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CONTABILITÀ E BILANCIO
CAPITOLO 1: IL BILANCIO D’ESERCIZIO, FONTI GIURIDICHE E PROFESSIONALI
Il processo di armonizzazione dei principi contabili
Le fonti giuridiche del bilancio d’esercizio hanno subito una radicale evoluzione volta sempre più all’armonizzazione internazionale. In Europa il processo di armonizzazione inizia tra la fine degli anni ’70 e l’inizio degli anni ’80, attraverso due particolari direttive recepite dall’Italia solamente nel 1991 con il D.Lgs. 127/1991. In Italia si è realizzato un progresso dell’armonizzazione e della trasparenza del bilancio, grazie in particolare agli schemi di stato patrimoniale e conto economico caratterizzati da strutture e contenuti obbligatori, creando perciò un’armonizzazione nazionale. L’armonizzazione dei principi contabili mira quindi a rendere i bilanci aziendali comparabili, trasparenti e affidabili a livello internazionale. Le fonti giuridiche e professionali del bilancio d’esercizio sono caratterizzate dalla tendenza verso l’armonizzazione internazionale, ovvero l’orientamento unico insieme di principi contabili da applicare uniformemente in tutti i paesi che aderiscono, con l'obiettivo di favorire la comparabilità delle informazioni, l'utilità per i destinatari, la tutela del risparmio, un'efficiente funzionamento dei mercati e il controllo da parte dei revisori. A livello nazionale si realizza un'armonizzazione di bilancio tra fonti giuridiche e professionali in cui legge principi contabili coincidono.
Quali sono le fonti giuridiche e professionali per la redazione del bilancio di esercizio nella
disciplina nazionale?
In Italia, la redazione del bilancio di esercizio è regolata da fonti giuridiche e fonti professionali. Le fonti giuridiche del bilancio d’impresa sono fondate sul codice civile o su leggi e decreti legislativi; invece le fonti professionali sono i principi contabili statuiti dall’OIC (Organismo Italiano di Contabilità), per le imprese che adottano la disciplina nazionale. In Italia la principale disciplina è relativa alle società di capitali e si differenzia per la quotazione dei titoli nei mercati:
- Le società quotate e gli enti di interesse pubblico devono redigere i bilanci secondo la disciplina internazionale, cioè con gli IFRS omologati dall’UE.
- Le società non quotate devono redigere i bilanci secondo la disciplina nazionale, cioè sul Codice Civile (art. 2423 e seguenti) supportato dai principi contabili dell’OIC.
Quali sono le diverse classi di imprese definite nel Codice civile e quali differenti obblighi
hanno in tema di redazione del bilancio? / la disciplina nazionale segmentata in
microimprese, imprese medio piccole e grandi imprese
Il Codice civile disciplina la redazione del bilancio delle società di capitali, stabilendo nell’art.2423, nel primo comma della clausola generale, i documenti costitutivi del bilancio d’esercizio in forma ordinaria: stato patrimoniale, conto economico, rendiconto finanziario, nota integrativa. Il Codice civile prevede semplificazioni per le imprese di minori dimensioni. In base alla loro grandezza, le imprese si suddividono in microimprese, piccole imprese e medie/grandi imprese, con differenti obblighi di bilancio.
- Microimprese ( bilancio semplificato ), sono le società che per due esercizi consecutivi non superano: totale attivo 175.000 euro, ricavi netti 350.000 euro, dipendenti: 5 unità. Obblighi di bilancio: devono redigere lo stato patrimoniale e conto economico, possono omettere la nota integrativa e la relazione sulla gestione, salvo alcune eccezioni.
- Piccole imprese ( bilancio abbreviato ), le società che per due esercizi consecutivi non superano: totale attivo 4 milioni di euro, ricavi netti 8 milioni di euro, dipendenti 50 unità. Obblighi di bilancio: devono redigere lo stato patrimoniale, conto economico e nota integrativa semplificata, sono esentate dalla redazione del rendiconto finanziario
- Medie grandi imprese ( bilancio ordinario ): le società che superano i limiti del bilancio abbreviato sono considerate medie o grandi imprese e devono redigere il bilancio in forma ordinaria. Obblighi di bilancio: bilancio completo composto da stato patrimoniale, conto economico, nota integrativa dettagliata, rendiconto finanziario, relazione sulla gestione. Mentre le micro e piccole imprese beneficiano di semplificazioni, le medie e grandi imprese devono fornire più informazioni dettagliate per garantire maggiore trasparenza agli stakeholder. CAPITOLO 2: LE FINALITÀ ED I PRINCIPI GENERALI DEL BILANCIO DI ESERCIZIO
Cosa si intende per “clausola generale” di redazione del bilancio di esercizio? (art. 2423)
