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COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS
Sumário Item APÊNDICE A - Tabelas – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes e reembolso Apêndice B - Árvore de decisão Apêndice C - Exemplos: reconhecimento
- PRONUNCIAMENTO TÉCNICO CPC - Correlação às Normas Internacionais de Contabilidade – IAS PROVISÕES, PASSIVOS CONTINGENTES E ATIVOS CONTINGENTES
- ALCANCE 1 – OBJETIVO
- DEFINIÇÕES 10 –
- Provisão e outros passivos
- Relação entre provisão e passivo contingente 12 –
- RECONHECIMENTO 14 –
- Provisão 14 –
- Obrigação presente 15 –
- Evento passado 17 –
- Saída provável de recursos que incorporam benefícios econômicos 23 –
- Estimativa confiável da obrigação 25 –
- Passivo contingente 27 –
- Ativo contingente 31 –
- MENSURAÇÃO 36 –
- Melhor estimativa 36 –
- Risco e incerteza 42 –
- Valor presente 45 –
- Evento futuro 48 –
- Alienação esperada de ativo 51 –
- REEMBOLSO 53 –
- MUDANÇA NA PROVISÃO 59 –
- USO DE PROVISÃO 61 –
- APLICAÇÃO DE REGRAS DE RECONHECIMENTO E DE MENSURAÇÃO 63 –
- Perda operacional futura 63 –
- Contrato oneroso 66 –
- Reestruturação 70 –
- DIVULGAÇÃO 84 –
Objetivo
O objetivo deste Pronunciamento Técnico é estabelecer que sejam aplicados critérios de reconhecimento e bases de mensuração apropriados a provisões e a passivos e ativos contingentes e que seja divulgada informação suficiente nas notas explicativas para permitir que os usuários entendam a sua natureza, oportunidade e valor.
Alcance
- Este pronunciamento deve ser aplicado por todas as entidades na contabilização de provisões, e de passivos e ativos contingentes, exceto: (a) os que resultem de contratos a executar, a menos que o contrato seja oneroso; e (b) os cobertos por outro pronunciamento.
- Este Pronunciamento Técnico não se aplica a instrumentos financeiros (incluindo garantias) que se encontrem dentro do alcance do Pronunciamento Técnico CPC 38 - Instrumentos Financeiros: Reconhecimento e Mensuração.
- Este pronunciamento não se aplica a instrumentos financeiros (incluindo garantias) que se encontrem dentro do alcance do CPC 48 – Instrumentos Financeiros. (Alterado pela Revisão CPC 12)
- Contratos a executar são contratos pelos quais nenhuma parte cumpriu qualquer das suas obrigações ou ambas as partes só tenham parcialmente cumprido as suas obrigações em igual extensão. Este Pronunciamento Técnico não se aplica a contratos a executar a menos que eles sejam onerosos.
- (Eliminado).
- Quando outro pronunciamento tratar de um tipo específico de provisão ou de passivo ou ativo contingente, a entidade deve aplicar esse pronunciamento em vez do presente pronunciamento. Por exemplo, certos tipos de provisões são tratados nos pronunciamentos relativos a: (a) contratos de construção (ver o Pronunciamento Técnico CPC 17 - Contratos de Construção); (Eliminada pela Revisão CPC 12) (b) tributos sobre o lucro (ver o Pronunciamento Técnico CPC 32 – Tributos sobre o Lucro); (c) arrendamento mercantil (ver o Pronunciamento Técnico CPC 06 - Operações de Arrendamento Mercantil). Porém, como esse CPC 06 não contém requisitos específicos para tratar arrendamentos mercantis operacionais que tenham se tornado onerosos, este Pronunciamento Técnico aplica-se a tais casos; (c) arrendamento mercantil (ver o CPC 06 – Operações de Arrendamento Mercantil). No entanto, este pronunciamento aplica-se a qualquer arrendamento que se torne oneroso antes da data de início do arrendamento, conforme definido no CPC 06. Este pronunciamento também deve ser aplicado a arrendamentos em curto prazo e arrendamentos para os quais o ativo subjacente é de baixo valor, contabilizado de acordo com o item 6 do CPC 06, e que se tornaram onerosos; (Alterada pela Revisão CPC 13) (c) arrendamento (ver o CPC 06 – Arrendamentos). No entanto, este pronunciamento aplica-se a qualquer arrendamento que se torne oneroso antes da data de início do arrendamento, conforme definido no CPC 06. Este pronunciamento também deve ser aplicado a arrendamentos em curto prazo e arrendamentos para os quais o ativo subjacente é de baixo valor, contabilizado de acordo com o item 6 do CPC 06, e que se tornaram onerosos; (Alterada pela Revisão CPC 14) (d) benefícios a empregados (ver o Pronunciamento Técnico CPC 33 – Benefícios a
- Os seguintes termos são usados neste Pronunciamento, com os significados especificados:
Provisão é um passivo de prazo ou de valor incertos.
