solido, nuoce solo a chi lo ha deferito o a colui al quale è stato deferito
1306cc. La sentenza pronunziata tra il creditore e uno dei debitori in solido, o tra il debitore e uno dei creditori in solido, non ha effetto contro gli altri debitori o contro gli altri creditori. Gli altri debitori possono opporla al creditore, salvo che sia fondata sopra ragioni personali al condebitore; gli altri creditori possono farla valere contro il debitore, salve le eccezioni personali che questi può opporre a ciascuno di essi.
1307cc. Se l'adempimento dell'obbligazione è divenuto impossibile per causa imputabile a uno o più condebitori , gli altri condebitori non sono liberati dall'obbligo solidale di corrispondere il valore della prestazione dovuta. Il creditore può chiedere il risarcimento del danno ulteriore al condebitore o a ciascuno dei condebitori inadempienti
…e seguenti..
Es al pagamento imposte di registro è tenuta la parte acquirente in solido con la controparte e i pubblici ufficiali che hanno redatto l’atto (?). Quindi, la maggiore imposta di registro può essere richiesta ad uno solo dei contraenti (es: il venditore, l’acquirente, uno dei venditori o degli acquirenti), oppure allo stesso notaio rogante nei termini e nelle ipotesi di legge. La solidarietà presuppone poi la rivalsa (vedi).
Altro caso è l’art 35 del 602 sulla riscossione : Solidarietà del sostituto di imposta. Quando il sostituto viene iscritto a ruolo per imposte, soprattasse e interessi relativi a redditi sui quali non ha effettuato né le ritenute a titolo di imposta né i relativi versamenti, il sostituito è coobbligato in solido
Quindi in diritto tributario molte disposizioni sanciscono un vincolo solidale tra più soggetti ai fini dell’adempimento di una medesima obbligazione nel caso in cui gli stessi abbiano concorso alla realizzazione d un medesimo presupposto di fatto dell’imposta: si tratta, quindi, di un presupposto unitario e plurisoggetivo. La solidarietà paritaria è quindi caratterizzata da una pluralità i obbligazioni di pari rango che dal lato attivo fanno capo all’ente creditore mentre dal lato passivo sono poste a carico di più obbligati tributari tutti principali. Il presupposto d’imposta si realizza quindi nei cfr di tutti i diversi obbligati, pur potendo variare il carico d’imposta che, in definitiva, per effetto delle azioni di regresso, farà capo a ciascuno di essi.
Si pongono, però, parecchi problemi: un tempo esisteva la supersolidarietà tributaria = si riteneva che nel caso di imposizioni solidali ciascuna parte avesse potere di rappresentanza degli altri, per cui l’atto notificato a un soggetto, era come se fosse stato notificato anche agli altri: questo contraddiceva il principio civilistico per cui l’atto compiuto da uno dei condebitori, o contro uno di essi, spiega di norma efficacia anche nei riguardi degli altri solo se a questi giova. La Corte Cost con due sent del 68 n48 e 139 ha dichiarato l’illegittimità costituzionale dei principi riassunti con il termine di “supersolidarietà tributaria”(che applicavano alla solidarietà tributaria il principio della estensività degli effetti) per violazione del principio di difesa ex art 24.1 Cost: uno, senza potersi difendere, si trovava coinvolto, per una “res inter alios acta”.
Oggi quindi la supersolidarietà non esiste più. In mancanza di una regolamentazione ci si aiuta con quella del cc. Vari casi:
principale ha efficacia “riflessa” sulla obbligazione dipendente, anche in assenza di notificazione di tale atto al coobligato dipendente, mentre i “presupposti specifici” sui quali si fonda la solidarietà dipendente esigono la emissione di u autonomo atto che li accerti. Es notaio: per imposta di registro il vero sogg passivo sono le parti e non il notaio 8come prevede anche la legge), ma la norma è integrata dall’art 64 che dice che la legge prevede che il notaio è obbligato al pagamento dell’imposta insieme con le parti, in via di solidarietà. È evidente che l’obbligazione del notaio esiste solo se e in quanto esiste l’imposta principale. Soggetto passivo restano le parti contraenti, ma siccome la riscossione è complessa, la legge obbliga in via solidale un soggetto tecnicamente capace che garantisce l’adempimento a opera delle parti perché altrimenti paga lui. L’obbligato solidale è tenuto a pagamento in luogo di altri per manifestazione di capacità contributiva non propria. Differentemente da quanto avviene nella figura del sostituto d'imposta, in cui il soggetto ha l'obbligo di rivalsa, il responsabile se decide di non rivalersi sui soggetti debitori principali dell'obbligazione tributaria, può farlo e facendolo non contrasta con l'art. 53 della Costituzione (per il quale tutti sono tenuti a contribuire alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva). Il contrasto non nasce poiché vi è un rapporto di solidarietà dipendente fra responsabile ed obbligato principale, in forza del quale essendoci un rapporto trilatero (Amministrazione Finanziaria, Soggetto passivo principale, Responsabile d'imposta) non importa quale dei soggetti passive adempia l'obbligazione. L'amministrazione finanziaria in quanto soggetto attivo si ritiene già soddisfatta dall'adempimento, chi ha poi effettivamente pagato e la regolamentazione di questo aspetto riguarda i rapporti interpersonali dei soggetti. Il responsabile di imposta ha quindi semplice facoltà di rivalsa.