La clausola generale è contenuta nell’art. 2423 del Codice civile e si articola in sei commi. Il suo obbiettivo principale è garantire che il bilancio sia redatto in modo chiaro, veritiero e corretto. 1 comma : contenuto del bilancio, il bilancio di esercizio è un insieme inscindibile di 4 documenti: stato patrimoniale, conto economico, nota integrativa, rendiconto finanziario. Questi documenti costituiscono il bilancio in forma ordinaria. Il comma non esplicita le eccezioni previste per le piccole e microimprese, che possono usufruire di schemi semplificati. Inoltre, il comma attribuisce la responsabilità della redazione del bilancio agli amministratori della società. 2 comma : postulati di redazione del bilancio, il bilancio deve rappresentare in modo chiaro, veritiero e corretto la situazione patrimoniale, finanziaria e reddituale dell’impresa in funzionamento: chiarezza --> riguarda il contenuto e la presentazione del bilancio. verità --> intesa come attendibilità delle informazioni. correttezza --> implica onestà e neutralità nella redazione del bilancio, evitando favoritismi nei confronti di specifici stakeholder. 3 comma : informazioni complementari, il terzo comma stabilisce che devono essere fornite tutte le informazioni necessarie alla corretta comprensione del bilancio. Questo significa che, oltre agli schemi obbligatori, la società può includere prospetti aggiuntivi. 4 comma : principio della rilevanza, il principio della rilevanza stabilisce che, se l’applicazione di una norma contabile non influisce in modo significativo sulla comprensione del bilancio, non è obbligatorio seguirla. Un’informazione è considerata rilevante quando la sua mancata esposizione potrebbe influenzare significativamente le decisioni dei lettori del bilancio (ad esempio, investitori o finanziatori). 5 comma : deroga ai principi contabili, qualora il rispetto delle norme civilistiche portasse una rappresentazione fuorviante della situazione aziendale, il bilancio può derogare a tali disposizioni. In questo caso l’impresa è obbligata a motivare la deroga nella nota integrativa. 6 comma : omogeneità della moneta di conto, l’ultimo comma impone che il bilancio sia redatto in euro e che le voci non siano espresse con decimali, per garantire uniformità e comparabilità dei dati.
Quali sono i principi di redazione del bilancio? (art. 2423bis)
i principi di redazione del bilancio sono disciplinati dall’articolo 2423 bis del Codice civile e definiscono le regole fondamentali da seguire nella valutazione e rappresentazione delle voci di bilancio.
1. principio di prudenza : è un concetto cardine della disciplina nazionale. Esso prevede che vengano
Mentre lo stato patrimoniale presenta tutti e tre i livelli di articolazione, il conto economico presenta solo le macro-classi e le voci. I primi due livelli (macro-classi e classi) sono rigidi, e non è possibile alterarne la struttura, mentre l’ordine delle voci è lasciato alla discrezionalità del redattore di bilancio. Le società che hanno l’obbligo di redigere il bilancio d’esercizio sono: S.a.p.A., S.p.A., S.r.l., società cooperative.
La struttura e il contenuto dello stato patrimoniale
Il documento del bilancio che sintetizza la struttura e la composizione del capitale di funzionamento è lo stato patrimoniale, il quale ha l’obiettivo di informare riguardo alla situazione patrimoniale-finanziaria dell’impresa in un dato istante; inoltre non deve essere interpretato disgiuntamente dagli andamenti passati e dalle prospettive future. Si tratta di uno schema di bilancio obbligatorio e le sue caratteristiche strutturali sono individuate negli articoli 2424 e 2424-bis c.c. in cui è specificato che tale prospetto deve essere rappresentato a sezioni contrapposte (attivo e passivo). I valori che compongono lo stato patrimoniale devono essere esposti al netto dei fondi rettificativi ad essi correlati:
- Non possono essere utilizzati valori del passivo per rettificare valori dell’attivo;
- I fondi correlabili direttamente a valori dell’attivo non vengono evidenziati nello stato patrimoniale, ma sono sottratti direttamente dalla voce attiva a cui si riferiscono, evidenziando il valore netto;
- Le quote incrementative di tali fondi sono desumibili dal conto economico, ma la complessiva dinamica dei valori netti esposti nell’attivo deve essere indicata nella nota integrativa per permettere di apprezzare il quadro completo e analitico della situazione patrimoniale;
- I “fondi rischi ed oneri” possono essere accolti nel passivo se non direttamente correlabili all’attivo. Alcune voci compaiono sia nell’attivo immobilizzato, sia nell’attivo circolante e la loro iscrizione è dovuta a particolari logiche
La struttura del conto economico
Il conto economico rappresenta la situazione reddituale dell’impresa in funzionamento con una sintesi di valori economici positivi e negativi sulla base del criterio di competenza economica, che consentono la determinazione del reddito d’esercizio, il quale è espressione della variazione del capitale netto di funzionamento in un periodo amministrativo per effetto delle operazioni di gestione; inoltre rappresenta il valore congetturato più significativo per apprezzare la dinamica economico-reddituale d’impresa. Il reddito d’esercizio è un risultato economico dalla natura astratta, un valore ipotetico, in quanto alla sua formazione concorrono valori solo stimati e congetturati che sono determinati da previsioni più o meno certe riguardanti i fenomeni aziendali trascorsi e la futura gestione d’impresa. Perciò il reddito d’esercizio è un valore ipotetico, inoltre è un valore astratto, poiché i criteri che attribuiscono i componenti positivi o negativi non sono assoluti, ma relativi al concetto di reddito di esercizio. La struttura del conto economico, prevista dall’art. 2425 del codice civile, si configura attraverso un’esposizione dei componenti reddituali in forma scalare con costi classificati per natura. Riguardo ai criteri di classificazione il Legislatore ha optato per la distinzione dei costi per natura e non mediante l’attribuzione a specifiche aree gestionali; perciò le aggregazioni sono orientate a raggruppare i componenti negativi di reddito aventi la stessa natura.
