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CAPÍTULO : Anexos - 4 SEÇÃO : : Norma IBRACON NPC 22 - Provisões, Passivos, Contingências Passivas e Contingências Ativas - 1
1. Norma IBRACON NPC 22 - Provisões, Passivos, Contingências
Passivas e Contingências Ativas - 1
1. Aplicação
1 - As instituições financeiras e as demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil devem observar a Norma e Procedimento de Contabilidade nº 22 (NPC nº 22), do Instituto dos Auditores Independentes do Brasil - Ibracon, de 3 de outubro de 2005, no reconhecimento, mensuração e divulgação de provisões, contingências passivas e contingências ativas, vedada a aplicação do disposto nos parágrafos 53 e 76 da referida norma. (Res 3535 art 1º)
2 - As instituições mencionadas no item anterior devem manter à disposição do Banco Central do Brasil, pelo prazo de cinco anos, toda a documentação e detalhamento utilizados no reconhecimento, mensuração e divulgação de provisões, contingências passivas e contingências ativas. (Res 3535 art 2º)
3 - Verificada impropriedade ou inconsistência nos processos de classificação, divulgação e registro contábil das provisões, contingências passivas e contingências ativas, o Banco Central do Brasil poderá determinar os ajustes necessários, com o conseqüente reconhecimento contábil dos efeitos nas demonstrações contábeis. (Res 3535 art 3º)
4 - A NPC nº22 está transcrita a seguir, em sua versão integral, sendo de inteira responsabilidade das instituições mencionadas no item 1 proceder à sua aplicação conforme estabelecido na regulamentação em vigor.
2. Norma IBRACON NPC-22 - Provisões, Passivos, Contingências Passivas e
Contingências Ativas
OBJETIVO
- O objetivo desta Norma e Procedimento de Contabilidade - NPC é definir critérios de reconhecimento e bases de mensuração aplicáveis a provisões, contingências passivas e contingências ativas, bem como definir regras para que sejam divulgadas informações suficientes nas notas explicativas às demonstrações contábeis, para permitir que os usuários entendam sua natureza, oportunidade e seu valor.
- Os termos que aparecem em itálico deverão ser lidos considerando as definições e os conceitos dados nos itens 6 a 8 desta NPC.
ALCANCE
- Esta NPC deve ser aplicada por todas as entidades na contabilização de provisões, contingências passivas e contingências ativas, exceto as:
a) resultantes dos instrumentos financeiros registrados a valor de mercado;
b) resultantes dos contratos a executar , exceto quando o contrato é oneroso ;
c) provenientes de apólices de seguro em entidades seguradoras; e
d) abrangidas por outra norma emitida pelo Ibracon ou órgão regulador, tais como aquelas relacionadas com contratos de construção, imposto de renda e contribuição social e benefícios a empregados
- Outras normas especificam se dispêndios devem ser tratados como ativos ou despesas. Essas questões não são abordadas nesta NPC. Dessa forma, esta norma não determina a contrapartida de uma provisão , como, por exemplo, um ativo ou uma despesa.
- Esta NPC se aplica a provisões para reestruturação (inclusive a relativa à descontinuidade de operações).
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DEFINIÇÕES
- Os termos a seguir são utilizados nesta NPC com os seguintes significados:
(i) Contratos a executar são contratos em que duas ou mais partes comprometem-se a cumprir obrigações futuras e cujos fatos geradores ainda não ocorreram.
(ii) Uma provisão é um passivo de prazo ou valor incertos.
O termo provisão também tem sido usado no contexto de contas retificadoras, como depreciações acumuladas, desvalorização de ativos e ajustes de valores a receber. Esses ajustes aos valores contábeis de ativos não são abordados nesta NPC.
(iii) Provisões derivadas de apropriações por competência são passivos por mercadorias ou serviços que foram recebidos ou fornecidos, mas que não foram faturados ou acordados formalmente com o fornecedor, incluindo montantes devidos a empregados (por exemplo, os montantes relativos à provisão para férias), os devidos pela atualização de obrigações na data do balanço, entre outros. Embora às vezes seja necessário estimar o valor ou o tempo das provisões derivadas de apropriações por competência , o que poderia assemelhar-se conceitualmente a uma provisão , a diferença básica está no fato de que as provisões derivadas de apropriações por competência são obrigações já existentes, registradas no período de competência, sendo muito menor o grau de incerteza que as envolve.
(iv) Uma reestruturação é um programa planejado e controlado pela administração de uma entidade, que muda de maneira substancial (a) um negócio empreendido pela entidade ou (b) a maneira como esse negócio é conduzido (item 54).
(v) Um passivo é uma obrigação presente de uma entidade, decorrente de eventos já ocorridos, cuja liquidação resultará em uma entrega de recursos.
(vi) Uma obrigação legal é aquela que deriva de um contrato (por meio de termos explícitos ou implícitos), de uma lei ou de outro instrumento fundamentado em lei.
(vii) Uma obrigação não formalizada é aquela que surge quando uma entidade, mediante práticas do passado, políticas divulgadas ou declarações feitas, cria uma expectativa válida por parte de terceiros e, por conta disso, assume um compromisso.
(viii) Uma contingência passiva é:
(a) uma possível obrigação presente cuja existência será confirmada somente pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros, que não estejam totalmente sob o controle da entidade; ou (b) uma obrigação presente que surge de eventos passados, mas que não é reconhecida porque:
(i) é improvável que a entidade tenha de liquidá-la; ou (ii) o valor da obrigação não pode ser mensurado com suficiente segurança.
(ix) Uma contingência ativa é um possível ativo presente, decorrente de eventos passados, cuja existência será confirmada somente pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros, que não estejam totalmente sob o controle da entidade.
(x) O fato gerador , no contexto desta norma, é um evento passado que cria uma obrigação presente, legal ou não formalizada , para uma entidade.
(xi) Um contrato oneroso é um contrato no qual, apesar de ainda não concluído, ou até mesmo iniciado, já apresenta prejuízo decorrente da existência de custos inevitáveis que excedem os benefícios econômicos esperados do contrato.
Provisões e outros passivos
- As provisões podem ser distinguidas de outros passivos , tais como contas a pagar a fornecedores e provisões derivadas de apropriações por competência, porque há incertezas sobre o tempo ou o valor dos desembolsos futuros exigidos na liquidação. Contas a pagar a fornecedores são passivos a pagar por mercadorias ou serviços fornecidos, faturadas pelo ou formalmente acordadas com o fornecedor.
As provisões derivadas de apropriações por competência são normalmente classificadas como contas a pagar a fornecedores ou outras contas a pagar, conforme a natureza do item a que estiver relacionada. As demais provisões devem ser apresentadas separadamente.
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incorridos para operar no futuro. Os únicos passivos reconhecidos no balanço de uma entidade são aqueles que existem na data do balanço.
- Somente são reconhecidas como provisões aquelas obrigações que surgem de eventos passados e existem independentemente de atos futuros de uma entidade (como a conduta futura do seu negócio). Exemplos dessas obrigações são multas ou custos com limpeza e reparos em virtude de danos ambientais, que resultariam em saída de recursos para sua liquidação, independentemente de atos futuros da entidade. Da mesma forma, uma entidade reconhece uma provisão para os custos de descontinuidade de uma instalação industrial na medida em que ela é obrigada a retificar eventual dano já causado.