Passivo^1 é uma obrigação presente da entidade, derivada de eventos já ocorridos, cuja liquidação se espera que resulte em saída de recursos da entidade capazes de gerar benefícios econômicos.
Evento que cria obrigação é um evento que cria uma obrigação legal ou não formalizada que faça com que a entidade não tenha nenhuma alternativa realista senão liquidar essa obrigação.
Obrigação legal é uma obrigação que deriva de: (a) contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos); (b) legislação; ou (c) outra ação da lei.
Obrigação não formalizada é uma obrigação que decorre das ações da entidade em que: (a) por via de padrão estabelecido de práticas passadas, de políticas publicadas ou de declaração atual suficientemente específica, a entidade tenha indicado a outras partes que aceitará certas responsabilidades; e (b) em consequência, a entidade cria uma expectativa válida nessas outras partes de que cumprirá com essas responsabilidades.
Passivo contingente é: (a) uma obrigação possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade; ou (b) uma obrigação presente que resulta de eventos passados, mas que não é reconhecida porque: (i) não é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja exigida para liquidar a obrigação; ou (ii) o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente confiabilidade.
Ativo contingente é um ativo possível que resulta de eventos passados e cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade.
Contrato oneroso é um contrato em que os custos inevitáveis de satisfazer as obrigações do contrato excedem os benefícios econômicos que se esperam sejam recebidos ao longo do mesmo contrato.
Reestruturação é um programa planejado e controlado pela administração e que altera materialmente: (a) o âmbito de um negócio empreendido por entidade; ou (b) a maneira como o negócio é conduzido.
Provisão e outros passivos
(^1) A definição de passivo neste Pronunciamento não foi revisada após a revisão da definição de passivo no CPC 00 – Estrutura Conceitual para Relatório Financeiro (Alterada pela Revisão CPC 14).
- As provisões podem ser distintas de outros passivos tais como contas a pagar e passivos derivados de apropriações por competência ( accruals ) porque há incerteza sobre o prazo ou o valor do desembolso futuro necessário para a sua liquidação. Por contraste: (a) as contas a pagar são passivos a pagar por conta de bens ou serviços fornecidos ou recebidos e que tenham sido faturados ou formalmente acordados com o fornecedor; e (b) os passivos derivados de apropriações por competência ( accruals ) são passivos a pagar por bens ou serviços fornecidos ou recebidos, mas que não tenham sido pagos, faturados ou formalmente acordados com o fornecedor, incluindo valores devidos a empregados (por exemplo, valores relacionados com pagamento de férias). Embora algumas vezes seja necessário estimar o valor ou prazo desses passivos, a incerteza é geralmente muito menor do que nas provisões. Os passivos derivados de apropriação por competência ( accruals ) são frequentemente divulgados como parte das contas a pagar, enquanto as provisões são divulgadas separadamente.
Relação entre provisão e passivo contingente
- Em sentido geral, todas as provisões são contingentes porque são incertas quanto ao seu prazo ou valor. Porém, neste Pronunciamento Técnico o termo “contingente” é usado para passivos e ativos que não sejam reconhecidos porque a sua existência somente será confirmada pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob o controle da entidade. Adicionalmente, o termo passivo contingente é usado para passivos que não satisfaçam os critérios de reconhecimento.