Contenuto e informazioni presenti nel rendiconto finanziario
Il rendiconto finanziario è un documento obbligatorio introdotto dal decreto legislativo 139/2015. Esso fornisce informazioni sulla dinamica finanziaria dell’impresa, evidenziando la variazione delle disponibilità liquide durante l’esercizio e le cause che l’hanno determinata L’OIC 10 ribadisce che il rendiconto finanziario deve contenere informazioni in merito a:
- Le disponibilità liquide prodotte/assorbite dall’attività operativa e le modalità di impiego/copertura;
- La capacità della società di affrontare gli impegni finanziari a breve termine;
- La capacità della società di autofinanziarsi. L’OIC 10 individua, inoltre, la risorsa finanziaria cui fare riferimento per la costruzione del rendiconto, rappresentata dalle disponibilità liquide e dalle disponibilità liquide equivalenti, e distingue 3 aree principali:
- Attività operativa : riguarda la gestione caratteristica dell’impresa (produzione e vendita) e quelli derivanti da operazioni non classificabili ne tra le attività di investimento ne tra quelle di finanziamento. I flussi possono essere determinati con il metodo diretto (analizzando entrate e uscite monetarie) o con il metodo indiretto (partendo dall’utile di esercizio e rettificandolo per componenti non monetarie, come ammortamenti, accantonamenti e variazioni del capitale circolante) ;
- Attività di investimento : riguarda le operazioni sul capitale proprio (aumenti di capitale, distribuzione di utili) e le variazioni sull’indebitamento (emissione/ rimborso di debiti);
- Attività di finanziamento : flussi finanziari derivanti da operazioni di acquisizioni e dismissioni di immobilizzazioni materiali, immateriali e finanziarie. Il rendiconto finanziario è essenziale per comprendere la capacità dell’impresa di generare, gestire e utilizzare la liquidità, fornendo informazioni non immediatamente evidenti dallo stato patrimoniale e dal conto economico. CAPITOLO 4 - LA NOTA INTEGRATIVA E RELAZIONE SULLA GESTIONE
Quale funzione ha la nota integrativa e qual è il contenuto
La funzione della nota integrativa consiste nell’analisi e illustrazione dei dati contenuti negli schemi di stato patrimoniale e conto economico, esplicitando ulteriori informazioni sui valori contabili presenti nei due prospetti. Essa svolge tre funzioni principali: 1.funzione integrativa , fornisce informazioni qualitative che non possono emergere dai soli schemi di bilancio; 2.funzione illustrativa , espone i criteri adottati dagli amministratori nei processi valutativi e nelle scelte di bilancio; 3.funzione esplicativa , descrive e commenta dettagliatamente le variazioni delle voci di bilancio e del patrimonio netto, chiarendo la loro composizione e utilizzazione. La nota integrativa rappresenta uno strumento essenziale per rendere il bilancio più comprensibile e utile agli stakeholder nel processo decisionale. A livello di contenuti, la disciplina nazionale non ha fornito uno schema rigido e obbligatorio per la nota integrativa, ma ha prescritto un contenuto minimo, suddiviso in 2 parti: Prima parte:
- principi contabili adottati nella redazione del bilancio;
- eventuali deroghe applicate ai criteri di valutazione(art.2423, comma 5);
- fatti rilevanti relativi all’attività dell’impresa durante l’esercizio. Seconda parte:
La classificazione dei valori delle immobilizzazioni è proposta dall’art. 2424 rispondendo alle esigenze di comprensibilità e chiarezza espositiva grazie alla suddivisione in: materiali , immateriali e finanziarie. Le immobilizzazioni materiali sono beni durevoli utilizzati come strumenti di produzione, caratterizzati da materialità e utilità pluriennale. Possono essere acquistate o prodotte internamente e concorrono alla formazione del reddito di impresa per più esercizi. Si distinguono in: beni destinati alla produzione (impianti, macchinari) e beni destinati alla vendita diretta. Il valore originario delle immobilizzazioni materiali è il costo attribuibile ad esse al momento dell’ acquisizione ; infatti la rilevazione iniziale , tranne che per le costruzioni in economia, deve essere effettuata alla data di trasferimento dei rischi e dei benefici connessi al bene che spesso coincide con il trasferimento di proprietà; la valutazione iniziale del bene deve tenere conto delle varie modalità di acquisizione. Rilevazione : l’iscrizione in bilancio avviene al costo di acquisizione o produzione e deve coincidere con il trasferimento dei rischi e benefici. Bilancio : le immobilizzazioni sono iscritte nello stato patrimoniale al valore netto contabile, ovvero costo d’acquisto al netto di ammortamenti e svalutazioni per perdite durevoli. L’ammortamento tiene conto della perdita di valore dovuta all’uso.
Quali sono i criteri di valutazione applicabili alle costruzioni in economia
Si parla di costruzione in economia quando l’immobilizzazione viene prodotta internamente dall’azienda, sostenendone i costi di produzione e non acquista sul mercato da terze economie. Il costo iniziale comprende:
- costi diretti come i materiali, manodopera, e altri oneri specifici.
- costi indiretti , capitalizzabili solo se l'attività e ricorrente.