- Uma obrigação sempre envolve outra parte interessada a quem se deve a obrigação. No entanto, não é necessário saber a identidade da parte interessada a quem se deve essa obrigação. Em virtude de uma obrigação sempre envolver um compromisso com outra parte, uma decisão do conselho de administração ou da diretoria não originará uma obrigação não formalizada na data do balanço, a menos que a decisão tenha sido comunicada antes dessa data, para terceiros afetados por ela, de maneira suficientemente específica para criar nestes uma expectativa válida de que a entidade cumprirá com suas responsabilidades.
- Um evento que não gera imediatamente uma obrigação pode gerá-la em uma data posterior, em razão de mudanças na lei ou porque um ato (por exemplo, uma declaração pública na qual a entidade compromete-se a fazer algo) da entidade dá origem a uma obrigação não formalizada.
- Quando os detalhes de uma nova legislação proposta ainda tiverem de ser finalizados, uma obrigação surgirá somente quando for praticamente certo que a legislação será promulgada conforme a minuta divulgada. Normalmente, será impossível estar praticamente certo da promulgação de uma legislação até que ela seja promulgada.
Saída provável de recursos
- Para que um passivo seja reconhecido, não deve haver somente uma obrigação presente, mas também deve ser provável que haja um desembolso de recursos para liquidar aquela obrigação. Quando não for provável , ou seja, for apenas possível que uma obrigação presente exista, a entidade divulga uma contingência passiva , a menos que seja remota a possibilidade de uma saída de recursos (item 70).
- Quando há várias obrigações semelhantes (por exemplo, processos trabalhistas, garantias sobre produtos vendidos etc.), a avaliação da probabilidade de que uma saída de recursos ocorra deverá considerar o tipo de obrigação como um todo. Esse critério é adotado já que, embora possa ser pequena a probabilidade de uma saída de recursos para qualquer item isoladamente, pode ser provável que alguma saída de recursos ocorra para o tipo de obrigação, ou seja, para alguns itens, seja necessário o desembolso. Se esse for o caso, uma provisão é reconhecida (se os outros critérios para reconhecimento forem atendidos).
Estimativa confiável da obrigação
- O uso de estimativas é parte essencial da preparação das demonstrações contábeis e não prejudica sua confiabilidade. Isso é especialmente verdadeiro no caso das provisões , que, por sua natureza, são mais incertas do que a maior parte dos outros itens do balanço. De maneira geral, uma entidade é capaz de determinar os possíveis desfechos que envolvem uma obrigação e, dessa forma, fazer uma estimativa que seja suficientemente confiável para ser usada no reconhecimento de uma provisão.
- Em casos extremamente raros, em que nenhuma estimativa suficientemente confiável possa ser feita, existe um passivo que não pode ser reconhecido. Esse passivo é divulgado como contingência passiva (item 70).
Contingências passivas
- Uma entidade não deve reconhecer uma contingência passiva. Esta é divulgada, ou não, conforme o item 70.
- Quando uma entidade for conjunta e solidariamente responsável por uma obrigação, a parte da obrigação que se espera que as outras partes liquidem é tratada como uma contingência passiva. A entidade reconhece uma provisão para a parte da obrigação para a qual é provável uma saída de recursos , exceto em circunstâncias extremamente raras, em que nenhuma estimativa suficientemente confiável possa ser feita.
- As c ontingências passivas devem ser reavaliadas periodicamente para determinar se a avaliação anterior continua válida. Se for provável que uma saída de recursos será exigida para um item anteriormente tratado como uma contingência
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passiva , uma provisão será reconhecida nas demonstrações contábeis do período no qual ocorre a mudança na estimativa de probabilidade.
Contingências ativas
- Uma entidade não deve reconhecer uma contingência ativa. Contingências ativas não são reconhecidas nas demonstrações contábeis, uma vez que pode tratar-se de resultado que nunca venha a ser realizado. Entretanto, quando a realização do ganho é praticamente certa , o ativo correspondente não é uma contingência ativa e é requerido seu reconhecimento.
- Uma contingência ativa é divulgada, conforme o item 73, quando for provável uma entrada de recursos.
- Assim como as contingências passivas , as contingências ativas devem ser reavaliadas periodicamente para determinar se a avaliação inicial continua válida. Se for praticamente certa que uma entrada de recursos ocorrerá por conta de um ativo, entrada esta anteriormente não classificada como praticamente certa , o ativo e o correspondente ganho são reconhecidos nas demonstrações contábeis do período em que ocorrer a mudança de estimativa. Caso se torne provável uma entrada de recursos , a entidade divulga em nota a contingência ativa (item 73).
MENSURAÇÃO
Melhor estimativa
- O montante reconhecido como provisão deve ser a melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente na data do balanço.
- A melhor estimativa do desembolso exigido para liquidar a obrigação presente é o montante que uma entidade pagaria para liquidar a obrigação na data do balanço ou para transferi-la para terceiros naquela data.
- As estimativas de desfecho e os efeitos financeiros são determinados pelo julgamento da administração da entidade, complementados pela experiência de transações semelhantes e, em alguns casos, por relatórios de especialistas independentes. As evidências consideradas devem incluir qualquer evidência adicional fornecida por eventos subseqüentes à data do balanço.
- Incertezas sobre o montante a ser reconhecido como provisão são tratadas de diversas formas, de acordo com as circunstâncias. Quando a provisão que está sendo mensurada envolve uma ampla quantidade de itens, deve-se estimar a provisão ponderando-se todos os possíveis desfechos em relação à possibilidade de sua ocorrência. Isto é necessário pois pode-se deparar com uma avaliação individual para os itens (apenas possível, por exemplo) diferente da avaliação do grupo como um todo ( que poderia ser provável para alguns dos itens.)
Essa situação pode ser verificada, por exemplo, em uma entidade que produza determinada linha de eletrodomésticos em que, para cada eletrodoméstico analisado individualmente, a possibilidade de que ocorra um defeito é possível; entretanto, a possibilidade de que um defeito venha a ocorrer, para algum dos eletrodomésticos produzidos, dessa vez analisando a linha como um todo, é provável. Nesse caso, a provisão não será de 100% dos valores envolvidos: deverá ponderar a perda média esperada para os itens, ou ainda o percentual de perda esperado do universo. Por exemplo, experiências passadas de uma entidade e suas expectativas futuras indicam que, no ano seguinte à venda de um produto, 80% dos bens não apresentam defeito, 15% apresentam defeitos menores e 5% têm defeitos maiores. Uma entidade avalia a probabilidade de uma saída para as obrigações de garantias como um todo. Supondo que a entidade estima que se a totalidade dos produtos vendidos tivesse que sofrer pequenos reparos, isto custaria um total de R$ 2 milhões e no caso de grandes reparos custaria R$ 6 milhões, a provisão para garantia seria determinada como segue: (80% x 0) + (15% x R$ 2 milhões) + (5% x R$ 6 milhões), totalizando R$ 600 mil.
