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Derecho Financiero y Tributario II
IRPF I: aspectos generales, hecho
imponible, exenciones y concepto de
residencia.
Normativa
Ley 44/1978. RD 2384/
Ley 18/1991. RD 1841/
Ley 40/1998 / RDLeg. 3/2004. RD
214/1999 / RD 1775/
Ley 35/2006 / RD 439/
A) Concepto del impuesto. Naturaleza y ámbito de
aplicación espacial
Naturaleza
Objeto
Principios
Ámbito de aplicación
Naturaleza (art.1 LIRPF)
Impuesto personal.
Impuesto subjetivo (circunstancias
personales y familiares).
Grava la renta de las personas naturales
residentes en territorio español.
Impuesto periódico (arts. 12 y 13 LIRPF).
Impuesto parcialmente cedido a CCAA y
EELL.
- Importancia de la determinación de la CA
donde el sujeto pasivo tiene su residencia
habitual. Vid. art. 72 LIRPF.
Ámbito de aplicación (art.4 LIRPF)
Territorio español.
Sin perjuicio de los regímenes forales:
- Concierto económico (País vasco)
- Convenio económico (Navarra)
Especialidades de Canarias, Ceuta y Melilla.
Convenios de doble imposición (art. 5 LIRPF).
- La aplicación de un CDI en el Estado de la fuente puede determinar la no tributación en el mismo, o la tributación inferior a la prevista por la legislación de no residentes de ese Estado.
- Supuestos en los que el Estado de la fuente puede exigir un gravamen: eliminación en el Estado de residencia de la doble imposición (exención o imputación)
- Importancia de acreditar en el Estado de la fuente la aplicación del CDI a través de un certificado de residencia en España a los efectos del CDI correspondiente, expedido por la AEAT (modelo 001)
Verde: Estados con CDIVerde: Estados con CDIVerde: Estados con CDIVerde: Estados con CDI,,,, Rosa: Estados con CDI en tramitaciónRosa: Estados con CDI en tramitaciónRosa: Estados con CDI en tramitaciónRosa: Estados con CDI en tramitación
() RELEVANCIA DE LOS CDI() RELEVANCIA DE LOS CDI() RELEVANCIA DE LOS CDI() RELEVANCIA DE LOS CDI () RELEVANCIA DE LOS CDI() RELEVANCIA DE LOS CDI() RELEVANCIA DE LOS CDI() RELEVANCIA DE LOS CDI
B) Elementos cualitativos
Hecho imponible: la obtención de
renta (art. 6 LIRPF).
Rentas exentas (art. 7 LIRPF)
El sujeto pasivo (arts. 8, 93 y disp.
adic. 21ª LIRPF).
Hecho imponible (art. 6 LIRPF)
La obtención de renta. Componen la renta: a) rendimientos (trabajo, capital y actividades económicas); b) ganancias y pérdidas patrimoniales; c) rentas imputadas.
- LIRPF06: renta general y renta del ahorro (arts. 44, 45 y 46).
Presunción de retribución: “se presumirán retribuidas, salvo prueba en contrario, las prestaciones de bienes, derechos o servicios susceptibles de generar rendimientos del trabajo o del capital”.
– LIRPF (6.5)
- Valoración: valor normal de mercado, entendido por éste como la contraprestación que se acordaría entre sujetos independientes, salvo prueba en contrario. Si se trata de préstamos y operaciones de captación o utilización de capitales ajenos en general, se entenderá por VNM el tipo de interés legal del dinero que se halle en vigor el último día del período impositivo. Art. 40 LIRPF.
- No se aplican cuando existe norma específica de valoración:
- Arrendamientos de inmuebles entre parientes (art. 24 LIRPF)
- Operaciones vinculadas (art. 41 LIRPF): vid. transparencia siguiente.
Rentas exentas: finalidades asistenciales,
prestacionales o promocionales
Pensiones de la SS, entidades que la sustituyan y régimen de claPensiones de la SS, entidades que la sustituyan y régimen de claPensiones de la SS, entidades que la sustituyan y régimen de claPensiones de la SS, entidades que la sustituyan y régimen de clasessessesses pasivas. Letras f y g.pasivas. Letras f y g.pasivas. Letras f y g.pasivas. Letras f y g.