- (^) SOSTITUTO DI IMPOSTA , art 64,1: “ Chi in forza di disposizioni di legge è obbligato al pagamento di imposte in luogo di altri, per fatti o situazioni a questi riferibili ed anche a titolo di acconto, deve esercitare la rivalsa se non è diversamente stabilito in modo espresso.” Qui c’è l’ obbligo di esercitare la rivalsa. Con il termine “rivalsa” si allude al meccanismo attraverso il quale il sostituto procede al recupero, nei riguardi del sostituito, dell’imposta pagata o da pagare all’erario. Abbiamo un sogg (sostituto) che in ruolo di altri è tenuto a pagamento di un imposta per fatti o situazioni riferibili al sostituito: è soggetto passivo improprio. Anche qui, la manifestazione di capacità contr è non del sostituto ma del cd sostituito che è il sogg passivo vero e proprio. Ci sono, nel nostro ordinamento ci sono varie hp si sostituto d’imposta: 2.a. Sostituzione totale con ritenuta di rivalsa facoltativa(rivalsa facoltativa praticamente non esiste in questo caso)
2.b. Sostituzione totale con ritenuta di rivalsa
obbligatoria (cedolare secca): hp in cui per certi tipi di reddito la
legge prevede un regime sostitutivo (con ritenuta secca o cedolare secca): abbiamo il sostituto che trattiene e il sostituito che gode del reddito ma decurtato del reddito soggetto a regime sostitutivo. Es i contocorrenti bancari sono soggetti a una ritenuta secca. Altra hp sono i redditi di capitale che vanno all’estero: siccome nn si può rincorrere il non residente per fargli pagare imposte in italia, si dice che per lo stesso possedere un reddito di capitale bisogna versare una data percentuale a titolo di imposta. Ulteriore esempio: datore di lavoro si sostituisce al dipendente e trattiene. Il nostro attuale
ordinamento tributario conosce numerose ipotesi di sost totale con rivalsa obbligatoria: ad esempio, i redditi di lavoro dipendente corrisposti a soggetti che, non disponendo di altri redditi, non sono tenuti alla presentazione della dichiarazione annuale. La disciplina dei rapporti che scaturiscono da questo tipo di sostituzione è contenuta negli artt 64 del dpr 600\73 e 35 el dpr 602\73.. si configurano 4 situazioni tipiche: (a) il sostituto non ha esercitato preventivamente la ritenuta di rivalsa ma ha assolto ugualmente il debito verso l’erario: in relazione alla propria omissione, il sostituto subirà le sanzioni espressamente previste per la violazione dell’obbligo di operare le ritenute alla fonte, ma nessuna conseguenza potrà essere accollata al sostituito, essendo stato regolarmente assolto il debito verso l’erario. Al sostituto dovrà però esere in ogni caso riconosciuto il diritto a esercitare la rivalsa, purchè entro gli ordinari termini prescrizionali,limitatamente all’imposta assolta. (b) il sostituto, oltre a non aver esercitato la ritenuta di rivalsa, non ha assolto il debito nei cfr dello stato: ai sensi dell’art 35del 602, il sostituito è coobbligato in solido con il sostituto per il pagamento delle imposte dovute e ha quindi il diritto, secondo il 64c2 del 600 (“Il sostituto ha facoltà di intervenire nel procedimento di accertamento dell’imposta”) , di spiegare intervento nella procedura di imposizione del tributo, nonché nel processo giurisdizionale instauratosi contro il sostituto. Il sostituito ha facoltà di intervenire nell’accertamento imposta: non c’è delega in bianco al sostituto, il sostituito può intervenire! ad es una certa fattispecie può essere soggetta a una certa ritenuta piuttosto che a un’altra:quindi il sostituito può innanzi ttto chiedere spiegazioni al sostituto per la maggior ritenuta subita, o può utilizzarla per pagarci l’imposta dovuta sul reddito complessivo, o (qualora nn si abbiano altri redditi, o cmq la ritenuta ecceda anche l’imposta totale) il sostituito può andare all’agenzia delle entrate e dire: mi è stata presentata una maggior ritenuta che non ho potuto utilizzare, ho diritto al rimborso! Oppure ancora può scegliere la linea più dura: se il lavoratore si rivolge all’amministrazione finanziaria c’è la giurisdizione di… o……… la giurisdizione tra sostituto e sostituito spetta al giudice civile mentra contro le agenzie appartengono alla giurisdizione del giudice tributario. La cassazione continua a insistere sul fatto che tra sostituto e sostituito non c’è giurisdizione tributaria: infatti è rapporto non tributario ma civilistico che però ha le sue radici in campo tributario.Non è caso di litisconsorzio: se sostituto chiede rimborso imposta versata, non può chiamare in giudizio il sostituito ma la sola agenzia delle entrate Il sostituito, peraltro, non ricevendo la notificazione dell’imposizione, intestata e notificata al solo sostituto (unico titolare dei relativi obblighi), nn ha modo di venire a conoscenza della pretesa vantata dall’amministrazione finanziaria. Sarà dunque onere del sostituto informare il sostituito dell’avvenuta notificazione dell’imposizione, così da consentirgli l’esercizio delle facoltà di intervento, pena la perdita del diritto di rivalsa nei suoi cfr. il titolo esecutivo (iscrizione a ruolo) che verrà a formarsi al termine di questo procedimento sarà opponibile a sostituto e sostituito! (c) il sostituto ha esercitato preventivamente la ritenuta di rivalsa e ha assolto il debito nei cfr dell’erario: l’intero importo tributario deve considerarsi esaurito secondo la legge (d) il sostituto ha esercitato preventivamente la ritenuta di rivalsa ma non ha assolto il debito nei cfr dell’Stato: le conseguenze dell’inademimento cadono sul solo sostituto, avendo il sostituito effettivamente subito il prelievo mediante ritenuta.