- Quando se está mensurando uma única obrigação, o desfecho mais provável pode ser a melhor estimativa. Entretanto, mesmo nesse caso, as demais possibilidades de desfecho devem ser analisadas, se indicarem valores diferentes da melhor estimativa, e o passivo deverá ser ajustado, para refletir um valor maior ou menor. Por exemplo, se uma entidade tiver de reparar um defeito grave em uma fábrica que ela tenha construído para um cliente, o resultado individual mais provável poderá ser para que o reparo seja bem-sucedido na primeira tentativa a determinado custo, mas uma provisão para um montante maior será feita se houver uma chance significativa de que outras tentativas sejam necessárias. Em caso de expectativas aproximadamente iguais, deve prevalecer a de valor maior.
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- As provisões devem ser reavaliadas em cada data de balanço e ajustadas para refletir a melhor estimativa corrente. Se já não for mais provável que uma saída de recursos será requerida para liquidar a obrigação, a provisão deve ser revertida em contrapartida da linha do balanço e/ou do resultado contra a qual ela foi originalmente constituída e/ou realizada.
- Observado o descrito no item 78, quando for utilizado o desconto a valor presente, o valor contábil de uma provisão aumenta a cada período para refletir a passagem de tempo. Esse aumento é reconhecido como uma despesa financeira.
USO DAS PROVISÕES
- Uma provisão deve ser usada somente para os desembolsos para os quais a provisão foi originalmente reconhecida. Portanto, somente despesas relacionadas à provisão original são liquidadas contra ela.
APLICAÇÃO DAS REGRAS DE RECONHECIMENTO E MENSURAÇÃO
Prejuízos operacionais futuros
- Provisões para prejuízos operacionais futuros não devem ser reconhecidas, a não ser quando vinculadas a contratos onerosos. Os prejuízos operacionais futuros normalmente não atendem à definição de um passivo, contida no item 6, nem dos critérios gerais de reconhecimento estabelecidos para provisões no item 10.
- Uma expectativa de prejuízos operacionais futuros normalmente é uma indicação de que determinados ativos da operação podem não ser recuperáveis, nem parcial nem totalmente.
Contratos Onerosos
- Se uma entidade tiver um contrato oneroso , a obrigação presente, ou mesmo os prejuízos futuros inevitáveis, de acordo com o contrato, devem ser reconhecidos e mensurados como uma provisão.
- Muitos contratos podem ser cancelados sem pagar compensação para a outra parte; portanto, não há obrigação. Outros contratos estabelecem direitos e obrigações para cada uma das partes contratantes. Quando os eventos tornarem esse contrato oneroso , esta NPC deverá ser aplicada, e existirá um passivo que deve ser reconhecido. Esta NPC não se aplica aos contratos de execução que não são onerosos.
51.Ao determinar se um contrato é oneroso, a entidade compara os benefícios econômicos dele esperados com o custo de cumpri-lo ou de deixar de cumpri-lo, dos dois o menor. Se os custos superam os benefícios, então o contrato é oneroso. A provisão é constituída para o menor custo entre cumprir o contrato ou deixar de cumpri-lo, independente da intenção da entidade. Nos casos em que houver apenas uma alternativa ou uma outra alternativa não é realista, a entidade provisiona o valor dessa única alternativa.
- Antes de ser estabelecida uma provisão separada para um contrato oneroso , uma entidade deve reconhecer qualquer prejuízo decorrente da desvalorização ocorrida nos ativos destinados àquele contrato.
Compensação
- Não raramente, a administração de uma entidade questiona a legitimidade de determinados passivos , e, por conta desse questionamento, por ordem judicial ou por estratégia da própria administração, os valores em questão são depositados em juízo, sem que haja a caracterização da liquidação do passivo. Nessas situações, não havendo a possibilidade de resgate do depósito, a menos que ocorra desfecho favorável da questão para a entidade, o depósito deverá ser apresentado deduzindo o valor do passivo, sendo os valores atualizados e divulgados de acordo com o item 76.
Reestruturação
- Exemplos de eventos que podem se enquadrar na definição de reestruturação são:
(a) venda ou extinção de uma linha de negócios; (b) fechamento de fábricas ou locais de negócios de um país ou região ou realocação das atividades de negócios de um país ou região para outro(a); (c) mudanças na estrutura da administração, por exemplo, eliminação de um nível gerencial; e (d) reorganizações fundamentais que têm um efeito relevante na natureza e no foco das operações da entidade.
Não se enquadram na definição de reestruturação , portanto, reorganizações financeiras, societárias e outras similares.
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- Uma provisão para custos da reestruturação é reconhecida somente quando são cumpridos os critérios gerais de reconhecimento de provisões estabelecidos no item 10. Os itens 56 a 67 demonstram como os critérios gerais de reconhecimento aplicam-se às reestruturações.
- Uma obrigação não formalizada para reestruturação surge somente quando uma entidade:
(a) tiver um plano formal detalhado para a reestruturação , identificando pelo menos:
(i) o negócio ou parte do negócio em questão; (ii) os principais locais afetados; (iii) o local, as funções e o número aproximado de funcionários que serão incentivados financeiramente a se demitir; (iv) os desembolsos que serão efetuados; e (v) quando o plano será implantado;
(b) tiver criado uma expectativa válida naqueles que serão afetados pela reestruturação, seja começando a implantação daquele plano seja pelo anúncio de suas principais características para aqueles afetados pela reestruturação.
- A evidência de que uma entidade começou a implantar um plano de reestruturação seria fornecida, por exemplo, pela desmontagem da fábrica, pela venda dos ativos ou pela divulgação das principais características do plano. A divulgação de um plano detalhado para reestruturação constituirá uma obrigação não formalizada somente se for feita de tal maneira e em detalhes suficientes (ou seja, apresentando as principais características do plano) que origine expectativas válidas de outras partes interessadas, como clientes, fornecedores e funcionários (ou seus representantes), de que a entidade a realizará.
- Para que um plano seja suficiente para dar origem a uma obrigação não formalizada , quando comunicado àqueles por ele afetados, é necessário que sua implantação comece o mais rápido possível e seja concluída dentro de um prazo que torne improváveis quaisquer mudanças no plano. Entretanto, caso se espere que haja um grande atraso antes de a reestruturação começar ou que esta demore tempo demais, deixa de ser provável que o plano crie uma expectativa válida de que a entidade está, atualmente, comprometida com a reestruturação , porque o período de execução dá oportunidade para a entidade mudar seus planos.
- Uma decisão de reestruturação da administração ou da diretoria, tomada antes da data do balanço, não dá origem a uma obrigação não formalizada naquela data, a menos que a entidade tenha, antes disso:
(a) começado a implantar o plano de reestruturação ; ou (b) anunciado as principais características do plano de reestruturação àqueles afetados por ele, de maneira suficientemente específica, criando neles uma expectativa válida de que fará a reestruturação.
Em alguns casos, uma entidade começa a implantar um plano de reestruturação , ou anuncia suas principais características àqueles afetados, somente depois da data do balanço. Caso essa reestruturação seja relevante no conjunto das demonstrações contábeis, a entidade deverá fazer a devida divulgação do evento subseqüente.