- Este Pronunciamento Técnico distingue entre: (a) provisões – que são reconhecidas como passivo (presumindo-se que possa ser feita uma estimativa confiável) porque são obrigações presentes e é provável que uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja necessária para liquidar a obrigação; e (b) passivos contingentes – que não são reconhecidos como passivo porque são: (i) obrigações possíveis, visto que ainda há de ser confirmado se a entidade tem ou não uma obrigação presente que possa conduzir a uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos, ou (ii) obrigações presentes que não satisfazem os critérios de reconhecimento deste Pronunciamento Técnico (porque não é provável que seja necessária uma saída de recursos que incorporem benefícios econômicos para liquidar a obrigação, ou não pode ser feita uma estimativa suficientemente confiável do valor da obrigação).
Reconhecimento
Provisão
- Uma provisão deve ser reconhecida quando: (a) a entidade tem uma obrigação presente (legal ou não formalizada) como resultado de evento passado; (b) seja provável que será necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos para liquidar a obrigação; e (c) possa ser feita uma estimativa confiável do valor da obrigação. Se essas condições não forem satisfeitas, nenhuma provisão deve ser reconhecida.
Obrigação presente
- Em casos raros não é claro se existe ou não uma obrigação presente. Nesses casos, presume-se que um evento passado dá origem a uma obrigação presente se, levando em
- Um evento que não gera imediatamente uma obrigação pode gerá-la em data posterior, por força de alterações na lei ou porque um ato da entidade (por exemplo, uma declaração pública suficientemente específica) dá origem a uma obrigação não formalizada. Por exemplo, quando forem causados danos ambientais, pode não haver obrigação para remediar as consequências. Porém, o fato de ter havido o dano torna-se um evento que cria obrigações quando uma nova lei exige que o dano existente seja retificado ou quando a entidade publicamente aceita a responsabilidade pela retificação de modo a criar uma obrigação não formalizada.
- Quando os detalhes de nova lei proposta ainda tiverem de ser finalizados, a obrigação surgirá somente quando for praticamente certo que a legislação será promulgada conforme a minuta divulgada. Para a finalidade deste Pronunciamento Técnico, tal obrigação é tratada como obrigação legal. As diferenças de circunstâncias relativas à promulgação tornam impossível especificar um único evento que torna a promulgação de lei praticamente certa. Em muitos casos será impossível estar praticamente certo da promulgação de legislação até que ela seja promulgada.
Saída provável de recursos que incorporam benefícios econômicos
- Para que um passivo se qualifique para reconhecimento, é necessário haver não somente uma obrigação presente, mas também a probabilidade de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos para liquidar essa obrigação. Para a finalidade deste Pronunciamento Técnico^2 , uma saída de recursos ou outro evento é considerado como provável se o evento for mais provável que sim do que não de ocorrer, isto é, se a probabilidade de que o evento ocorrerá for maior do que a probabilidade de isso não acontecer. Quando não for provável que exista uma obrigação presente, a entidade divulga um passivo contingente, a menos que a possibilidade de saída de recursos que incorporam benefícios econômicos seja remota (ver item 86).
- Quando há várias obrigações semelhantes (por exemplo, garantias sobre produtos ou contratos semelhantes), a avaliação da probabilidade de que uma saída de recursos será exigida na liquidação deverá considerar o tipo de obrigação como um todo. Embora possa ser pequena a probabilidade de uma saída de recursos para qualquer item isoladamente, pode ser provável que alguma saída de recursos ocorra para o tipo de obrigação. Se esse for o caso, uma provisão é reconhecida (se os outros critérios para reconhecimento forem atendidos).
Estimativa confiável da obrigação
- O uso de estimativas é uma parte essencial da elaboração de demonstrações contábeis e não prejudica a sua confiabilidade. Isso é especialmente verdadeiro no caso de provisões, que pela sua natureza são mais incertas do que a maior parte de outros elementos do balanço. Exceto em casos extremamente raros, a entidade é capaz de determinar um conjunto de desfechos possíveis e, dessa forma, fazer uma estimativa da obrigação que seja suficientemente confiável para ser usada no reconhecimento da provisão.
