Direito tributario, Notas de estudo de Direito Tributário

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O Direito Tributário é um ramo do direito público que vai regular as relações jurídicas entre o Estado e as pessoas, sendo elas pessoas físicas ou jurídicas, contribuintes ou não. Para Paulo de Barros Carvalho Direito Tributário é o ramo “didaticamente autônomo do direito, integrado pelo conjunto das proposições jurídico-normativas que correspondam, direta ou indiretamente, à instituição arrecadação e fiscalização de tributos”. No mesmo sentido, o autor Rubens Gomes de Souza conceitua como “ramo do Direito Público que rege as relações jurídicas entre o Estado e os particulares decorrentes de atividade financeira do Estado, no que se refere à obtenção de receitas que correspondem ao conceito de tributos”.

TRIBUTO

Conceito

Nos termos do artigo 3°, do CTN, “Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada”

Características

a) Prestação Pecuniária Compulsória: uma vez que a obrigação tributária nasce independente da vontade do devedor. Trata-se de obrigação ex lege, decorrente da lei, que para sua formação não depende da vontade do agente. b) Em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir: todo tributo deve ser expresso em moeda, não há previsão no nosso ordenamento de tributo in natura ou in labore. Todavia, alguns doutrinadores, entendem que ao afirmar que tributo é toda prestação pecuniária ou cujo valor nela se possa exprimir o Código estabeleceu a possibilidade de criação de tributo in natura. c) Que não constitua sanção de ato ilícito: não se confunde tributo com sanção, pois esta decorre de um ilícito que pode ser penal, administrativo, civil, tributário, etc.

Espécies Tributárias

Segundo os Arts. 145 CF, e 5° CTN: são tributos os impostos, taxas e as contribuições de melhoria. Já na visão do STF, são tributos: a) Impostos; b) Taxas; c) Contribuições de melhoria; d) Empréstimos compulsórios e e) Contribuições especiais.

a) Impostos (art. 16, CTN): São desvinculados, independem de uma atuação estatal, se vincula à ação do particular. Importante! O princípio da não afetação, (art. 167, IV, CF) proíbe a vinculação da receita de impostos a órgão, fundo ou despesa. Quatro exceções, saúde, ensino, atividades da administração tributária e prestações de garantia a operações de crédito. Em regra são disciplinados por Lei Ordinária.

• Os impostos poderão ser: Federais: União; Estaduais: Estados e DF; Municipais: Municípios e DF.

Federais Estaduais e DF Municipais e DF II IPVA IPTU IE ICMS ISS (ISSQN) IOF ITCMD (causa mortis) ITBI (ITIV) IR IPI ITR IGF* Imposto Extraordinário (de guerra)* Imposto Residual*

• ainda não criado

• Impostos em espécie:

 IPTU (Imposto Sobre Propriedade Predial e Territorial Urbana): de acordo com o art. 32 do CTN, o IPTU incide sobre imóveis localizados em área definida como urbana pela lei municipal (deve ter pelo menos duas melhorias públicas. Ex. iluminação, energia elétrica, escola,

água, etc.);  ISS (Imposto Sobre Serviços): não incide sobre locação de bem (sumula vinculante n. 31). Em regra ISS é devido no município da sede do prestador, exceto construção civil (paga no local da prestação).  ICMS (Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Prestação de Serviços): não incide sobre arrendamento mercantil. (STF: no leasing não há transferência de propriedade). Três serviços pagam ICMS: comunicação, transporte intermunicipal e transporte interestadual.  IPVA (Imposto Sobre Propriedade de Veículos): não é devido por barcos e aeronaves (jurisprudência do STF). A constituição proíbe alíquotas diferenciadas para veículos importados.  IR (Imposto de Renda): a cobrança do IR é informada por três critérios: a) progressividade (quanto maior a renda, maior a alíquota); b) generalidade (todos têm que pagar); c) universalidade (em relação às rendas).  IGR : (a ser criado) criação por lei complementar, a união não tem prazo para criá-lo.

b) Taxas (Art. 145, II, CF): São tributos vinculados (dependem de uma atividade estatal); criadas e disciplinadas por lei ordinária; competência comum (há taxas da união, estados, DF, e municípios); as taxas não terão base de cálculo própria de impostos.

Podem ser de dois tipos dependendo da atividade estatal que as remunera:

• Taxa de polícia (exercida para remunerar uma fiscalização efetiva, ex. taxa de vigilância sanitária, taxa para certidões) poder de polícia;
• Taxa de serviço (cobradas para remunerar serviço público específico e divisível – uti singule, ex. taxa do lixo - STF).

