Redução ao Valor Recuperável de Ativos e Perdas por Desvalorização, Notas de aula de Contabilidade

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Contabilidade Avançada

Teoria e Questões

Aula 01

Seja bem-vindo ao curso de Contabilidade Avançada! Lembro mais uma vez que este curso que é destinado aos alunos que já possuem uma boa base nesta disciplina.

Primeiramente eu gostaria de agradecer a confiança depositada no meu trabalho. Tenho absoluta certeza de que após o curso você estará muito bem preparado para encarar qualquer prova de Contabilidade Avançada, seja lá qual for a banca examinadora de sua prova.

Para que isso ocorra eu preciso que você faça um rígido controle de desempenho ao longo do curso. Marque todas as questões que você errar ou tiver mais dificuldade para acertar e refaça todas elas ao fim das aulas. Bata nestas questões até que você não tenha mais problemas com elas. Você sempre deve estudar com mais ânimo seus pontos fracos (geralmente são aqueles temas que você mais odeia estudar). Isso elevará seu nível de conhecimento de forma absurdamente mais rápida!

Qualquer dúvida estarei à disposição pelo tira dúvidas no site.

Conforme o cronograma disponibilizado na Aula Demonstrativa, hoje falaremos sobre o CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, que é um pronunciamento que despenca em concursos. Este assunto é tão importante que também analisaremos questões envolvendo o Teste de Recuperabilidade em aulas futuras, principalmente quando estivermos tratando do CPC 27 – Imobilizado e CPC 04 – Intangível.

Evidente que não quero aqui esgotar totalmente o CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos, mas sim apontar os principais tópicos que costumam cair em concursos. O objetivo aqui não é esgotar os Pronunciamentos Contábeis, mas sim preparar você para realizar uma ótima prova de Contabilidade Avançada!

Então vamos ao que interessa!

1. OBJETIVO

O objetivo do CPC 01 é estabelecer procedimentos que a entidade deve aplicar para assegurar que seus ativos estejam registrados contabilmente por valor que não exceda seus valores de recuperação.

Veremos logo mais que Valor Recuperável, ou Valor de Recuperação, é o montante a ser recuperado pelo uso ou pela venda do ativo em análise.

Ou seja, quando um ativo está registrado contabilmente por valor que excede seu valor de recuperação pode ser que este item esteja sujeito ao reconhecimento de perdas por ajuste ao valor recuperável deste ativo.

Zé Curioso : “Professor, por que você mencionou, e negritou, “pode ser”? Não são todos os ativos que estão sujeitos ao CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos?”

Zé, interessantíssima sua observação! Veja o que o alcance do CPC 01.

02. Este Pronunciamento Técnico deve ser aplicado na contabilização de ajuste para perdas por desvalorização de todos os ativos , exceto : (a) estoques (ver Pronunciamento Técnico CPC 16(R1) – Estoques); (b) ativos de contrato e ativos resultantes de custos para obter ou cumprir contratos que devem ser reconhecidos de acordo com o CPC 47 – Receita de Contrato com Cliente; (c) ativos fiscais diferidos (ver Pronunciamento Técnico CPC 32 – Tributos sobre o Lucro); (d) ativos advindos de planos de benefícios a empregados (ver Pronunciamento Técnico CPC 33 - Benefícios a Empregados); (e) ativos financeiros que estejam dentro do alcance do CPC 48 – Instrumentos Financeiros; (f) propriedade para investimento que seja mensurada ao valor justo (ver Pronunciamento Técnico CPC 28 – Propriedade para Investimento); (g) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola que sejam mensurados ao valor justo líquido de despesas de venda (ver Pronunciamento Técnico CPC 29 – Ativo Biológico e Produto Agrícola); (h) custos de aquisição diferidos e ativos intangíveis advindos de direitos contratuais de companhia de seguros contidos em contrato de seguro dentro do alcance do Pronunciamento Técnico CPC 11 – Contratos de Seguro; e

OBJETIVO Valor Contábil ≤ Valor Recuperável

(i) ativos não circulantes (ou grupos de ativos disponíveis para venda) classificados como mantidos para venda em consonância com o Pronunciamento Técnico CPC 31 – Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada.

Perceba, portanto, que a regra geral é que todos os Ativos passam pelo teste de recuperabilidade. No entanto, há exceções! Veja que o item 2 menciona as exceções e ainda fala qual é o Pronunciamento Técnico que o leitor deve se direcionar para aquele caso!