- Nos casos extremamente raros em que nenhuma estimativa confiável possa ser feita, existe um passivo que não pode ser reconhecido. Esse passivo é divulgado como passivo contingente (ver item 86).
(^2) A definição de provável neste Pronunciamento de “mais provável que sim do que não de ocorrer” não
necessariamente se aplica a outros pronunciamentos.
Passivo contingente
- A entidade não deve reconhecer um passivo contingente.
- O passivo contingente é divulgado, como exigido pelo item 86, a menos que seja remota a possibilidade de uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos.
- Quando a entidade for conjunta e solidariamente responsável por obrigação, a parte da obrigação que se espera que as outras partes liquidem é tratada como passivo contingente. A entidade reconhece a provisão para a parte da obrigação para a qual é provável uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos, exceto em circunstâncias extremamente raras em que nenhuma estimativa suficientemente confiável possa ser feita.
- Os passivos contingentes podem desenvolver-se de maneira não inicialmente esperada. Por isso, são periodicamente avaliados para determinar se uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos se tornou provável. Se for provável que uma saída de benefícios econômicos futuros serão exigidos para um item previamente tratado como passivo contingente, a provisão deve ser reconhecida nas demonstrações contábeis do período no qual ocorre a mudança na estimativa da probabilidade (exceto em circunstâncias extremamente raras em que nenhuma estimativa suficientemente confiável possa ser feita).
Ativo contingente
- A entidade não deve reconhecer um ativo contingente.
- Os ativos contingentes surgem normalmente de evento não planejado ou de outros não esperados que dão origem à possibilidade de entrada de benefícios econômicos para a entidade. Um exemplo é uma reivindicação que a entidade esteja reclamando por meio de processos legais, em que o desfecho seja incerto.
- Os ativos contingentes não são reconhecidos nas demonstrações contábeis, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Porém, quando a realização do ganho é praticamente certa, então o ativo relacionado não é um ativo contingente e o seu reconhecimento é adequado.
- O ativo contingente é divulgado, como exigido pelo item 89, quando for provável a entrada de benefícios econômicos.
- Os ativos contingentes são avaliados periodicamente para garantir que os desenvolvimentos sejam apropriadamente refletidos nas demonstrações contábeis. Se for praticamente certo que ocorrerá uma entrada de benefícios econômicos, o ativo e o correspondente ganho são reconhecidos nas demonstrações contábeis do período em que ocorrer a mudança de estimativa. Se a entrada de benefícios econômicos se tornar provável, a entidade divulga o ativo contingente (ver item 89).
Mensuração
Melhor estimativa
- O valor reconhecido como provisão deve ser a melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente na data do balanço.
- A melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente é o valor que
- Os riscos e incertezas que inevitavelmente existem em torno de muitos eventos e circunstâncias devem ser levados em consideração para se alcançar a melhor estimativa da provisão.
- O risco descreve a variabilidade de desfechos. Uma nova avaliação do risco pode aumentar o valor pelo qual um passivo é mensurado. É preciso ter cuidado ao realizar julgamentos em condições de incerteza, para que as receitas ou ativos não sejam superavaliados e as despesas ou passivos não sejam subavaliados. Porém, a incerteza não justifica a criação de provisões excessivas ou uma superavaliação deliberada de passivos. Por exemplo, se os custos projetados de desfecho particularmente adverso forem estimados em base conservadora, então esse desfecho não é deliberadamente tratado como sendo mais provável do que a situação realística do caso. É necessário cuidado para evitar duplicar ajustes de risco e incerteza com a consequente superavaliação da provisão.
- A divulgação das incertezas que cercam o valor do desembolso é feita de acordo com o item 85(b).
Valor presente
- Quando o efeito do valor do dinheiro no tempo é material, o valor da provisão deve ser o valor presente dos desembolsos que se espera que sejam exigidos para liquidar a obrigação.
- Em virtude do valor do dinheiro no tempo, as provisões relacionadas com saídas de caixa que surgem logo após a data do balanço são mais onerosas do que aquelas em que as saídas de caixa de mesmo valor surgem mais tarde. Em função disso, as provisões são descontadas, quando o efeito é material.