- oneri finanziari , capitalizzabili solo per il periodo di costruzione, se di durata non breve. Il costo complessivo viene capitalizzato nel conto economico. Il valore del bene non deve superare il valore d’uso, che deve essere scelto tra il valore di mercato e il valore recuperabile dal bene.
Differenza tra l’ammortamento e la svalutazione delle immobilizzazioni
L’ammortamento e la svalutazione delle immobilizzazioni sono due processi ben distinti. L’ammortamento è la suddivisione del costo di un’immobilizzazione tra gli esercizi della sua vita utile; l’art. 2426 prevede che il costo delle immobilizzazioni la cui utilizzazione è limitata deve essere ammortizzato in ogni esercizio in relazione alla residua possibilità di sfruttamento. Gli elementi necessari alla costruzione di un piano di ammortamento sono:
- Valore da ammortizzare;
- Residua possibilità di utilizzazione;
- Criteri sistematici di ripartizione del valore da ammortizzare. Ha lo scopo di riflettere la perdita di valore dovuta all’usura fisica. Il valore da ammortizzare è dato dl costo storico al netto del valore residuo. Il metodo più usato è quello a quote costanti. Esso è obbligatorio per tutte le immobilizzazioni a vita limitata, mentre beni come terreni, che non si deteriorano, non sono ammortizzati. La svalutazione , invece, è una riduzione straordinaria del valore dell’immobilizzazione in presenza di perdite durevoli di valore. Si effettua tramite un impairment test, confrontando il valore netto contabile con il valore di mercato o d’uso del bene. Se il valore netto contabile è superiore si procede alla svalutazione, rilevata nel conto economico. A differenza dell’ammortamento, la svalutazione non è sistematica e può essere ripristinata se le cause della perdita vengono meno, nei limiti del valore originario precedente alla svalutazione.
Le modalità di rilevazione in bilancio delle manutenzioni ordinarie, straordinarie e cicliche
Per funzionare al meglio durante la loro vita utile, le immobilizzazioni necessitano di interventi manutentivi, le manutenzioni si rilevano in bilancio in base alla loro natura:
- Manutenzioni ordinarie : volte al mantenimento delle condizioni normali di funzionalità del bene o al ripristino dell’ originaria funzionalità in caso di guasti, rotture... Esse generano costi di competenza dell’ esercizio in cui vengono effettuate. - Manutenzioni straordinarie : tendono al miglioramento delle condizioni generali del bene attraverso ampliamenti o ammodernamenti, che contribuiscono ad un incremento della produttività che si traduce in una riduzione dei costi di produzione e nel prolungamento della vita utile del bene. Esse rappresentano costi pluriennali che vengono capitalizzati ed incrementano il costo originario del **bene.
- Manutenzioni cicliche** : sono interventi manutentivi programmati , che determinano il sostenimento di costi il cui ammontare è noto o determinabile. In tal caso viene accantonata una quota , che incrementa il “ fondo manutenzioni cicliche ” iscritto nel passivo dello stato patrimoniale; il fondo viene alimentato annualmente e utilizzato nell’esercizio in cui si procede all’ intervento manutentivo.
Le modalità di rilevazione e valutazione in bilancio dei contributi in conto capitale
Gli enti pubblici sostengono lo sviluppo del sistema economico mediante l’erogazione di contributi per investimenti in immobilizzazioni tecniche, il cui fine è di incentivare la sostituzione di impianti obsoleti, di promuovere l’ innovazione e di migliorare le condizioni tecnico-strategiche. Lo scopo dei contributi in conto capitale è quello di sostenere una tantum l’ investimento nelle immobilizzazioni. Essi sono iscrivibili in bilancio nell’esercizio in cui diviene certa la loro erogazione secondo 2 criteri :
- A conto economico : il contributo viene imputato progressivamente lungo la vita utile del bene attraverso la tecnica dei risconti passivi, con un effetto simile alla riduzione del costo di ammortamento
- A riduzione del valore dell’immobilizzazione : il contributo viene sottratto dal costo storico del bene, riducendo la base di ammortamento. Tuttavia, questo metodo è meno utilizzato perché riduce la trasparenza del bilancio.
La valutazione dei beni in leasing
Il leasing è un contratto con cui un soggetto (concedente) cede l'uso di un bene a un altro
soggetto (conduttore) dietro pagamento di un canone periodico, composto da una quota capitale
e una quota interessi. Esistono due principali modalità di contabilizzazione.
Leasing operativo (metodo patrimoniale): il leasing viene trattato come un contratto di
noleggio. La società concedente mantiene la proprietà del bene, che rimane iscritto nelle
immobilizzazioni e continua ad ammortizzarlo, registrando i canoni tra i ricavi. La società
conduttrice registra i canoni come costi, e se anticipati, li rileva come risconti attivi. Questo
metodo può causare distorsioni nel bilancio, per cui è necessario aggiungere nella nota
integrativa i dettagli.
- (^) Capitalizzazione volontaria : L’iscrizione in bilancio dipende dalla previsione di benefici economici futuri.
- (^) Approvazione del Collegio Sindacale : Necessaria per evitare soggettività e rischi di errore.
- (^) Restrizioni sulla distribuzione dei dividendi : I dividendi possono essere distribuiti solo se ci sono riserve sufficienti per coprire i costi non ancora ammortizzati.