- Embora uma obrigação não formalizada não seja criada apenas por uma decisão da administração, ela pode resultar de eventos anteriores combinados com essa decisão. Por exemplo, negociações com representantes de empregados, para pagamentos de demissões, ou com compradores, para a venda de uma operação, podem ter sido concluídas, sujeitas apenas à aprovação da diretoria. Uma vez obtida a aprovação e comunicada às outras partes interessadas, a entidade tem uma obrigação não formalizada de reestruturar , se as condições do item 56 forem cumpridas.
- Em alguns casos, a alta administração de uma entidade pode incluir representantes de interesses diferentes dos de uma administração tradicional (por exemplo, empregados), ou a notificação para esses representantes pode ser necessária antes de ser tomada a decisão pela alta administração. Quando uma decisão dessa diretoria envolve a comunicação a esses representantes, isso pode resultar em uma obrigação não formalizada de reestruturar.
- Nenhuma obrigação surge da venda de uma unidade operacional até que a entidade comprometa-se com essa operação, ou seja, quando há um contrato firme de venda.
- Mesmo quando uma entidade tiver tomado decisão de vender uma unidade operacional e anunciada publicamente essa decisão, ela pode não se comprometer a vendê-la até que um comprador tenha sido identificado e houver um contrato firme de venda. Até haver um contrato firme de venda, a entidade poderá mudar de idéia e, de fato, terá de tomar outras medidas se não puder ser encontrado um comprador que concorde com o negócio em termos aceitáveis. Quando a venda de uma operação for vista como parte de uma reestruturação , os ativos da unidade serão analisados considerando o seu valor de recuperação nas circunstâncias. Em alguns casos, quando uma venda for somente uma parte da reestruturação , uma
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- Quando for provável uma entrada de recursos , uma entidade deve divulgar uma breve descrição da natureza da contingência ativa na data do balanço e, se praticável, uma estimativa de seus efeitos financeiros mensurados, usando os princípios descritos para as provisões contidos nos itens 28 a 40. Essas divulgações devem evitar dar indicações indevidas quanto à probabilidade do ganho.
- Quando algumas das informações necessárias, de acordo com os itens 70 e 73, não forem divulgadas por não ser praticável a sua apresentação, a entidade deve divulgar esse fato.
- Em casos extremamente raros, pode-se esperar que a divulgação de alguma ou de todas as informações necessárias em conformidade com os itens 68 a 73 prejudique seriamente a posição da entidade em uma disputa com outras partes sobre o assunto da provisão , contingência passiva ou contingência ativa. Nesses casos, a entidade não precisa divulgar as informações, mas deve divulgar a natureza geral da disputa e o fato de que as informações não foram divulgadas, com a devida justificativa, bem como deve avaliar a necessidade de comunicar o assunto ao órgão regulador, nos termos das normas existentes acerca de informações confidenciais.
- Nos casos em que, para fins de divulgação, ocorrer a compensação de passivos com valores depositados em juízo, permitida nos termos desta NPC, deverão ser destacadas, em nota explicativa, as quantias que estão sendo compensadas e a explicação das eventuais diferenças existentes.
DISPOSIÇÕES TRANSITÓRIAS
- Os efeitos da adoção desta NPC que não se relacionarem a mudanças de estimativas devem ser apresentados como ajustes de exercícios anteriores.
- O ajuste a valor presente previsto nos itens 37, 38 e 45 deverá ser efetuado apenas se requerido por uma norma específica que se refira à provisão , ou quando da edição de norma que dê legitimidade à aplicação desse conceito nas práticas contábeis adotadas no Brasil.
ENTRADA EM VIGOR
- Esta NPC entra em vigor para as demonstrações contábeis que abrangem os períodos que começam em 1 º^ de janeiro de 2006, ou após essa data, incentivando-se a sua aplicação imediata, e revoga disposições anteriores, inclusive o Pronunciamento do IBRACON XXII - Contingências.
ANEXO I
SUMÁRIO DO TRATAMENTO A SER DADO ENVOLVENDO CONTINGÊNCIAS ATIVAS E CONTINGÊNCIAS
PASSIVAS
O objetivo deste anexo é auxiliar no entendimento da NPC sobre Provisões, contingências ativas e contingências passivas e deve ser lido no contexto completo da NPC, não devendo ser considerado isoladamente.
Tipo de contingência
Probabilidade Tratamento Referência com os itens da NPC
Contingência ativa (^) Praticamente certa Reconhecer o ativo. 25
Provável Divulgar. 26
Possível ou remota Não divulgar. 72
Contingência passiva Provável
- mensurável com suficiente segurança
Provisionar. 10
- não mensurável com suficiente segurança
Divulgar. 21
Possível Divulgar. 11(b)
Remota Não divulgar. 22, 70 e 75
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ANEXO II
EXEMPLOS DE TRATAMENTO A SER DADO ENVOLVENDO CONTINGÊNCIAS ATIVAS E CONTINGÊNCIAS
PASSIVAS
O objetivo deste anexo é auxiliar no entendimento da NPC sobre Provisões, contingências ativas e contingências passivas e deve ser lido no contexto completo da NPC, não devendo ser considerado isoladamente.
- Garantias
Uma montadora dá garantia de dois anos para uma determinada linha de veículos a partir da data da venda pela concessionária. Baseada em experiências passadas, a montadora sabe que é provável que alguns dos veículos vendidos apresentem problemas nesses dois anos, que são cobertos pela garantia. Nesse caso, o fato gerador da obrigação é a venda do veículo pela concessionária, dando a garantia de dois anos, e é provável que, para alguns veículos, ocorra desembolso por parte da montadora. Nesse caso, deve ser constituída provisão para cobrir esses eventuais custos, baseada na melhor estimativa possível.
Esse é o típico exemplo de uma situação na qual a possibilidade de que uma obrigação analisada isoladamente (um veículo) venha a ocorrer é menor que provável. Entretanto, a possibilidade de que parte de uma obrigação analisada de forma associada (em nosso exemplo, a linha de veículos) venha a ocorrer é provável. Dessa forma, uma provisão deve ser constituída.
Na mesma linha da garantia, está a política de reembolso de compras de clientes insatisfeitos, adotada comumente por entidades de determinados segmentos da economia. Essa política é divulgada ao público e, muitas vezes, é parte integrante da estratégia publicitária dessas entidades, e, em alguns casos, algumas dessas entidades chegam a registrar o compromisso público do reembolso em cartório. Em ambos os casos, a entidade criou uma expectativa válida no consumidor. Assim, como na situação das garantias, uma provisão deve ser constituída para cobrir os custos de reembolso, na melhor estimativa possível.
- Danos ambientais
Em determinadas circunstâncias, quando danos ambientais são causados, a entidade pode, por diversas razões, não estar obrigada a remediá-los. Assim, inicialmente, não se fala em obrigação; entretanto, o surgimento de uma nova lei ou um comprometimento público da entidade fará surgir uma obrigação legal ou não formalizada , respectivamente, e, nesse caso, observada a devida avaliação sobre a possibilidade dessa obrigação se concretizar, a constituição de uma provisão poderá ser necessária.
A lei referida no item anterior pode não ter sido aprovada ainda, mas se a sua aprovação é praticamente certa , uma provisão deverá ser constituída.