Sólo están exentas las prestaciones por “incapacidad permanente absoluta” (incapacidad que impide cualquier profesión) y “gran invalidez” (impide cualquier profesión y exige asistencia de terceros)
- Funcionarios (clases pasivas): inutilidad o incapacidad permanente. Lo relevante es que la lesión inhabilite por completo para toda profesión u oficio.
Profesionales no integrados en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos por las Mutualidades de Previsión Social que actúen como alternativas al régimen especial: se aplica la exención a las prestaciones que se paguen por situaciones idénticas a las de la SS, con el límite de la prestación máxima. Exceso: renta del trabajo.
La exención no alcanza a otras pensiones por incapacidad permanente, como la parcial (33% pero no impide profesión) o la total (impide profesión “actual”, pero no otras).
Rentas exentas: finalidades asistenciales,
prestacionales o promocionales. Letra “j”.
Becas de estudios:
- Públicas y las concedidas por entidades sin fin de lucro acogidas al régimen Ley 49/
- Para estudios reglados, en España o el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo (hasta reforma LA 2004, sólo hasta licenciatura o equivalente inclusive)
Becas de investigación:
- Públicas, o las concedidas por entidades sin fin de lucro acogidas al régimen de la Ley 49/2002.
- Para la investigación en el marco del reglamento que aprueba el Estatuto del becario de investigación, y las otorgadas con fines de investigación a los funcionarios y demás personal al servicios de las AAPP y al personal docente e investigador de las universidades.
El resto de becas de entidades privadas quedan fuera (salvo
interpretación conforme a la Constitución, en la línea de la STC
Remisión reglamentaria (art. 2 RIRPF).
Rentas exentas: Finalidades promocionales de la
cultura, el deporte y otros:
Premios literarios artísticos y otros, si se verifican
determinados requisitos.
- Art. 3 RIRPF: a) entrega sin contraprestación (no cesión
de la propiedad o derechos de explotación); b)
requisitos de la convocatoria; c) bases: no pueden
establecer limitaciones respecto de los concursantes por
razones ajenas a la esencia del premio; d) exención
rogada (premios nacionales y convocados en el
extranjero).
Cantidades satisfechas a deportistas de alto nivel, con
una serie de requisitos. Art. 4 RIRPF.
Prestaciones por desempleo en la modalidad de pago
único (límite 12.020 euros).
- Trabajadores minusválidos (sin límite)
Rentas exentas: Exenciones con fines
técnicos
Anualidades por alimentos (ver
cuadro):
- Sólo las satisfechas a los hijos.
- Sólo en virtud decisión judicial.
Rendimientos del trabajo percibidos
por trabajos realizados en el
extranjero.
Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio de 1991 (ParaReal Decreto 1080/1991, de 5 de julio de 1991 (ParaReal Decreto 1080/1991, de 5 de julio de 1991 (ParaReal Decreto 1080/1991, de 5 de julio de 1991 (Paraíííísos Fiscales)sos Fiscales)sos Fiscales)sos Fiscales)
- Principado de Andorra.
- Antillas Neerlandesas.
- Aruba.
- Emirato del Estado de Bahrein.
- Sultanato de Brunei.
- República de Chipre.
- Emiratos Arabes Unidos.
- Gibraltar.
- Hong-Kong.
- Anguilla.
- Antigua y Barbuda.
- Las Bahamas.
- Barbados.
- Bermudas.
- Islas Caimanes.
- Islas Cook.
- República de Dominica.
- Granada 19.Fiji 20.Islas de Guernesey y de Jersey
- Jamaica.
- República de Malta.
- Islas Malvinas.
- Isla de Man.
- Islas Marianas.
- Mauricio.
- Montserrat.
- República de Naurú.
- Islas Salomón.
- San Vicente y las Granadinas.
- Santa Lucía.