- (^) Trasparenza nelle informazioni : È obbligatorio fornire dettagli in nota integrativa su composizione, motivazione e ammortamento.
- Impossibilita di effettuare il ripristino dell’eventuale svalutazione. COSTI DI IMPIANTO E AMPLIAMENTO: : Sono oneri sostenuti in modo non ricorrente ed in precisi e caratteristici momenti, come la fase di avvio o di aumento della capacità. Possono essere capitalizzati se portano a benefici economici futuri e ammortizzati in massimo 5 anni. COSTI DI SVILUPPO : Diversi dai costi per la ricerca di base, questi costi possono essere capitalizzati nello stato patrimoniale se i ricavi futuri sono prevedibili e i costi sono quantificabili, con un ammortamento massimo di 5 anni.
Differenza tra beni immateriali e costi ad utilità pluriennale
I beni immateriali includono brevetti, diritti d’autore, concessioni, marchi e licenze, e devono essere iscritti in bilancio e ammortizzati in base alla loro vita utile. I diritti di brevetto richiedono registrazione per la protezione esclusiva, mentre i diritti d’autore sono tutelati senza registrazione. Gli oneri a utilità pluriennale, come i costi di impianto e sviluppo, sono facoltativi e richiedono l’approvazione del collegio sindacale per l’iscrizione. Non possono essere rivalutati in caso di perdite e hanno limitazioni sulla distribuzione dei dividendi fino all’ammortamento completo. (la differenza tra i beni immateriali e costi pluriennali riguarda la natura e la loro modalità di iscrizione in bilancio ). Inoltre i beni immateriali sono risorse identificabili con un valore patrimoniale, mentre i costi ad utilità pluriennale rappresentano spese sostenute per ottenere benefici futuri senza che vi sia un bene specifico. Entrambi sono iscritti tra le immobilizzazioni immateriali e devono essere ammortizzati, ma solo i costi ad utilità pluriennale hanno restrizione sulla distribuzione degli utili.
L’avviamento
È l’attitudine di un’azienda a produrre utili in misura superiore a quella ordinaria che derivano da fattori specifici che concorrono alla produzione di reddito, acquisiti a titolo oneroso, ma che non hanno valore autonomo. L’avviamento è caratterizzato da:
- Non identificabilità: non ha vita propria e non è separato dal complesso aziendale; - Volontarietà dell’iscrizione in bilancio, necessità del consenso del Collegio Sindacale per l’iscrizione in stato patrimoniale; - Informativa dettagliata in nota integrativa con la spiegazione del periodo di ammortamento o le ragioni per cui non è stato possibile stimarlo; - Impossibilità di effettuare il ripristino della svalutazione. L’avviamento può essere: - Interno : se^ frutto^ di una^ gestione^ aziendale efficiente; - Acquisito a titolo oneroso : se frutto di un’acquisizione di un’azienda, di una partecipazione, di un conferimento, una fusione o una scissione. Esso va ammortizzato su una vita utile massima di 20 anni, e in caso di perdite durevoli, va svalutato senza possibilità di ripristino.
CAPITOLO 7 - LE PARTECIPAZIONI
Classificazione, iscrizione e valutazione delle partecipazioni
La normativa civilistica prevede che le partecipazioni siano classificate tra le immobilizzazioni finanziarie o nell’ attivo circolante secondo il principio di destinazione economica. Le partecipazioni sono quote o azioni rappresentative del capitale sociale o del patrimonio netto delle imprese. Nello stato patrimoniale rientrano nella voce B.III (“ Immobilizzazioni finanziarie ”) le partecipazioni destinate a rimanere durevolmente investite nel portafoglio dell’impresa. Invece tutte le partecipazioni destinate alla negoziazione, ovvero idonee ad essere smobilizzate entro 12 mesi, sono classificate nella voce C.III (“Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni”). Le partecipazioni non immobilizzate sono valutate al minore tra il costo di prima iscrizione ( di acquisto ) e il valore netto di realizzo (di mercato ). Il metodo per valutare tali partecipazioni è quello del costo specifico , in cui si individuano e si attribuiscono i costi specificatamente sostenuti per l’acquisto; in alternativa è possibile utilizzare il CMP, FIFO o LIFO. Per quanto riguarda il valore di mercato , per le partecipazioni negoziate in mercati regolamentati il valore corrisponde a quello di quotazione. Le partecipazioni possono essere riclassificate se viene cambiata la loro destinazione economica :
- La riclassificazione delle partecipazioni immobilizzate all’attivo circolante va rilevata in base al costo;
- (^) La riclassificazione delle partecipazioni non immobilizzate alle immobilizzazioni finanziarie va rilevata in base al minor valore tra il costo e il valore di realizzazione di mercato.
Il trattamento contabile della perdita durevole delle partecipazioni immobilizzate
Le partecipazioni immobilizzate devono essere svalutate se subiscono una perdita durevole di valore, ossia una riduzione che si presume non venga meno nel breve periodo. In tal caso, il valore di bilancio deve essere adeguato a quello recuperabile, imputando la svalutazione al conto economico (voce D-19). Se in futuro le cause della svalutazione cessano, è possibile ripristinare il valore della partecipazione mediante una rivalutazione (voce D-18), che però non può mai superare il costo storico originario, in conformità al principio della prudenza.