Vamos ver como isso pode cair em prova?

01. (CESGRANRIO – Profissional Junior – Petrobrás – 2015) O Pronunciamento Técnico CPC 01(R1) do Comitê de Pronunciamentos Contábeis, aprovado pela Deliberação CVM n° 639/2010, trata do valor recuperável de ativos.

Nesse contexto, esse pronunciamento CPC 01(R1) deve ser aplicado na análise de recuperação de ativos classificados como

(A) ativos advindos de contratos de construção

(B) ativos fiscais diferidos

(C) ativos mantidos para venda

(D) mercadorias

(E) empreendimento controlado em conjunto

Resolução:

Vimos que regra geral todos os ativos passam pelo Teste de Recuperabilidade. No entanto, há exceções! As quatro primeiras alternativas trazem exemplos de itens que não passam pelo teste de recuperabilidade, conforme item 02 do CPC 01.

Veja que não precisamos decorar quais ativos passam pelo teste de recuperabilidade, mas sim quais não passam.

Não mencionei anteriormente, mas o item 04 do próprio CPC 01 diz que:

4. Este Pronunciamento Técnico é aplicado a ativos financeiros classificados como : (a) controladas, conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 36 – Demonstrações Consolidadas; (b) coligadas, conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 18 – Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em Conjunto; e (c) empreendimento controlado em conjunto , conforme definido no Pronunciamento Técnico CPC 19 – Negócios em Conjunto.

(g) ativos biológicos relacionados à atividade agrícola que sejam mensurados ao valor justo líquido de despesas de venda ; (h) custos de aquisição diferidos e ativos intangíveis advindos de direitos contratuais de companhia de seguros contidos em contrato de seguro dentro do alcance do Pronunciamento Técnico CPC 11 – Contratos de Seguro; e (i) ativos não circulantes (ou grupos de ativos disponíveis para venda) classificados como mantidos para venda em consonância com o Pronunciamento Técnico CPC 31 – Ativo Não Circulante Mantido para Venda e Operação Descontinuada.

Assim, conclui-se pela correção da alternativa D.

Gabarito: D

03. (FGV – Contador – DPE-RJ – 2014) A entidade deve avaliar, ao fim de cada período de reporte, se há alguma indicação de que um ativo possa ter sofrido desvalorização. No que tange ao ajuste para perdas por desvalorização de ativos, avalie os eventos a seguir:

I. Um incêndio destrói o estoque de uma papelaria, acarretando uma perda de R$ 10.000.000,00.

II. Uma enchente destrói as máquinas de uma indústria, acarretando uma perda de R$ 100.000.000,00.

III. Um meteoro destrói os veículos à venda em uma concessionária, acarretando uma perda de R$ 90.000.000,00.

O(s) evento(s) passível(is) de redução ao valor recuperável de ativos é (são)

(A) I e II

(B) I, II e III

(C) II e III

(D) II

(E) III

Resolução:

Vimos que o Teste de Recuperabilidade é utilizado para garantir que nenhum ativo esteja contabilmente registrado por valor superior ao valor de recuperação.

Assim, nas afirmativas temos que analisar fatos que reduzem o Valor Recuperável de ativos, que é o montante a ser recuperado pelo uso ou pela venda do ativo em análise.

Aparentemente todos os três fatos reduzem o Valor Recuperável, não é? No entanto, a sacada da questão era perceber que os Estoques não passam pelo Teste de Recuperabilidade, tornando as afirmativas I e III falsas!

Quanto ao item II, não há dúvida de que uma enchente que destrói as máquinas de uma indústria vai diminuir o Valor Recuperável destes itens do Imobilizado.

Veremos em aula futura, exclusiva sobre o CPC 16 – Estoques, que a mensuração dos estoques é bem semelhante ao impairment test , pois é dada pelo menor entre seu custo e o valor realizável líquido (que é o preço de venda estimado no curso normal dos negócios deduzido dos custos estimados para sua conclusão e dos gastos estimados necessários para se concretizar a venda). Como dito, tal regra é similar ao teste de recuperabilidade mas não se confunde com ele.

Assim, resta a alternativa D como correta!