- A taxa de desconto deve ser a taxa antes dos impostos que reflita as atuais avaliações de mercado quanto ao valor do dinheiro no tempo e os riscos específicos para o passivo. A taxa de desconto não deve refletir os riscos relativamente aos quais as estimativas de fluxos de caixa futuros tenham sido ajustadas. (Veja-se o Pronunciamento Técnico CPC 12 – Ajuste a Valor Presente).
Evento futuro
- Os eventos futuros que possam afetar o valor necessário para liquidar a obrigação devem ser refletidos no valor da provisão quando houver evidência objetiva suficiente de que eles ocorrerão.
- Os eventos futuros esperados podem ser particularmente importantes ao mensurar as provisões. Por exemplo, a entidade pode acreditar que o custo de limpar um local no fim da sua vida útil será reduzido em função de mudanças tecnológicas futuras. O valor reconhecido reflete uma expectativa razoável de observadores tecnicamente qualificados e objetivos, tendo em vista toda a evidência disponível quanto à tecnologia que estará disponível no momento da limpeza. Portanto, é apropriado incluir, por exemplo, reduções de custo esperadas associadas com experiência desenvolvida na aplicação de tecnologia existente ou o custo esperado de aplicação da tecnologia existente a uma operação de limpeza maior ou mais complexa da que previamente tenha sido levada em consideração. Porém, a entidade não deve antecipar o desenvolvimento da tecnologia completamente nova de limpeza a menos que isso seja apoiado por evidência objetiva suficiente.
- O efeito de possível legislação nova deve ser considerado na mensuração da obrigação existente quando existe evidência objetiva suficiente de que a promulgação da lei é
praticamente certa. A variedade de circunstâncias que surgem na prática torna impossível especificar um evento único que proporcionará evidência objetiva suficiente em todos os casos. Exige-se evidência do que a legislação vai exigir e também de que a sua promulgação e a sua implementação são praticamente certas. Em muitos casos não existe evidência objetiva suficiente até que a nova legislação seja promulgada.
Alienação esperada de ativo
- Os ganhos da alienação esperada de ativos não devem ser levados em consideração ao mensurar a provisão.
- Os ganhos na alienação esperada de ativos não devem ser levados em consideração ao mensurar a provisão, mesmo se a alienação esperada estiver intimamente ligada ao evento que dá origem à provisão. Em vez disso, a entidade deve reconhecer ganhos nas alienações esperadas de ativos no momento determinado pelo Pronunciamento Técnico que trata dos respectivos ativos.
Reembolso
- Quando se espera que algum ou todos os desembolsos necessários para liquidar uma provisão sejam reembolsados por outra parte, o reembolso deve ser reconhecido quando, e somente quando, for praticamente certo que o reembolso será recebido se a entidade liquidar a obrigação. O reembolso deve ser tratado como ativo separado. O valor reconhecido para o reembolso não deve ultrapassar o valor da provisão.
- Na demonstração do resultado, a despesa relativa a uma provisão pode ser apresentada líquida do valor reconhecido de reembolso.
- Algumas vezes, a entidade é capaz de esperar que outra parte pague parte ou todo o desembolso necessário para liquidar a provisão (por exemplo, por intermédio de contratos de seguro, cláusulas de indenização ou garantias de fornecedores). A outra parte pode reembolsar valores pagos pela entidade ou pagar diretamente os valores.
- Na maioria dos casos, a entidade permanece comprometida pela totalidade do valor em questão de forma que a entidade teria que liquidar o valor inteiro se a terceira parte deixasse de efetuar o pagamento por qualquer razão. Nessa situação, é reconhecida uma provisão para o valor inteiro do passivo e é reconhecido um ativo separado pelo reembolso esperado, desde que seu recebimento seja praticamente certo se a entidade liquidar o passivo.
- Em alguns casos, a entidade não está comprometida pelos custos em questão se a terceira parte deixar de efetuar o pagamento. Nesse caso, a entidade não tem nenhum passivo relativo a esses custos, não sendo assim incluídos na provisão.