Il metodo del patrimonio netto nella valutazione delle partecipazioni immobilizzate
Il metodo del patrimonio netto è una modalità di valutazione delle partecipazioni immobilizzate in società controllate o collegate, in alternativa al costo storico. Questo metodo adegua il valore della partecipazione alle variazioni del patrimonio netto della società partecipata, rilevate dall’ultimo bilancio disponibile. Se il patrimonio netto della partecipata aumenta (ad es. per utile d’esercizio o aumento di capitale), il valore della partecipazione si incrementa, con una corrispondente rivalutazione a conto economico. Viceversa, in caso di riduzione del patrimonio netto (ad es. perdite o diminuzioni di capitale), la partecipazione si svaluta, con una rettifica negativa. Alla data di acquisizione, il costo d’acquisto della partecipazione viene confrontato con la quota di patrimonio netto posseduto. Se il costo è superiore, la differenza può derivare da plusvalori latenti, inclusi avviamento, che deve essere ammortizzato. Se invece è inferiore, può derivare da passività sottovalutate o attività sopravvalutate, oppure rappresentare un avviamento negativo, da accantonare in un fondo rischi e oneri. I dividendi ricevuti riducono il valore della partecipazione, poiché rappresentano una distribuzione di utili già considerati nella valutazione.
ammortamenti e manutenzione). Sono esclusi i costi generali, spese amministrative e commerciali. Valore di mercato:
- Per le materie prime e semilavorati acquistati, il valore di realizzo è dato dal costo di sostituzione, ossia il costo per riacquistare il bene.
- Per i prodotti in corso di lavorazione, semilavorati di produzione e prodotti^ finiti, il valore di realizzo corrisponde al prezzo di vendita netto, depurato dai costi di completamento e distribuzione. Le rimanenze vanno sempre iscritte al valore minore tra il costo storico e il valore di realizzo, e nel caso in cui il valore di mercato sia inferiore al costo storico, è necessario svalutare le rimanenze. Questo principio di valutazione è finalizzato a evitare di rinviare all’esercizio successivo costi che non possono essere recuperati.
Criterio di valutazione dei lavori in corso su ordinazione
Esistono due metodi per allocare i ricavi e gli utili:
- Metodo della commessa completata: i ricavi vengono registrati solo al termine del lavoro, nell’ultimo esercizio.
- Metodo^ della^ percentuale^ di^ completamento:^ i^ ricavi^ vengono^ attribuiti^ in^ proporzione all’avanzamento dei lavori, e viene preferito perché consente una corretta rappresentazione dei risultati economici durante l’esecuzione. Il metodo della percentuale di completamento è applicabile quando c’è certezza sul contratto e sull’avanzamento del lavoro. Se non è possibile, si adotta il metodo della commessa completata. In caso di perdite future, è necessario accantonare un “Fondo rischi”. Il criterio scelto deve essere applicato in modo coerente nel tempo.
Si descriva il metodo del FIFO, LIFO e costo medio ponderato per la determinazione del
costo delle rimanenze dei beni fungibili
Per la valutazione dei beni fungibili, si può derogare al criterio del costo specifico applicando uno dei seguenti metodi:
- Costo Medio Ponderato (CMP) Il costo medio ponderato attribuisce un unico valore ai beni fungibili, calcolato come media ponderata tra le quantità acquistate/prodotte e i rispettivi costi. Può essere applicato in due modalità:
- Per periodo: il CMP viene calcolato su un determinato periodo amministrativo, rapportando il costo complessivo degli acquisti con la quantità totale acquistata nel periodo.
- Per movimento: il CMP viene aggiornato ad ogni nuovo acquisto, tenendo conto delle rimanenze esistenti e del costo dei nuovi carichi prima di ogni scarico.
- FIFO (First In, First Out) Il metodo FIFO assume che i primi beni entrati siano i primi a essere utilizzati. Di conseguenza, le rimanenze finali saranno costituite dalle unità acquistate più di recente, valorizzate ai costi più attuali. Questo metodo riflette meglio i prezzi di mercato, ma in periodi di inflazione può portare a una sovrastima del valore del magazzino e a un “profitto di magazzino”.
- LIFO (Last In, First Out) Il metodo LIFO assume che i beni entrati più di recente siano i primi a essere utilizzati, lasciando in magazzino quelli acquistati più lontano nel tempo. Questo metodo è meno realistico ma in periodi inflazionistici riduce l’utile imponibile, poiché contrappone ai ricavi recenti costi più elevati. Si distingue in:
- LIFO continuo: ogni operazione di carico e scarico aggiorna la valorizzazione delle rimanenze.
- LIFO a scatti: la valutazione avviene solo a fine periodo. Se la rimanenza finale è maggiore di quella
iniziale, il valore aggiuntivo può essere determinato con il CMP del periodo (escludendo le rimanenze iniziali) o con il LIFO al valore del primo acquisto dell’esercizio. Confronto:
- FIFO attribuisce il valore maggiore alle rimanenze, poiché usa i costi più recenti.
- LIFO tende a sottovalutare il magazzino, specialmente in periodi inflazionistici.