Gabarito: D

04. (FGV – AFRE – SEFAZ-RJ – 2011) "Recentemente, foi instituída uma obrigação acessória a ser observada por 100% das empresas, chamada "teste de impairment ", ou recuperabilidade dos ativos. Essa obrigação surge em um contexto de mudança de paradigma no setor contábil. Nossa contabilidade, que, em alguns aspectos, acompanhava a escola americana, passou a observar os pronunciamentos internacionais, os chamados IFRS (International Financial Reporting Standards). Isso permitirá, entre outros aspectos, que as demonstrações contábeis de empresas brasileiras sejam inteligíveis aos investidores europeus. Com a contabilidade uniformizada, nossas empresas gozarão de maior confiança, o que poderá resultar em maiores investimentos, contribuindo para alavancar o crescimento de nosso país. Essas alterações têm demandado muitos estudos por parte dos contadores, para adaptar as empresas a essa nova realidade. Em termos práticos, já fazem parte da nossa realidade a nota fiscal eletrônica, o SPED (Sistema Público de Escrituração Digital), etc. O impairment faz parte dessa nova realidade." (Carvalho, Jornal do CRC-SC)

A respeito do impairment , consoante o disposto na Res. 1.292/10, é correto afirmar que

a) a recuperabilidade dos investimentos feitos nos estoques deve ser apurada por meio do valor de uso.

b) a recuperabilidade de ativos advindos de planos de benefícios a empregados deve ser apurada por meio do valor de uso.

c) a recuperabilidade de ativos financeiros que estejam dentro do alcance das normas do CFC que disciplinam instrumentos financeiros será apurada por meio do valor de uso.

O ativo imobilizado deve passar pelo teste de recuperabilidade, que como visto anteriormente é o maior valor entre o valor justo menos os custos de venda e seu valor em uso. Após o reconhecimento como ativo, um item do ativo imobilizado deve ser apresentado ao custo menos qualquer depreciação e perda por redução ao valor recuperável acumuladas. A entidade deve avaliar ao fim de cada período de reporte, se há alguma indicação de que um ativo possa ter sofrido desvalorização. Se houver alguma indicação, a entidade deve estimar o valor recuperável do ativo.

Gabarito: E

Pessoal, a partir de adora vamos analisar as definições constantes do CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos.

2. DEFINIÇÕES

O item 6 do CPC 01 traz definições de vários termos que são utilizados neste Pronunciamento. Vejamos alguns deles!

2.1 Valor Contábil

Valor Contábil é o montante pelo qual o ativo está reconhecido no balanço depois da dedução de toda respectiva depreciação, amortização ou exaustão acumulada e ajuste para perdas.

Em outras palavras, o Valor Contábil de um Ativo é dado por:

2.2 Valor Recuperável

Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o MAIOR montante entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso.

Custo

( – ) Depreciação Acumulada

( – ) Perdas por Redução ao Valor Recuperável

( = ) Valor Contábil

Zé Curioso : “Professor, mas o que é valor justo e valor em uso?”

Zé, vejamos mais algumas definições do CPC 01!

2.3 Valor Justo

Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração.

2.4 Valor em Uso

Valor em uso é o valor presente de fluxos de caixa futuros esperados que devem advir de um ativo ou de unidade geradora de caixa.

Segundo o CPC 01 os seguintes elementos devem ser refletidos no cálculo do valor em uso do ativo:

(a) estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter com esse ativo; (b) expectativas acerca de possíveis variações no montante ou no período de ocorrência desses fluxos de caixa futuros; (c) valor do dinheiro no tempo, representado pela atual taxa de juros livre de risco; (d) preço pela assunção da incerteza inerente ao ativo (prêmio); e (e) outros fatores, tais como falta de liquidez, que participantes do mercado iriam considerar ao precificar os fluxos de caixa futuros esperados da entidade, advindos do ativo.

A estimativa do valor em uso de um ativo envolve os seguintes passos:

(a) estimar futuras entradas e saídas de caixa derivadas do uso contínuo do ativo e de sua baixa final; e (b) aplicar a taxa de desconto apropriada a esses fluxos de caixa futuros.

(d) preço pela assunção da incerteza inerente ao ativo (prêmio); e (e) outros fatores, tais como falta de liquidez, que participantes do mercado iriam considerar ao precificar os fluxos de caixa futuros esperados da entidade, advindos do ativo.

b) Incorreta. Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o MAIOR montante entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso.

c) Correta. Valor Contábil é o montante pelo qual o ativo está reconhecido no balanço depois da dedução de toda respectiva depreciação, amortização ou exaustão acumulada e ajuste para perdas.

d) Correta. Unidade geradora de caixa é definida pelo CPC 01 como o menor grupo identificável de ativos que gera entradas de caixa, entradas essas que são em grande parte independentes das entradas de caixa de outros ativos ou outros grupos de ativos.

e) Correta. Valor justo é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração.