- Como referido no item 29, a obrigação pela qual a entidade esteja conjunta e solidariamente responsável é um passivo contingente, uma vez que se espera que a obrigação seja liquidada pelas outras partes.
Mudança na provisão
- As provisões devem ser reavaliadas em cada data de balanço e ajustadas para refletir a melhor estimativa corrente. Se já não for mais provável que seja necessária uma saída de recursos que incorporam benefícios econômicos futuros para liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida.
- Exemplos de eventos que podem se enquadrar na definição de reestruturação são: (a) venda ou extinção de linha de negócios; (b) fechamento de locais de negócios de um país ou região ou a realocação das atividades de negócios de um país ou região para outro; (c) mudanças na estrutura da administração, por exemplo, eliminação de um nível de gerência; e (d) reorganizações fundamentais que tenham efeito material na natureza e no foco das operações da entidade.
- Uma provisão para custos de reestruturação deve ser reconhecida somente quando são cumpridos os critérios gerais de reconhecimento de provisões estabelecidos no item 14. Os itens 72 a 83 demonstram como os critérios gerais de reconhecimento se aplicam às reestruturações.
- Uma obrigação não formalizada para reestruturação surge somente quando a entidade: (a) tiver um plano formal detalhado para a reestruturação, identificando pelo menos: (i) o negócio ou parte do negócio em questão, (ii) os principais locais afetados, (iii) o local, as funções e o número aproximado de empregados que serão incentivados financeiramente a se demitir, (iv) os desembolsos que serão efetuados; e (v) quando o plano será implantado; e (b) tiver criado expectativa válida naqueles que serão afetados pela reestruturação, seja ao começar a implantação desse plano ou ao anunciar as suas principais características para aqueles afetados pela reestruturação.
- A evidência de que a entidade começou a implantar o plano de reestruturação seria fornecida, por exemplo, pela desmontagem da fábrica, pela venda de ativos ou pela divulgação das principais características do plano. A divulgação do plano detalhado para reestruturação constitui obrigação não formalizada para reestruturação somente se for feita de tal maneira e em detalhes suficientes (ou seja, apresentando as principais características do plano) que origine expectativas válidas de outras partes, tais como clientes, fornecedores e empregados (ou os seus representantes) de que a entidade realizará a reestruturação.
- Para que o plano seja suficiente para dar origem a uma obrigação não formalizada, quando comunicado àqueles por ele afetados, é necessário que sua implementação comece o mais rápido possível e seja concluída dentro de um prazo que torne improvável a ocorrência de mudanças significativas no plano. Entretanto, caso se espere que haja grande atraso antes de a reestruturação começar ou que esta demore tempo demais, deixa de ser provável que o plano crie expectativa válida da parte de outros de que a entidade está, atualmente, comprometida com a reestruturação, porque o período de execução dá oportunidade para a entidade mudar seus planos.
- Uma decisão de reestruturação da administração ou da diretoria tomada antes da data do balanço não dá origem a uma obrigação não formalizada na data do balanço, a menos que a entidade tenha, antes da data do balanço: (a) começado a implementação do plano de reestruturação; ou (b) anunciado as principais características do plano de reestruturação àqueles afetados por ele, de forma suficientemente específica, criando neles expectativa válida de que a entidade fará a reestruturação. A entidade pode começar a implementar um plano de reestruturação, ou anunciar as suas principais características àqueles afetados pelo plano, somente depois da data do balanço. Exige-se divulgação conforme o Pronunciamento Técnico CPC 24 – Evento Subsequente, se a reestruturação for material e se a não divulgação puder influenciar as decisões
econômicas dos usuários tomadas com base nas demonstrações contábeis.
- Embora uma obrigação não formalizada não seja criada apenas por decisão da administração, ela pode resultar de outros eventos anteriores combinados com essa decisão. Por exemplo, as negociações com representantes de empregados para pagamento de demissões, ou com compradores, para a venda de operação, podem ter sido concluídas, sujeitas apenas à aprovação da diretoria. Uma vez obtida a aprovação e comunicada às outras partes, a entidade tem uma obrigação não formalizada de reestruturar, se as condições do item 72 forem atendidas.