- Il CMP offre un valore intermedio tra i due. CAPITOLO 9 - I TITOLI DI DEBITO
Classificazione, rilevazione e valutazione in bilancio dei titoli di debito
I titoli di debito sono strumenti finanziari che attribuiscono al possessore il diritto a ricevere flussi di liquidità determinati o determinabili, senza diritto di partecipazione alla gestione dell’emittente. Possono essere pubblici (emessi dallo Stato o enti pubblici) o corporate (emessi da imprese private). Il possessore finanzia l’emittente con l’attesa di un rendimento sotto forma di interessi. La classificazione dei titoli di debito dipende dalla loro destinazione economica:
- Immobilizzazioni (macroclasse B): se destinati a rimanere durevolmente nel patrimonio aziendale.
- Attivo circolante (macroclasse C): se destinati a scopi speculativi o negoziabili. Rilevazione: I titoli di debito vengono rilevati al momento dell’acquisto al costo di acquisto o sottoscrizione, comprensivo di oneri accessori. Valutazione:
- Titoli immobilizzati: sono valutati al costo d’acquisto, valorizzato con il criterio del costo ammortizzato. Ciò implica che si considerano i flussi finanziari attesi, utilizzando il tasso di interesse effettivo.
- Titoli circolanti: sono valutati al minore tra il costo d’acquisto, valorizzato con il criterio del costo ammortizzato, e il valore di mercato. Se il valore di mercato è inferiore al costo, è necessaria una svalutazione. In sintesi, i titoli di debito sono classificati in base alla destinazione economica e valutati seguendo il criterio del costo ammortizzato per le immobilizzazioni e il minore tra costo e valore di mercato per i titoli circolanti.
Criterio di valutazione dei titoli iscritti nell’attivo immobilizzato
I titoli iscritti nell’attivo immobilizzato sono titoli detenuti durevolmente, destinati a rimanere nel patrimonio aziendale per più di 12 mesi. Vengono valutati al costo di acquisto o sottoscrizione, valorizzato con il criterio del costo ammortizzato, che considera i flussi di liquidità attesi, utilizzando il tasso di interesse effettivo. Questo tasso tiene conto di oneri accessori e della differenza tra valore di acquisto e valore di rimborso a scadenza. Il valore in bilancio è dato dal valore iniziale più gli interessi calcolati al tasso effettivo, al netto degli interessi calcolati al tasso nominale. In caso di perdita durevole di valore, i titoli vengono svalutati e la svalutazione è iscritta nel conto economico. Se le cause della svalutazione vengono meno, il titolo può essere rivalutato, senza superare il costo iniziale. In conclusione, i titoli nell’attivo immobilizzato sono valutati al costo ammortizzato, tenendo conto di flussi futuri e possibili svalutazioni o rivalutazioni, per garantire una rappresentazione fedele del valore del titolo.
Criterio di valutazione dei titoli di debito iscritti nell’attivo circolante
I titoli iscritti nell’attivo circolante sono destinati alla negoziazione e vengono valutati al minore tra il costo di acquisto, calcolato con il criterio del costo ammortizzato, e il valore di mercato. Il costo può essere determinato tramite il costo specifico o, quando non possibile, con metodi come il costo medio ponderato (CMP), FIFO o LIFO. Se il valore di mercato è inferiore al costo d’acquisto, si deve procedere alla svalutazione, iscritta nella voce D.19 del conto economico. La svalutazione può essere successivamente ripristinata, ma non oltre il valore originario del titolo, e l’eventuale rivalutazione viene rilevata nella voce D.18.
- Fondi spese: oneri certi nel verificarsi, ma incerti nell’importo.
- Fondi rischi: oneri incerti sia nel verificarsi che nell’importo. I fondi per rischi e oneri sono classificati sotto la voce B) Fondi per rischi e oneri nel passivo, mentre il trattamento di fine rapporto (TFR) è una passività distinta nella voce C) Trattamento di fine rapporto di lavoro subordinato. I fondi per rischi e oneri devono essere costituiti quando vi è una probabilità di manifestazione di un onere e l’importo può essere stimato con ragionevolezza. L’accantonamento deve avvenire quando la perdita o il debito è certo o probabile, ma la data e l’importo sono incerti. Il fondo è rilevato al momento in cui l’evento che genera il rischio si manifesta e la passività diventa probabile. Non si accantonano fondi per eventi futuri troppo indeterminati o improbabili. Il TFR (trattamento di fine rapporto) è un debito verso i dipendenti, regolato dall’art. 2010 del codice civile. Le aziende con meno di 50 dipendenti devono accantonare il TFR nel bilancio, mentre quelle con più di 50 dipendenti devono versarlo a Fondi pensione o al Fondo di tesoreria dell’INPS. Ogni anno, l’azienda deve accantonare una quota pari alla somma degli stipendi maturati, divisa per 13,5, e aggiungere la rivalutazione del fondo esistente. Il TFR viene utilizzato quando il dipendente lascia l’azienda.
Sì descriva la modalità di determinazione dell'accantonamento per rischi su crediti
L’accantonamento per rischi su crediti viene determinato tramite la svalutazione dei crediti che potrebbero non essere incassati. Per fare ciò, si iscrivono dei fondi svalutazione crediti che riducono il valore nominale dei crediti nel bilancio. Il fondo viene calcolato tenendo conto dei rischi di inesigibilità, che si stimano in base a diversi indicatori, come la difficoltà del debitore, la violazione del contratto, l’avvio di procedure concorsuali, o una probabile riduzione dei flussi finanziari futuri. Il procedimento di determinazione può seguire due metodi:
- Procedimento analitico: utilizzato quando i crediti sono limitati o significativi, analizzando singolarmente ciascun credito e stimando le perdite presunte.