Assim, incorreta a alternativa B.

Gabarito: B

06. (CESPE – Contador – Telebras – 2015) O aumento da taxa de juros de mercado pode ser indicativo de que determinado ativo imobilizado esteja sofrendo desvalorização. Isso ocorre pela redução que o aumento da taxa de juros de mercado é capaz de provocar no valor em uso do ativo imobilizado, quando este é submetido ao teste de redução ao valor recuperável.

( ) CERTO ( ) ERRADO

Resolução:

Vimos que um dos elementos que devem ser refletidos no cálculo do valor em uso do ativo é o valor do dinheiro no tempo , representado pela atual taxa de juros livre de risco. Assim, o aumento da taxa de juros do mercado refletira numa diminuição do valor em uso.

Consequentemente, tal situação pode levar a uma diminuição do valor recuperável e, por conseguinte, indicar que o ativo esteja desvalorizado.

Assim, correta a alternativa C.

Gabarito: C

2.6 Ativos Corporativos

Ativos corporativos são ativos, exceto ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), que contribuem, mesmo que indiretamente, para os fluxos de caixa futuros tanto da unidade geradora de caixa sob revisão quanto de outras unidades geradoras de caixa.

2.7 Despesas de Venda ou de Baixa

Despesas de venda ou de baixa são despesas incrementais diretamente atribuíveis à venda ou à baixa de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa, excluindo as despesas financeiras e de impostos sobre o resultado gerado.

2.8 Valor Depreciável, Amortizável e Exaurível

Valor depreciável, amortizável e exaurível é o custo de um ativo, ou outra base que substitua o custo nas demonstrações contábeis, menos seu valor residual.

2.9 Depreciação, Amortização e Exaustão

Depreciação, amortização e exaustão é a alocação sistemática do valor depreciável, amortizável e exaurível de ativos durante sua vida útil.

2.10 Perda por Desvalorização

Perda por desvalorização é o montante pelo qual o valor contábil de um ativo ou de unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável.

2.11 Vida Útil

Vida útil é o período de tempo durante o qual a entidade espera utilizar um ativo; ou o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera obter do ativo.

Veja como isso caiu em prova!

Valor recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o maior montante entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso.

Com isso, incorreta a alternativa E.

Gabarito: E

09. (CESPE – Analista – TCE/PR – 2016) Obedecendo à normatização contábil vigente, uma empresa privada contabilizará um ajuste relativo à perda de valor de ativo imobilizado que estava registrado por valor contábil líquido superior a seu valor de realização em uso ou por alienação. Nesse caso, o lançamento a débito desse ajuste deverá ser realizado em conta

A) de compensação.

B) do ativo.

C) da receita.

D) do passivo.

E) da despesa.

Resolução:

Vimos que Valor Recuperável de um ativo ou de unidade geradora de caixa é o maior montante entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso.

A entidade deverá reconhecer uma Perda por Desvalorização quando o valor contábil de um ativo (ou de unidade geradora de caixa) excede seu valor recuperável. O lançamento da perda é o seguinte:

D – Perda por Desvalorização (Resultado) C – Perda por Desvalorização Acumulada (Retificadora do Ativo)

Assim, correta a alternativa E.

Gabarito: E

10. (CESPE – Analista – FUNPRESP – 2016) O contador de uma empresa fez o lançamento na conta despesa com perda por desvalorização de maquinário, a débito, e na conta perda por desvalorização de maquinário, a crédito. Nessa situação, o lançamento é justificado pelo reconhecimento da depreciação provocada pela perda de valor das máquinas decorrente do uso ou da obsolescência dessas.

( ) CERTO ( ) ERRADO

Resolução:

Acabamos de verificar que o lançamento descrito no enunciado corresponde ao reconhecimento de perda por redução ao valor recuperável de um ativo (ou perda por desvalorização, perda por imparidade, perda por impairment etc). Não se trata, portanto, de apropriação da depreciação.

Assim, incorreta a afirmativa.