- Em alguns casos, a alta administração está inserida no conselho cujos membros incluem representantes de interesses diferentes dos de uma administração (por exemplo, empregados) ou a notificação para esses representantes pode ser necessária antes de ser tomada a decisão pela alta administração. Quando uma decisão desse conselho envolve a comunicação a esses representantes, isso pode resultar em obrigação não formalizada de reestruturar.
- Nenhuma obrigação surge pela venda de unidade operacional até que a entidade esteja comprometida com essa operação, ou seja, quando há um contrato firme de venda.
- Mesmo quando a entidade tiver tomado a decisão de vender uma unidade operacional e anunciado publicamente essa decisão, ela pode não estar comprometida com a venda até que o comprador tenha sido identificado e houver contrato firme de venda. Até haver contrato firme de venda, a entidade pode mudar de idéia e, de fato, terá de tomar outras medidas se não puder ser encontrado comprador em termos aceitáveis. Quando a venda de uma unidade operacional for vista como parte da reestruturação, os ativos da unidade operacional são avaliados quanto à sua recuperabilidade, conforme o Pronunciamento Técnico CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos. Quando a venda for somente uma parte da reestruturação, uma obrigação não formalizada poderá surgir para as outras partes da reestruturação antes de existir um contrato de venda firme.
- A provisão para reestruturação deve incluir somente os desembolsos diretos decorrentes da reestruturação, que simultaneamente sejam: (a) necessariamente ocasionados pela reestruturação; e (b) não associados às atividades em andamento da entidade.
- A provisão para reestruturação não inclui custos como: (a) novo treinamento ou remanejamento da equipe permanente; (b) marketing ; ou (c) investimento em novos sistemas e redes de distribuição. Esses desembolsos relacionam-se com a conduta futura da empresa e não são passivos de reestruturação na data do balanço. Tais desembolsos devem ser reconhecidos da mesma forma que o seriam se surgissem independentemente da reestruturação.
- Perdas operacionais futuras, identificáveis até a data da reestruturação não devem ser incluídas em uma provisão, a menos que se relacionem a contrato oneroso, conforme definido no item 10.
- Conforme exigido pelo item 51, os ganhos na alienação esperada de ativos não devem ser levados em consideração ao mensurar uma provisão para reestruturação, mesmo que a venda de ativos seja vista como parte da reestruturação.
Divulgação
divulgar a natureza geral da disputa, juntamente com o fato de que as informações não foram divulgadas, com a devida justificativa.
Apêndice A
Tabelas – Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes e reembolso
Este apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte do Pronunciamento Técnico. Seu propósito é resumir os principais requerimentos do Pronunciamento.
Provisão e passivo contingente
São caracterizados em situações nas quais, como resultado de eventos passados, pode haver uma saída de recursos envolvendo benefícios econômicos futuros na liquidação de: (a) obrigação presente; ou (b) obrigação possível cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade.
Há obrigação presente que provavelmente requer uma saída de recursos.
Há obrigação possível ou obrigação presente que pode requerer, mas provavelmente não irá requerer, uma saída de recursos.
Há obrigação possível ou obrigação presente cuja probabilidade de uma saída de recursos é remota.
A provisão é reconhecida (item 14).
Nenhuma provisão é reconhecida (item 27).
Nenhuma provisão é reconhecida (item 27). Divulgação é exigida para a provisão (itens 84 e 85).
Divulgação é exigida para o passivo contingente (item 86).
Nenhuma divulgação é exigida (item 86).
Uma contingência passiva também é originada em casos extremamente raros nos quais há um passivo que não pode ser reconhecido porque não pode ser mensurado confiavelmente. Divulgação é requerida para o passivo contingente.
Ativo contingente
São caracterizados em situações nas quais, como resultado de eventos passados, há um ativo possível cuja existência será confirmada apenas pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos não totalmente sob controle da entidade. A entrada de benefícios econômicos é praticamente certa.
A entrada de benefícios econômicos é provável, mas não praticamente certa.
A entrada não é provável.