Vejamos as situações a seguir e a correspondente análise:
(a) Uma entidade que lança resíduos na água de um rio próximo da fábrica, em razão das pressões cada vez mais crescentes da população e de organismos internacionais, decide investir na construção de uma Estação de Tratamento, com o objetivo de tratar os resíduos que serão lançados no rio. Nessa situação, não cabe constituir provisão para os dispêndios com a construção de uma Estação de Tratamento, pois trata-se, na verdade, de uma mudança no processo produtivo. Entretanto, caso a obrigação pela reparação do dano já causado diretamente ao rio, e indiretamente ao meio ambiente, seja provável, uma provisão deverá ser constituída, provisão esta que exclui os custos com a Estação de Tratamento, que influenciará no processo futuro, e não na ajuda do tratamento dos danos já causados.
(b) Uma entidade é vencedora em um processo de licitação para exploração de petróleo em alto-mar. O contrato prevê que, no caso de descontinuidade da operação, por exaustão do poço ou por qualquer outro motivo, a entidade deverá arcar com os custos de remoção da plataforma de petróleo e reparação do leito do mar. Nessa situação, a entidade deverá constituir provisão para remoção da plataforma com contrapartida no custo da própria plataforma, já que o fato gerador é a sua instalação. Em relação ao custo de restauração do leito, uma provisão deve ser feita e ajustada mensalmente, à medida que o poço for sendo explorado.
- Reestruturação
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o ramo de atividade, a formalização do processo etc. A entidade, por outro lado, deve fazer divulgação em nota explicativa acerca do assunto.
- Contrato oneroso
Uma entidade opera de maneira lucrativa em uma fábrica arrendada conforme um arrendamento operacional. Durante dezembro de 20XX, a entidade transfere suas operações para uma nova fábrica. O arrendamento da antiga fábrica ainda terá que ser pago por mais quatro anos, com custo total de R$ 8 milhões. A entidade recebeu a oferta de subarrendar a fábrica por R$ 5 milhões pelo período de quatro anos. A entidade tem também a opção de cancelar o contrato de arrendamento pagando multa de R$ 2 milhões. Nessa situação, o evento passado é a assinatura do contrato de arrendamento, que dá origem a uma obrigação legal e atual. O arrendamento torna-se oneroso, com provável saída futura de recursos, e, assim, neste momento, uma provisão é reconhecida pelo menor valor entre cumprir ou deixar de cumprir o contrato. Mesmo que, por uma questão de imagem, a entidade esteja estudando a opção de cumprir o contrato e arrendar a fábrica a fim de possibilitar a manutenção do emprego das pessoas que não irão para a nova fábrica, a provisão a ser constituída será de R$ 2 milhões. A provisão, entretanto, deverá ser ajustada para o valor de R$ 3 milhões (custo de arrendamento de R$ 8 milhões menos receita de subarrendamento de R$ 5 milhões), no momento em que ficar praticamente afastada a possibilidade de cancelar o contrato original, o que poderá ocorrer no momento de assinatura do subarrendamento.
2. Pronunciamento Técnico CPC 1 – Redução ao Valor Recuperável de
Ativos
1. Aplicação
1 - As instituições financeiras, as demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil e as administradoras de consórcios devem observar o Pronunciamento Técnico CPC 1, de 14 de setembro de 2007, do Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC), no reconhecimento, na mensuração e na divulgação de redução ao valor recuperável de ativos. (Res 3566 art 1º, Circ 3387 art 1º)
2 - As instituições e administradoras de que trata o item anterior devem manter à disposição do Banco Central do Brasil, pelo prazo de cinco anos, a documentação e o detalhamento utilizados no reconhecimento, mensuração e divulgação de redução do valor recuperável de ativos. (Res 3566 art 2º, Circ 3387 art 2º)
3 - Verificada impropriedade ou inconsistência nos processo de avaliação, divulgação e registro contábil de redução ao valor recuperável de ativos, o Banco Central do Brasil poderá determinar os ajustes necessários, com o conseqüente reconhecimento contábil dos efeitos nas demonstrações contábeis. (Res 3566 art 3º, Circ 3387 art 3º)
4 - O CPC 1 está transcrito a seguir, em sua versão integral, sendo de inteira responsabilidade das instituições mencionadas no item1 proceder à sua aplicação conforme estabelecido na regulamentação em vigor.
2. Pronunciamento Técnico CPC 1 - Redução ao Valor Recuperável de Ativos
Objetivo
1 O objetivo deste Pronunciamento Técnico é definir procedimentos visando a assegurar que os ativos não estejam registrados contabilmente por um valor superior àquele passível de ser recuperado por uso ou por venda. Caso existam evidências claras de que ativos estão avaliados por valor não recuperável no futuro, a entidade deverá imediatamente reconhecer a desvalorização por meio da constituição de provisão para perdas. O Pronunciamento também define quando a entidade deve reverter referidas perdas e quais divulgações são necessárias.
Alcance
2 Este Pronunciamento é de natureza geral e se aplica a todos os ativos relevantes relacionados às atividades industriais, comerciais, agropecuárias, minerais, financeiras, de serviços e outras. Estende-se aos ativos dos balanços utilizados para equivalência patrimonial e consolidação total ou proporcional.
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3 No caso de Pronunciamento específico que se refira a caso particular, prevalece o conteúdo desse Pronunciamento específico.
4 Este Pronunciamento aplica-se também a ativos que são registrados pelo valor reavaliado. Entretanto, a identificação de como um valor reavaliado pode estar com parcela não recuperável depende da base usada para determinar esse valor:
(a) se o valor reavaliado do ativo é seu valor de mercado, a única diferença entre seu valor reavaliado e seu valor líquido de venda é a despesa direta incremental para se desfazer do ativo;
(i) se as despesas para a baixa são insignificantes, o valor recuperável do ativo reavaliado é necessariamente próximo a (ou pouco maior do que) seu valorreavaliado; nesse caso, depois de serem aplicadas as determinações para contabilizar a reavaliação, é improvável que o ativo reavaliado não seja recuperável e, portanto, o valor recuperável não precisa ser estimado; e
(ii) se as despesas para a baixa não são insignificantes, o preço líquido de venda do ativo reavaliado é necessariamente menor do que seu valor reavaliado; portanto, o valor reavaliado conterá parcela não recuperável se seu valor em uso for menor do que seu valor reavaliado; nesse caso, depois de serem aplicadas as determinações relativas à reavaliação, a entidade utiliza este Pronunciamento para determinar se o ativo apresenta parcela não recuperável; e
(b) se o valor reavaliado do ativo for determinado em base que não seja a de valor de mercado, seu valor reavaliado pode ser maior ou menor do que seu valor recuperável; então, depois que as exigências de reavaliação forem aplicadas, a entidade utiliza este Pronunciamento para verificar se o ativo sofreu desvalorização.
Definições
5 Os seguintes termos são usados neste Pronunciamento com os significados específicos que se seguem:
Valor recuperável de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa é o maior valor entre o valor líquido de venda de um ativo e seu valor em uso.
Valor em uso é o valor presente de fluxos de caixa futuros estimados, que devem resultar do uso de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa.