- Procedimento forfettario: utilizzato per crediti numerosi o non significativi, raggruppandoli in classi omogenee e applicando formule per stimare le perdite attese. L’accantonamento va iscritto a conto economico nella voce B.10.d (per crediti nell’attivo circolante) o D.19.b (per crediti immobilizzati). Il fondo verrà utilizzato quando la perdita diventa definitiva. Nel bilancio, il valore del credito viene esposto al netto del fondo, con separata indicazione nella nota integrativa del valore nominale e del fondo.
Si descriva il criterio di valutazione dei debiti e crediti in valuta estera
Il trattamento contabile dei debiti e crediti in valuta estera prevede che la rilevazione iniziale avvenga al tasso di cambio alla data dell’operazione. Alla fine di ogni esercizio, debiti e crediti vanno rivalutati al tasso di cambio alla data di chiusura, con le perdite e gli utili su cambi iscritti nel conto economico alla voce C.17-bis. Le attività e passività finanziarie sono rivalutate al tasso di cambio alla fine dell’esercizio, con gli utili non realizzati accantonati in una riserva non distribuibile. I crediti e debiti non ancora pagati devono essere adeguati al tasso di cambio corrente, registrando la differenza nel conto economico. Le attività non monetarie (come titoli e partecipazioni) sono valutate al tasso di cambio al momento dell’acquisto, ma rivalutate a fine esercizio. Le immobilizzazioni sono iscritte al tasso di cambio al momento dell’acquisto, e se necessario, adeguate se la riduzione di valore è durevole. Per i crediti in valuta estera, il valore è adeguato al presumibile valore di realizzo e convertito al tasso corrente, con eventuali differenze trattate come utili o perdite su cambi.
CAPITOLO 11 - LE IMPOSTE DELL’ESERCIZIO
Si descriva la classificazione dei valori relativi alle imposte negli schemi di bilancio
Le imposte nei bilanci d’esercizio sono rappresentate nel Conto Economico e nello Stato Patrimoniale. Nel Conto Economico, sono iscritte alla voce 20 - Imposte sul reddito dell’esercizio, suddivise in:
- Imposte correnti, dovute sull’utile imponibile dell’anno;
- Imposte differite, per maggiori imposte future derivanti da differenze temporanee;
- Imposte anticipate, derivanti da costi deducibili in futuro o perdite^ fiscali riportabili;
- Proventi da consolidato^ fiscale, nei gruppi societari che adottano la tassazione consolidata. Nello Stato Patrimoniale, le imposte generano:
- Crediti tributari per imposte pagate in eccesso;
- Imposte anticipate per differenze temporanee deducibili;
- Fondi per imposte, anche differite per imposte probabili o differite;
- Debiti tributari per imposte dovute e ritenute non versate. Per le società con bilancio abbreviato o micro-imprese, le attività fiscali rientrano nei crediti e le passività nei debiti o nei fondi per rischi e oneri. La Nota Integrativa riporta criteri di valutazione, variazioni fiscali, durata dei debiti tributari e differenze temporanee rilevanti.
Si illustri la relazione tra reddito di bilancio e reddito imponibile
Il reddito di bilancio e il reddito imponibile sono correlati attraverso il principio di derivazione. Il reddito imponibile si determina a partire dal reddito di esercizio, con possibili variazioni per conformarsi alla normativa fiscale. Esistono diversi sistemi di relazione:
- Binario unico: il reddito civilistico coincide con quello^ fiscale, in caso di dipendenza totale. Con dipendenza parziale, il reddito civilistico serve da base, ma subisce variazioni fiscali secondo il TUIR.
- Dipendenza rovesciata: il reddito imponibile determina il bilancio civilistico.
- Doppio binario: non c’è alcuna interdipendenza tra reddito^ fiscale e civilistico. La normativa fiscale punta a determinare l’imponibile per il prelievo tributario, mentre la normativa civilistica si concentra sulla rappresentazione economica dell’impresa, con più discrezionalità. La determinazione del reddito imponibile parte quindi dal reddito di bilancio, con le rettifiche fiscali necessarie.
Si chiarisca cosa sono le differenze temporanee
Le differenze temporanee determinano lo spostamento della tassazione da un esercizio ad un altro perché esistono differenti modalità di imputazione dei costi e dei ricavi in sede civilistica e tributaria. L'effetto che ne deriva, però, è destinato ad annullarsi nel tempo perché i valori diventeranno imponibili o deducibili in uno o più esercizi successivi. Differenze temporanee positive originano valori imponibili negli esercizi futuri; mentre; differenze temporanee negative sono generate da componenti negative di reddito inserite a CE che saranno fiscalmente deducibili in esercizi futuri.
Si chiarisca cosa sono le differenze permanenti
Le differenze permanenti sono quelle differenze tra il reddito di bilancio e il reddito imponibile che non si annullano mai. Questo accade quando alcune voci del bilancio non possono essere dedotte ai fini fiscali.