O ativo não é contingente (item 33).
Nenhum ativo é reconhecido (item 31).
Nenhum ativo é reconhecido (item 31). Divulgação é exigida (item 89).
Nenhuma divulgação é exigida (item 89).
Reembolso
São caracterizados em situações nas quais se espera que parte ou
Apêndice B
Árvore de decisão
Este apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte do Pronunciamento Técnico. Seu propósito é resumir os principais requerimentos de reconhecimento do Pronunciamento para provisões e passivos contingentes.
Nota: em casos raros, não é claro se há uma obrigação presente. Nesses casos, presume-se que um evento passado dá origem a uma obrigação presente se, levando em consideração toda a evidência disponível, é mais provável que sim do que não que existe obrigação presente na data do balanço (item 15 desse Pronunciamento Técnico).
Apêndice C
Exemplos: reconhecimento
Este apêndice é apenas ilustrativo e não faz parte do Pronunciamento Técnico.
Todas as entidades dos exemplos encerram suas demonstrações contábeis em 31 de dezembro.
Início
Obrigação presente como resultado de evento que gera obrigação
Obrigação possível?
Remota?
Saída provável?
Estimativa Confiável?
Sim
Não
Sim
Sim
Sim
Sim
Não
Não
Não
Não (raro)
Reconhecer
Divulgar o passivo contingente Não fazer nada
Em todos os casos, assume-se que uma estimativa confiável pode ser feita para quaisquer saídas esperadas. Em alguns exemplos, as circunstâncias descritas podem ter resultado em reduções ao valor recuperável de ativos – esse aspecto não é tratado nos exemplos.
As referências cruzadas fornecidas nos exemplos indicam itens do Pronunciamento Técnico que são particularmente relevantes.
As referências sobre a “melhor estimativa” se referem ao montante do valor presente, em que o efeito do valor do dinheiro no tempo é material.
Exemplo 1 – Garantia
Um fabricante dá garantias no momento da venda para os compradores do seu produto. De acordo com os termos do contrato de venda, o fabricante compromete a consertar, por reparo ou substituição, defeitos de produtos que se tornarem aparentes dentro de três anos desde a data da venda. De acordo com a experiência passada, é provável (ou seja, mais provável que sim do que não) que haverá algumas reclamações dentro das garantias.
Obrigação presente como resultado de evento passado que gera obrigação – O evento que gera a obrigação é a venda do produto com a garantia, o que dá origem a uma obrigação legal.
Saída de recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação – Provável para as garantias como um todo (ver item 24).
Conclusão – A provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos custos para consertos de produtos com garantia vendidos antes da data do balanço (ver itens 14 e 24).
Exemplo 2A – Terreno contaminado – é praticamente certo que a legislação será aprovada
Uma entidade do setor de petróleo causa contaminação, mas efetua a limpeza apenas quando é requerida a fazê-la nos termos da legislação de um país em particular no qual ela opera. O país no qual ela opera não possui legislação requerendo a limpeza, e a entidade vem contaminando o terreno nesse país há diversos anos. Em 31 de dezembro de 20X0 é praticamente certo que um projeto de lei requerendo a limpeza do terreno já contaminado será aprovado rapidamente após o final do ano.
Obrigação presente como resultado de evento passado que gera obrigação – O evento que gera a obrigação é a contaminação do terreno, pois é praticamente certo que a legislação requeira a limpeza.
Saída de recursos envolvendo benefícios futuros na liquidação – Provável.
Conclusão – Uma provisão é reconhecida pela melhor estimativa dos custos de limpeza (ver itens 14 e 22).
Exemplo 2B – Terreno contaminado e obrigação não formalizada
Uma entidade do setor de petróleo causa contaminação e opera em um país onde não há legislação ambiental. Entretanto, a entidade possui uma política ambiental amplamente divulgada, na qual ela assume a limpeza de toda a contaminação que causa. A entidade tem um histórico de honrar essa política publicada.
Obrigação presente como resultado de evento passado que gera obrigação – O evento que gera a obrigação é a contaminação do terreno, que dá origem a uma obrigação não formalizada, pois a