Valor líquido de venda é o valor a ser obtido pela venda de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa em transações em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, menos as despesas estimadas de venda.
Despesas de venda ou de baixa são despesas incrementais diretamente atribuíveis à venda ou à baixa de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa, excluindo as despesas financeiras e de impostos sobre o resultado gerado.
Perda por desvalorização é o valor pelo qual o valor contábil de um ativo ou de uma unidade geradora de caixa excede seu valor recuperável.
Valor contábil é o valor pelo qual um ativo está reconhecido no balanço depois da dedução de toda respectiva depreciação, amortização ou exaustão acumulada e provisão para perdas.
Depreciação, amortização e exaustão é a alocação sistemática do valor depreciável, amortizável e exaurível de ativos durante sua vida útil.
Valor depreciável, amortizável e exaurível é o custo de um ativo, ou outra base que substitua o custo nas demonstrações contábeis, menos seu valor residual.
Valor residual é o valor estimado que uma entidade obteria pela venda do ativo, após deduzir as despesas estimadas de venda, caso o ativo já tivesse a idade e a condição esperadas para o fim de sua vida útil.
Vida útil é:
(a) o período de tempo no qual a entidade espera usar um ativo; ou
(b) o número de unidades de produção ou de unidades semelhantes que a entidade espera obter do ativo.
Unidade geradora de caixa é o menor grupo identificável de ativos que gera as entradas de caixa, que são em grande parte independentes das entradas de caixa de outros ativos ou de grupos de ativos.
Ativos corporativos são ativos, exceto ágio por expectativa de rentabilidade futura ( goodwill ), que contribuem, mesmo que indiretamente, para os fluxos de caixa futuros, tanto da unidade geradora de caixa sob revisão, quanto da de outras unidades geradoras de caixa.
Mercado ativo é um mercado onde todas as seguintes condições existem:
(a) os itens transacionados no mercado são homogêneos;
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(d) prejuízos operacionais ou saídas de caixa líquidas em relação ao ativo, quando os números do período atual são agregados com números orçados para o futuro.
13 Conforme indicado no item 9, este Pronunciamento requer que um ativo intangível, com vida útil indefinida, ou ainda não disponível para uso, e o ágio decorrente de expectativa de rentabilidade futura ( goodwill ) sejam testados com relação à redução ao valor recuperável, pelo menos uma vez ao ano. Independentemente do momento em que os requerimentos do item 9 sejam aplicados, o conceito de relevância se aplica à identificação e à verificação de se o valor recuperável de um ativo necessita ser estimado. Por exemplo, se cálculos prévios indicam que o valor recuperável de um ativo é significativamente maior do que seu valor contábil, a entidade não necessita estimar novamente o valor recuperável do ativo, desde que não tenham ocorrido eventos que eliminariam essa diferença. Do mesmo modo, uma análise prévia pode indicar que o valor recuperável de um ativo não é sensível a uma ou mais das indicações relacionadas no item 10.
14 Para ilustrar o item 13, se as taxas de juros de mercado ou outras taxas esperadas de retorno aumentarem no período, uma entidade não precisa fazer uma estimativa formal do valor recuperável de um ativo nos seguintes casos:
(a) se a taxa de desconto usada no cálculo do valor de um ativo em uso provavelmente não for afetada pelo aumento nessas taxas de mercado; por exemplo, os aumentos nas taxas de juros de curto prazo podem não ter um efeito significativo sobre a taxa de desconto usada para um ativo que tenha uma longa vida útil remanescente; ou
(b) se a taxa de desconto usada no cálculo do valor do ativo em uso provavelmente for afetada pelo aumento nessas taxas de mercado; porém, uma análise prévia de sensibilidade de valor recuperável indica que:
(i) é improvável que haja uma diminuição significativa no valor recuperável, porque os fluxos de caixa futuros provavelmente também aumentarão; por exemplo, em alguns casos, uma entidade pode ser capaz de demonstrar que ajusta suas receitas para compensar qualquer aumento nas taxas de mercado; ou
(ii) a diminuição no valor recuperável provavelmente não resulte em perda significativa por desvalorização.
15 Se houver uma indicação de que um ativo possa ter sofrido desvalorização, isso pode indicar que a vida útil remanescente, o método de depreciação, amortização e exaustão ou o valor residual para o ativo necessitem ser revisados e ajustados, mesmo que os cálculos posteriormente indiquem não ser necessário reconhecer uma desvalorização para o ativo.
Mensuração do Valor Recuperável
16 Este Pronunciamento define valor recuperável como o maior valor entre o valor líquido de venda de um ativo ou de unidade geradora de caixa e o seu valor em uso. Os itens 17 a 55 estabelecem as exigências para mensuração do valor recuperável. Essas exigências usam o termo ”um ativo”, porém, se aplicam igualmente a cada item de um ativo ou a uma unidade geradora de caixa.
17 Nem sempre é necessário determinar o valor líquido de venda de um ativo e seu valor em uso. Se qualquer desses valores exceder o valor contábil do ativo, este não tem desvalorização e, portanto, não é necessário estimar o outro valor.
18 Pode ser possível determinar o valor líquido de venda mesmo que um ativo não seja negociado em um mercado ativo. Entretanto, algumas vezes não será possível determinar o valor líquido de venda, porque não há base para se fazer uma estimativa confiável do valor a ser obtido pela venda do ativo em uma transação em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas. Nesse caso, o valor em uso poderá ser utilizado como seu valor recuperável.
19 Se não há razão para acreditar que o valor em uso de um ativo exceda significativamente seu valor líquido de venda, o valor líquido de venda do ativo pode ser considerado como seu valor recuperável. Esse será freqüentemente o caso para um ativo que é mantido para alienação. Isso ocorre porque o valor em uso de um ativo mantido para alienação corresponderá principalmente às receitas líquidas da baixa, uma vez que os futuros fluxos de caixa do uso contínuo do ativo, até sua baixa, provavelmente serão irrisórios.
20 O valor recuperável é determinado para um ativo isolado, a menos que o ativo não gere entradas de caixa provenientes de seu uso contínuo, que são em grande parte independentes daquelas provenientes de outros ativos ou de grupos de ativos. Se esse for o caso, o valor recuperável é determinado para a unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence (ver itens 62 a 98), a menos que:
(a) o valor líquido de venda do ativo seja maior do que seu valor contábil; ou
(b) o valor em uso do ativo possa ser estimado como sendo próximo do valor líquido de venda e este possa ser determinado.
21 Em alguns casos, estimativas, médias e cálculos sintéticos podem oferecer uma aproximação razoável dos cálculos detalhados demonstrados neste Pronunciamento para determinar o valor líquido de venda ou o valor em uso.