A apropriação da despesa de depreciação se dá pelo seguinte lançamento:

D – Despesa de Depreciação (Resultado) C – Depreciação Acumulada (Retificadora do Ativo)

Gabarito: E

11. (AOCP – Analista Judiciário – TRE-AC – 2015) A norma contábil que trata da redução do valor recuperável de ativos é o CPC 01 (R1) que estabelece os procedimentos que uma entidade deve aplicar para assegurar que seus ativos estejam registrados contabilmente por valor que não exceda seus valores de recuperação. Referente ao assunto, assinale a alternativa correta.

a) Unidade Geradora de Caixa é o maior grupo identificável de ativos que gera entradas de caixa, entradas essas que são, em grande parte, independentes das entradas de caixa de outros ativos ou outros grupos de ativos.

b) Valor Recuperável de um ativo ou de Unidade Geradora de Caixa é o maior montante entre o seu valor justo líquido de despesa de venda e o seu valor em uso.

c) Valor contábil é o preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração.

d) Perda por desvalorização é a alocação sistemática do valor de ativos durante sua vida útil.

e) Despesa de venda ou de baixa é o montante pelo qual o valor contábil de um ativo ou de unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável.

Resolução:

Vamos analisar as alternativas apresentadas.

Com isso, incorreta a alternativa C.

Gabarito: C

Vamos analisar algumas questões práticas que despencam em concursos!

13. (FCC – Especialista – ARTESP – 2017) A Cia. Débito e Crédito S.A. possuía um imobilizado para suas atividades operacionais. Os saldos das contas referentes ao ativo, em 31/12/2016, estão demonstrados abaixo.

Imobilizado (custo total de aquisição): R$ 400.000, (−) Depreciação acumulada: R$ 100.000, (=) Valor do ativo: R$ 300.000,

Em 31/12/2016 foi realizado o teste de impairment, obtendo os seguintes valores:

 Valor em uso do ativo: R$ 350.000,  Valor justo líquido das despesas de venda: R$ 320.000,

Ao elaborar as Demonstrações Contábeis referentes ao ano de 2016, a empresa

(A) reconheceu um ganho por valorização no valor de R$ 50.000,00.

(B) reconheceu uma perda por desvalorização no valor de R$ 80.000,00.

(C) reconheceu uma perda por desvalorização no valor de R$ 50.000,00.

(D) não reconheceu perda ou ganho por impairment.

(E) reconheceu um ganho por valorização no valor de R$ 20.000,00.

Resolução:

Vimos que Valor Recuperável de um ativo é o maior montante entre o seu valor justo líquido de despesa de venda (R$ 320 mil) e o seu valor em uso (R$ 350 mil).

Como o valor contábil do imobilizado é de R$ 300 mil, conclui-se que não há necessidade de reconhecimento de perda por desvalorização.

Assim, correta a alternativa D.

Gabarito: D

14. (FCC – Analista Judiciário – TRE-SP – 2017) A Cia. Verdão possuía, em 31/12/2016, no ativo imobilizado, um maquinário para a produção de camisetas. Os saldos das contas referentes a esse maquinário, no final de 2016, são:

A pedido da controladoria, em 31/12/2016, foi realizado um teste de recuperabilidade do ativo (impairment), obtendo os seguintes valores: (em R$) Imobilizado (custo de aquisição): 500.000, (−) Depreciação acumulada: 120.000, (=) Valor contábil do ativo: 380.000,

(em R$) Valor em uso do maquinário: 350.000, Valor justo líquido das despesas de venda: 220.000,

Ao elaborar as Demonstrações Contábeis referentes ao ano de 2016, a Cia. Verdão

(A) não reconheceu perda por impairment.

(B) reconheceu uma perda por desvalorização no valor de R$ 130.000,00.

(C) reconheceu uma perda por desvalorização no valor de R$ 30.000,00.

(D) reconheceu uma perda por desvalorização no valor de R$ 160.000,00.

(E) reconheceu uma perda por desvalorização no valor de R$ 150.000,00.

Resolução:

Ao realizar o teste de recuperabilidade, em 31/12/2016, a entidade concluiu que o valor recuperável é de R$ 350 mil (maior valor entre o valor justo líquido das despesas de venda e o valor em uso).

Como o valor recuperável (R$ 350 mil) é inferior ao valor contábil (R$ 380 mil), há que se reconhecer uma perda por redução ao valor recuperável de R$ 30 mil. Tal perda é reconhecida de acordo com o seguinte lançamento:

D – Perda por Impairment R$ 30.000,00 (Despesa) C – Perda por Impairment Acumulada R$ 30.000,00 (Retificadora do ANC)

Assim, correta a alternativa C.

Gabarito: C