Súmula vinculante 19, STF. A taxa cobrada exclusivamente em razão de serviço público de coleta, remoção e tratamento ou destinação de lixo ou resíduos de imóveis não viola o artigo 145 da Constituição Federal.

c) Contribuição de melhoria (81 e 82, CTN): São tributos vinculados a atividade estatal; criadas e disciplinadas por Lei Ordinária; competência comum; é cobrada quando se realiza um obra pública que valoriza imóvel do contribuinte. Fato gerador: valorização imobiliária decorrente de obra pública. Será Federal, Estadual ou Municipal, dependendo de quem faz a obra. A base de cálculo não é o valor da obra nem o custo da obra, mas sim, o quantum de valorização experimentada pelo

Art. 154. A União poderá instituir: I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta Constituição; II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários, compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.

Obs.: Empréstimos compulsórios e IEGs podem bitributar, tendo o mesmo fato gerador ou base de cálculo de outro imposto.

Contribuições Especiais

Tais contribuições possuem regra matriz no art. 149 da CF, nos seguintes termos:

Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo. § 1º Os Estados, o Distrito Federal e os Municípios instituirão contribuição, cobrada de seus servidores, para o custeio, em benefício destes, do regime previdenciário de que trata o art. 40, cuja alíquota não será inferior à da contribuição dos servidores titulares de cargos efetivos da União. § 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio econômico de que trata o caput deste artigo: I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de exportação; II - incidirão também sobre a importação de produtos estrangeiros ou serviços; III - poderão ter alíquotas: a) ad valorem, tendo por base o faturamento, a receita bruta ou o valor da operação e, no caso de importação, o valor aduaneiro; b) específica, tendo por base a unidade de medida adotada. § 3º A pessoa natural destinatária das operações de importação poderá ser equiparada a pessoa jurídica, na forma da lei. § 4º A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez.

• São tributos qualificados pela destinação, a CF define a destinação de cada contribuição. Nas

outras espécies é definido o fato gerador;

• São em regra disciplinadas por lei ordinária. Contribuição social-previdenciária residual é criada por LC. 195, §4°, CF;
• É a LO que cria tributo, o imposto, a taxa e a contribuição. Só o empréstimo compulsório é criado por LC;
• As contribuições podem ter fato gerador e base cálculo próprios de imposto.

LIMITAÇÃO AO PODER DE TRIBUTAR

Conceito

As limitações ao poder de tributar consistem em instrumentos voltados a conter a competência tributária. Esses instrumentos são materializados em princípios e regras trazidos pela Constituição, a fim de proteger o contribuinte da ação estatal. Dividem-se em princípios e imunidades, vejamos:

Princípios: a) Princípio da Legalidade: todo tributo deve ser criado obrigatoriamente por lei (ordinária ou complementar). A CF é quem diz quando deverá haver lei complementar. LO=CF silente; LC=CF fixa (ex. empréstimo compulsório). Impostos criados por LC: imposto sobre Grandes Fortunas, Imposto Residual, Empréstimo compulsório, Contribuição social-previdenciária residual. São exceções à regra da legalidade: II, IE, IPI, IOF, CIDE combustível e ICMS combustível (EC 33/2001), eles não podem ser criados, mas podem ser atualizados por atos administrativos (decretos). Atualização é diferente de majoração. A mera atualização da base de cálculo pode ser feita por decreto, enquanto a majoração só pode ser feita por lei. A atualização ocorre desde que seja utilizado o índice oficial de correção monetária.

b) Princípio da Irretroatividade: utiliza-se a lei vigente na ocorrência do fato gerador. Exceção: multa.

f) Princípio da liberalidade de tráfego: é vedada a cobrança de tributos interestaduais ou intermunicipais que impeçam o direito de ir e vir. Exceção: cobrança de pedágio nas vias conservadas pelo poder público. Quando a rodovia é conservada pelo próprio poder público é taxa; quando a via é conservada por uma concessionária ou permissionária é preço público.

g) Princípio da uniformidade geográfica: é vedado à União instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação ao Estado, ao Distrito Federal ou à Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do país.

h) Princípio da capacidade contributiva: tal princípio vem previsto no art. 145, § 1°, da CF/ 88: “Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.

Imunidades

As imunidades são limitações à competência tributária, previstas na CF. Art. 5º (...) XXXIV - são a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas: a) o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder; a) o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder; b) a obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situações de interesse pessoal;

Art. 195 § 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei. (grifo nosso)

• São imunes as contribuições sociais, as entidades de assistência social;
• São asseguradas independentemente do pagamento de taxas o direito petição e a obtenção de certidões para defesa de direitos;
• São imunes a contribuições sociais as entidades de assistência social.