Mensuração do valor recuperável de um ativo intangível com vida útil indefinida
22 O item 9 requer que um ativo intangível com vida útil indefinida seja no mínimo anualmente testado com relação à redução ao valor recuperável, comparando o seu valor contábil com seu valor recuperável, independentemente de existir ou não alguma indicação de que possa existir uma redução ao valor recuperável. Entretanto, o mais recente cálculo detalhado do valor recuperável de tal ativo, efetuado em período anterior, poderá ser utilizado no teste do valor recuperável para esse ativo no período corrente, desde que todos os seguintes critérios sejam atendidos:
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(a) se o ativo intangível não gera entradas de caixa decorrentes do uso contínuo que são independentes daquelas decorrentes de outros ativos ou de grupo de ativos e, portanto, é testado com relação à redução ao valor recuperável como parte de uma unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence, se os ativos e passivos que compõem essa unidade não tiverem sofrido alteração significativa desde o cálculo mais recente do valor recuperável;
(b) o cálculo mais recente do valor recuperável resultou em um valor que excede o valor contábil do ativo com substancial margem; e
(c) baseado em uma análise de eventos que ocorreram e em circunstâncias que mudaram desde o cálculo mais recente do valor recuperável, é remota a probabilidade de que a determinação do valor recuperável corrente seria menor do que o valor contábil do ativo.
Valor líquido de venda
23 A melhor evidência de um valor líquido de venda é um preço de um contrato de venda firme em uma transação em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, ajustado por despesas adicionais que seriam diretamente atribuíveis à venda do ativo.
24 Se não houver contrato de venda firme, porém um ativo é negociado em um mercado ativo, o valor líquido de venda é o preço de mercado do ativo menos as despesas de venda. O preço de mercado adequado é normalmente o preço atual de cotação. Quando os preços atuais de cotação não estão disponíveis, o preço da transação mais recente pode oferecer uma base a partir da qual se estima o valor líquido de venda, contanto que não tenha havido uma mudança significativa nas circunstâncias econômicas entre a data da transação e a data na qual a estimativa é feita.
25 Se não houver um contrato de venda firme ou mercado ativo para um ativo, o valor líquido de venda deve ser baseado na melhor informação disponível para refletir o valor que uma entidade possa obter, na data do balanço, para a baixa do ativo em uma transação em bases comutativas, entre partes conhecedoras e interessadas, após deduzir as despesas da baixa. Ao determinar esse valor, a entidade deve considerar o resultado de transações recentes para ativos semelhantes, do mesmo setor. O valor líquido de venda não deve refletir uma venda forçada, a menos que a administração seja compelida a vender imediatamente.
26 As despesas de venda, exceto as que já foram reconhecidas como passivo, devem ser deduzidas ao se determinar o valor líquido de venda. Exemplos dessas despesas são as despesas legais, taxas e impostos, despesa de remoção do ativo e despesas incrementais diretas para deixar o ativo em condição de venda. Entretanto, as despesas com demissão de empregados e despesas ligadas à redução ou reorganização de um negócio em seguida à baixa de um ativo não são despesas incrementais diretas para baixa do ativo.
27 Algumas vezes, a alienação de um ativo pode exigir que o comprador assuma um passivo e somente o valor líquido de venda do ativo, além do passivo, está disponível. O item 75 explica como tratar esses casos.
Valor em Uso
28 Os seguintes elementos devem ser refletidos no cálculo do valor em uso do ativo:
(a) estimativa dos fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter com esse ativo;
(b) expectativas sobre possíveis variações no montante ou período desses fluxos de caixa futuros;
(c) o valor do dinheiro no tempo, representado pela atual taxa de juros livre de risco (ver item 54);
(d) o preço decorrente da incerteza inerente ao ativo; e
(e) outros fatores, tais como falta de liquidez, que participantes do mercado iriam considerar ao determinar os fluxos de caixa futuros que a entidade espera obter com o ativo.
29 A estimativa do valor em uso de um ativo envolve os seguintes passos:
(a) estimar futuras entradas e saídas de caixa decorrentes de uso contínuo do ativo e de sua baixa final; e
(b) aplicar taxa de desconto adequada a esses fluxos de caixa futuros.
30 Os elementos identificados nos itens 28 (b), (d) e (e) podem ser refletidos como ajustes dos fluxos de caixa futuros ou ajustes da taxa de desconto. Seja qual for a abordagem que a entidade adote para refletir expectativas sobre eventuais variações no valor ou momento de fluxos de caixa futuros, o resultado será o reflexo do valor presente esperado dos fluxos de caixa futuros, ou seja, a média ponderada de todos os resultados possíveis. O anexo A oferece orientações adicionais sobre a utilização de técnicas de valor presente na avaliação do valor de uso de um ativo.
Base para Estimativas de Fluxos de Caixa Futuros
31 Ao mensurar o valor em uso, a entidade deve:
(a) basear as projeções de fluxo de caixa em premissas razoáveis e fundamentadas que representem a melhor estimativa, por parte da administração, do conjunto de condições econômicas que existirão na vida útil remanescente do ativo; peso maior deve ser dado às evidências externas;
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42 Fluxos de caixa futuros devem ser estimados para o ativo em sua condição atual. As estimativas de fluxos de caixa futuros não devem incluir futuras entradas ou saídas de caixa previstas de:
(a) futura reestruturação com a qual a entidade ainda não está compromissada; ou
(b) melhoria ou aprimoramento do desempenho do ativo.
43 Como os fluxos de caixa futuros são estimados para o ativo em sua condição atual, o valor em uso não deve refletir:
(a) futuras saídas de caixa ou redução de despesa relacionada (por exemplo, reduções nas despesas de pessoal) ou benefícios que devam surgir de uma futura reestruturação com a qual a entidade ainda não está comprometida; ou
(b) futuras saídas de caixa que melhorarão ou aprimorarão o desempenho do ativo ou as entradas de caixa relacionadas que derivem dessas saídas de caixa.
44 Reestruturação é um programa que é planejado e controlado pela administração e que muda, significativamente, o negócio levado a efeito por uma entidade ou a maneira como o negócio é conduzido.
45 Quando a entidade se compromete com uma reestruturação, alguns ativos possivelmente serão afetados por essa reestruturação. Uma vez que a entidade esteja comprometida com a reestruturação:
(a) sua estimativa de futuras entradas e saídas de caixa com o objetivo de determinar o valor em uso deve refletir a economia de despesas e outros benefícios provenientes da reestruturação, com base nas mais recentes previsões ou nos orçamentos que foram aprovados pela administração; e
(b) sua estimativa de futuras saídas de caixa para a reestruturação é tratada como uma provisão para reestruturação.
46 Até que a entidade incorra em saídas de caixa que melhorem ou aprimorem o desempenho de um ativo, as estimativas de fluxos de caixa futuros não devem incluir as entradas futuras estimadas de caixa que devam surgir do aumento de benefícios econômicos associados com as saídas de caixa.
47 As estimativas de fluxos de caixa futuros incluem as saídas futuras de caixa necessárias para manter o nível de benefícios econômicos esperados a partir do ativo em sua condição atual. Quando uma unidade geradora de caixa é composta de ativos com diferentes vidas úteis estimadas, sendo todos essenciais para a continuidade da operação da unidade, a substituição de ativos com vida mais curta é considerada como fazendo parte do gasto relacionado à utilização e manutenção da unidade quando da estimativa dos fluxos de caixa futuros associados a essa unidade. De maneira similar, quando um ativo individual abrange componentes com diferentes vidas úteis estimadas, a substituição de componentes com vida mais curta é considerada como fazendo parte do gasto relacionado à utilização e manutenção do ativo quando da estimativa dos fluxos de caixa futuros gerados por esse ativo.