ATENÇÃO: Imunidade é diferente de isenção, mas em ambos o efeito é o mesmo: o contribuinte não tem que pagar o tributo. Ademais, tanto a imunidade quanto a isenção afastam somente a obrigação tributária principal. Não afastando as obrigações acessórias.

Imunidade Isenção Constituição Lei Limita a competência tributária Dispensa o pagamento do tributo (Causa de exclusão do crédito tributário) Em regra atinge apenas impostos Atinge qualquer tributo Interpretação ampliativa Interpretação literal (111 CTN)

Imunidades em Espécie (art. 150, VI, CF)

a) Imunidade recíproca : União, Estados, DF e municípios não pagam impostos uns aos outros. O art. 150, § 2° da CF estendeu essa imunidade também essa imunidade para autarquias e fundações públicas (inclui agências reguladoras, agências executivas e associações públicas), mas somente no que se refere ao patrimônio, renda e serviço vinculados às finalidades essenciais da entidade. Ex. terreno baldio da União não paga IPTU, mas se fosse do INSS (autarquia) pagaria IPTU por não atender à finalidade da autarquia. Empresas públicas e sociedades de economia mista tem imunidade? (doutrina e jurisprudência, não há legislação a respeito disto). As prestadoras de serviços públicos são imunes, mas as exploradoras de atividade econômica não têm imunidade. Ex. banco do Brasil, Petrobrás e Caixa Econômica Federal.

§ 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.

b) Imunidade religiosa (art. 150, VI, "b" CF): Templos (instituições) de qualquer culto estão

ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. § 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir. § 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato unilateral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido. § 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar tributos.

A competência tributária é absolutamente indelegável, mas as funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas podem ser delegadas por uma pessoa jurídica de direito público a outra (delegação da competência tributária ativa).

ATENÇÃO: Não se pode confundir competência tributária , que é o poder conferido pela Constituição ao ente político para instituir e dispor sobre tributos, absolutamente indelegável, com delegação de capacidade tributária ativa , que é a atribuição administrativa conferida a outra pessoa jurídica de direito público para arrecadar, fiscalizar ou mesmo executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas.

Ademais, eventualmente, quando ocorrer delegação da capacidade tributária ativa, poderá ser verificado o fenômeno da Parafiscalidade. A Parafiscalidade, pois, consiste na delegação da capacidade de arrecadar tributos, podendo ser revogada a qualquer tempo. Como exemplos, podemos citar os Conselhos de classe (entidades que fiscalizam profissões: CRM, CREA, são autarquias, exceto a OAB, a qual desde 2006 é entendida pelo STF como uma entidade sui generis ). Os Sindicatos cobram contribuição sindical, entendida pelo art. 8°, IV, como contribuição de natureza de tributo, mas a contribuição confederativa não é tributo, posto que é fixada pela assembleia geral da categoria, enquanto o tributo é sempre uma obrigação legal.

Repartição Constitucional da Competência Tributária

A Constituição, em se tratando de repartição das competências tributárias, optou por reparti- las em tributos vinculados e tributos não vinculados. Em se tratando de tributos vinculados, há uma atuação específica estatal em relação ao contribuinte (ex.: taxas e contribuições de melhoria), já no caso dos tributos não vinculados, não haveria uma atividade estatal específica (ex.: impostos), a Constituição optou por repartir a competência de forma privativa a cada ente público.

a) Competência Privativa: refere-se à competência para instituir impostos e como o próprio nome diz é privativa de cada unidade da Federação. Nos termos do art. 153, incisos I a VII, compete à União instituir impostos sobre:

I - importação de produtos estrangeiros; II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados; III - renda e proventos de qualquer natureza; IV - produtos industrializados; V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou valores mobiliários; VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.

Ao seu turno, de acordo com o artigo 155 da CF, compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre:

I - transmissão causa mortis e doação, de quaisquer bens ou direitos; II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; III - propriedade de veículos automotores;

Por fim, conforme o artigo 156 da CF, compete aos municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana; II - transmissão inter vivos , a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou III - serviços de qualquer natureza, não compreendidos no Art. 155, II, definidos em lei.

b) Decisões de órgãos do fisco - entram em vigor 30 dias após sua publicação; c) Práticas reiteradamente observadas - Costumes; d) Convênios - entram em vigor na data neles previstas.

ATENÇÃO: A observância das normas referidas no artigo 100 do CTN - Normas Complementares – exclui a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo. Entretanto, o tributo continua sendo devido.