48 As estimativas de fluxos de caixa futuros não devem incluir:
(a) entradas ou saídas de caixa provenientes de atividades de financiamento; ou
(b) recebimentos ou pagamentos de tributos sobre a renda.
49 Fluxos de caixa futuros estimados devem refletir premissas consistentes com a maneira pela qual a taxa de desconto é determinada. De outra forma, o efeito de algumas premissas será contado duas vezes ou ignorado. Como o valor da moeda no tempo é considerado no desconto de fluxos de caixa futuros estimados, esses fluxos de caixa excluem as entradas ou saídas de caixa provenientes das atividades de financiamento. Similarmente, uma vez que a taxa de desconto é determinada antes dos impostos, os fluxos de caixa futuros são também estimados antes de impostos.
50 A estimativa de fluxos de caixa líquidos a serem recebidos ou pagos pela alienação de um ativo no fim de sua vida útil deve ser o montante que a entidade espera obter da alienação do ativo, em uma transação com isenção de interesses entre partes conhecedoras e interessadas, após deduzir as despesas estimadas da alienação.
51 A estimativa de fluxos de caixa líquidos a serem recebidos ou pagos pela alienação de um ativo no fim de sua vida útil é determinada de modo semelhante ao preço de venda líquido de um ativo, com exceção de que, ao estimar esses fluxos de caixa líquidos:
(a) a entidade deve usar preços em vigor na data da estimativa para ativos semelhantes que atingiram o fim de sua vida útil e que operaram em condições semelhantes àquelas nas quais o ativo será usado; e
(b) a entidade deve ajustar esses preços, tanto pelo efeito de futuros aumentos de preços devidos à inflação, quanto para futuros aumentos ou diminuições de preços específicos; entretanto, se as estimativas de fluxos de caixa futuros provenientes do uso contínuo do ativo e a taxa de desconto excluírem o efeito da inflação geral, esse efeito deve ser também excluído da estimativa de fluxos de caixa líquidos sobre a alienação de ativos.
Fluxos de Caixa Futuros em Moeda Estrangeira
52 Os fluxos de caixa futuros são estimados na moeda na qual eles serão gerados e, em seguida, descontados, usando-se uma taxa de desconto adequada para essa moeda. A entidade deve converter o valor presente usando a taxa de câmbio à vista, na data do cálculo do valor em uso.
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Taxa ou Taxas de Desconto
53 A taxa (ou as taxas) de desconto deve(m) ser a taxa (ou as taxas) antes dos impostos, que reflita(m) as avaliações atuais de mercado:
(a) do valor da moeda no tempo; e
(b) dos riscos específicos do ativo para os quais as futuras estimativas de fluxos de caixa não foram ajustadas.
54 Uma taxa que reflita avaliações atuais de mercado do valor da moeda no tempo e os riscos específicos do ativo é o retorno que os investidores exigiriam se eles tivessem que escolher um investimento que gerasse fluxos de caixa de montantes, tempo e perfil de risco equivalentes àqueles que a entidade espera extrair do ativo. Essa taxa é estimada a partir de taxas implícitas em transações de mercado atuais para ativos semelhantes, ou ainda do custo médio ponderado de capital de uma companhia aberta que tenha um ativo único, ou uma carteira de ativos semelhantes em termos de potencial de serviço e de riscos do ativo sob revisão. Entretanto, se os fluxos estiverem em moeda de poder aquisitivo constante, ou ajustados por determinados riscos, a(s) taxa(s) de desconto utilizada(s) para mensurar o valor de um ativo em uso não deve(m) refletir a inflação projetada e os riscos para os quais as futuras estimativas de fluxos de caixa já tiverem sido ajustadas. Caso contrário, o efeito de algumas premissas será levado em consideração em duplicidade.
55 Quando uma taxa de um ativo específico não estiver diretamente disponível no mercado, a entidade deve usar substitutos para estimar a taxa de desconto. O anexo A dispõe sobre informações adicionais quanto à estimativa de taxas de desconto em tais circunstâncias.
Reconhecimento e Mensuração de uma Perda por Desvalorização
56 Os itens 57 a 61 estabelecem as exigências para reconhecer e mensurar perdas por desvalorização para um ativo individual com exceção do ágio decorrente de rentabilidade futura ( goodwill ). O reconhecimento e a mensuração de perdas por desvalorização para uma unidade geradora de caixa são tratados nos itens 62 a 103.
57 Se, e somente se, o valor recuperável de um ativo for menor do que seu valor contábil, o valor contábil do ativo deve ser reduzido ao seu valor recuperável. Essa redução representa uma perda por desvalorização do ativo.
58 A perda por desvalorização do ativo deve ser reconhecida imediatamente no resultado do período, a menos que o ativo tenha sido reavaliado. Qualquer desvalorização de um ativo reavaliado deve ser tratada como uma diminuição do saldo da reavaliação.
59 Quando o valor estimado da perda for maior do que o valor contábil do ativo ao qual se relaciona, a entidade deve reconhecer um passivo se, e somente se, isso for exigido por outro Pronunciamento.
60 Depois do reconhecimento de uma perda por desvalorização, a despesa de depreciação, amortização ou exaustão do ativo deve ser ajustada em períodos futuros para alocar o valor contábil revisado do ativo, menos seu valor residual, se houver, em uma base sistemática sobre sua vida útil remanescente.
61 Se uma perda por desvalorização de um ativo for reconhecida, quaisquer ativos ou passivos de impostos diferidos relacionados devem ser determinados comparando-se o valor contábil revisado do ativo com seu valor base para o cálculo do imposto.
Unidades Geradoras de Caixa
62 Os itens 63 a 103 estabelecem as exigências para a identificação da unidade geradora de caixa à qual um ativo pertence e para a determinação do valor contábil e o reconhecimento de desvalorizações para unidades geradoras de caixa.
Identificação da Unidade Geradora de Caixa à Qual um Ativo Pertence
63 Se houver qualquer indicação de que um ativo possa estar desvalorizado, o valor recuperável deve ser estimado individualmente para cada ativo. Se não for possível estimar o valor recuperável individualmente, a entidade deve determinar o valor recuperável da unidade geradora de caixa à qual o ativo pertence (a unidade geradora de caixa do ativo).
64 O valor recuperável de um ativo não pode ser determinado individualmente se:
(a) o valor em uso do ativo não puder ser estimado como tendo valor próximo de seu valor líquido de venda (por exemplo, quando os fluxos de caixa futuros provenientes de uso contínuo do ativo não podem ser estimados como sendo insignificantes); e
(b) o ativo gerar entradas de caixa que não são em grande parte independentes daquelas provenientes de outros ativos. Nesses casos, o valor em uso e, portanto, o valor recuperável, pode ser determinado somente para a unidade geradora de caixa do ativo.
Exemplo
Uma entidade de mineração tem uma estrada de ferro particular para dar suporte às suas atividades de mineração. Essa estrada pode ser vendida somente pelo valor (residual) de sucata e ela não gera entradas de caixa provenientes de uso contínuo que sejam em grande parte independentes das entradas de caixa provenientes de outros ativos da mina.