Vigência da Legislação Tributária

A vigência da legislação tributária, segundo o artigo 101 do CTN, deve ser estudada sob dois aspectos: o espacial e o temporal. O aspecto espacial diz respeito aos limites territoriais em que a lei pode ser aplicada. O CTN traz a previsão normativa no seu artigo 102, nos seguintes termos:

Art. 102. A legislação tributária dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios vigora, no País, fora dos respectivos territórios, nos limites em que lhe reconheçam extraterritorialidade os convênios de que participem, ou do que disponham esta ou outras leis de normas gerais expedidas pela União.

Em regra, vigora no nosso ordenamento jurídico o princípio da territorialidade, de modo que a norma tributária vigora dentro dos limites territoriais do ente da Federação competente para instituir o tributo. Excepcionalmente, poderá ocorrer a extraterritorialidade da lei tributária, nos seguintes casos: quando estabelecido em convênios ou quando determinados pelo próprio CTN ou por outras normas gerais da União.

O outro aspecto da vigência da legislação tributária é o aspecto temporal que diz respeito ao momento que a lei estará apta a produzir efeitos. De acordo com o art. 8º da Lei Complementar nº 95/1998, a própria lei deve dispor sobre a data que ela entrará em vigor. Na falta de previsão na lei deve-se adotar subsidiariamente a Lei de Introdução ao Código Civil que determina que a lei entre em vigor 45 dias após a publicação da lei.

Ademais, o artigo 103 do CTN, traz regras específicas sobre o momento de vigência de algumas normas tributárias, tais como:

• Os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas entram em vigor na data da sua publicação, salvo disposição em lei em contrário;
• As decisões de órgãos singulares ou coletivos de jurisdição administrativa que a lei atribua eficácia normativa entram em vigor 30 dias após a publicação da lei, salvo disposição de lei em contrário;
• Os convênios que entre si celebrem a União, os Estados, o Distrito Federal e os municípios entram em vigor na data neles previstas;

Aplicação da Legislação Tributária

A legislação tributária, em regra, aplica-se aos fatos geradores futuros e aos que ainda não estão completos, tendo em vista o princípio da irretroatividade.

Art. 105 - A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja ocorrência tenha tido início, mas não esteja completa nos termos do Art. 116.

Desse modo, o artigo 105 do CTN determina que a legislação tributária tenha aplicação imediata e prospectiva. Ademais, excepcionalmente, a legislação tributária pode ter aplicação retroativa, aplicando-se ao fato ou ato pretérito, em duas situações, conforme determina o artigo 106 do CTN, vejamos:

Art. 106 - A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a ) quando deixe de defini-lo como infração; b ) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c ) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da

Obrigação Tributária

Relação jurídica, que une o credor e o devedor. As obrigações podem ser de dois tipos:

a) OT principal: surge com o fato gerador, previsto em lei e tem como objeto o pagamento do tributo e da multa; (no direito tributário também é obrigação principal);

b) OT acessória: surge com o fato gerador previsto na legislação tributária e tem como objeto prestações positivas ou negativas (obrigações de fazer ou não fazer) no interesse da arrecadação, ex: manutenção de livros fiscais, emitir nota fiscal.

O pólo ativo da obrigação tributária (credor) pode ser ocupado por duas figuras: entidades federativas ou entidades parafiscais (ex: sindicatos e conselhos de classe, CREA< CRM< CORCOM). O pólo passivo da obrigação (devedor), também pode ser ocupado por duas figuras: o contribuinte (relação pessoal e direta com o fato gerador) ou o responsável tributário (todo devedor que não se enquadra como contribuinte, relação pessoal e indireta com o fato gerador).

Tudo que se paga é principal, o que se faz ou não faz é obrigação acessória. Perigo! No direto tributário o acessório não segue a sorte do principal. Na imunidade e na isenção desaparece somente a obrigação principal. Imunidade tá na constituição, é na lei que mora a isenção.

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA (casos especiais)

1. Empresa resultante de fusão, cisão, ou incorporarão, responde por dívidas das empresas anteriores.
2. Sócios gerentes e administradores só respondem por dívidas da empresa se o fisco provar excesso de poder ou infração (desconsideração da personalidade jurídica)
3. Empresa/pessoa que adquirir de outra, estabelecimento comercial ou fundo de comércio (trespasse), o adquirente só responde (integralmente) por dívidas da empresa anterior se mantiver o mesmo ramo comercial retorne dentro de 6 meses (responsabilidade subsidiária). Mas

se a aquisição ocorrer em processo de falência ou recuperação judicial o adquirente nunca responde ainda que se mantenha no mesmo ramo.

RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA

regra a responsabilidade independe da intenção do agente (art. 136).