- República de Trinidad y Tobago.
- Islas Turks y Caicos.
- República de Vanuatu.
- Islas Vírgenes Británicas.
- Islas Vírgenes de Estados Unidos de América.
- Reino Hachemita de Jordania.
- República Libanesa.
- República de Liberia.
- Principado de Liechtenstein.
- Gran Ducado de Luxemburgo, por lo que respecta a las rentas percibidas por las Sociedades a que se refiere el párrafo 1 del Protocolo anexo al Convenio, para evitar la doble imposición, de 3 de junio de 1986.
- Macao.
- Principado de Mónaco.
- Sultanato de Omán.
- República de Panamá.
- República de San Marino.
- República de Seychelles.
- República de Singapur
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Rentas exentas: otras
Indemnizaciones por daños personales (incluidos seguros de
accidentes): “d” y “q”. Vid cuadro.
- Cuando se trata de indemnizar un daño no personal, la renta está sujeta a tributación.
Loterías y apuestas del Estado y CCAA, Cruz Roja y ONCE. Letra “ñ”.
Prestaciones públicaspúblicaspúblicaspúblicas extraordinarias por actos de terrorismo… /
Ayudas para los afectados por el virus de inmunodeficiencia… /
Pensiones relacionadas con la Guerra Civil… (letras, a, b y c)
Prestaciones familiares (“h”) y por agocimiento de menores (“i”).
Rentas derivadas de instrumentos de cobertura cuando cubran exclusivamente el riesgo de incremento del tipo de interés variable de los préstamos hipotecarios destinados a la adquisición de vivienda (Ley 36/2003).
Rentas exentas: otras
Vid. letra “u”: compensaciones privación de libertad en
centros penitenciarios.
Rentas que se pongan de manifiesto a la constitución de
rentas vitalicias aseguradas provenientes de planes individuales de ahorro sistemático.
Prestaciones percibidas en forma de renta derivadas de
aportaciones a sistemas de previsión social constituidos a
favor de personas con discapacidad / aportaciones a
patrimonios protegidos de personas con discapacidad
- Límite anual conjunto: 3 x IPREM.
Prestaciones de la Ley de dependencia.
Dividendos: determinados rendimientos obtenidos por la
participación en fondos propios de cualquier tipo de
entidad, con el límite de 1.500 euros.
- Remisión.
- No: si proceden de Instituciones de Inversión Colectiva /
Lavado del cupón.
Contribuyentes
Antecedentes: obligación personal y obligación real de contribuir (en IRPF e IS)
Cambio normativo 1998:
- IRPF: sólo “obligación personal”
- IS: sólo “obligación personal”
- IRNR: “obligación real” (personas naturales y entidades)
ContribuyentesContribuyentesContribuyentesContribuyentes (art.8 LIRPF)
- Personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español.
- Personas físicas que tienen su residencia habitual en el extranjero por alguna de las razones de los apartados 2 y 3 del art. 9.
- No lo son, a título de reciprocidad, los nacionales extranjeros que tengan su residencia en España cuando es consecuencia de alguna de las razones del art. 9.2 LIRPF.
- Sí lo son, los no residentes que opten por el IRPF, en los términos que se verán.
- LIRPF: arts. 8, 9 y 10.
Ámbito de aplicación personal del IRPF: delimitación con el IS
¿Quiénes tributan en el IS?
- Las entidades que tengan la consideración de residentes en España
- Criterios que fijan la residencia (art. 8.3 LIS):
- Constitución conforme a las leyes españolas
- Domicilio social en territorio español
- Sede de dirección efectiva en territorio español
- Nuevo supuesto Ley 36/
Delimitación con el IS (II)
¿Qué entes (residentes en España) tributan en el IS?
- Las entidades con personalidad jurídica (salvo las
sociedades civiles)
- Las entidades sin personalidad jurídica que señala
expresamente la LIS (art. 7.1: fondos de inversión, UTEs,
fondos de pensiones, etc.)
¿Cómo tributan los entes sin personalidad jurídica, o los entes,
como las sociedades civiles, que no pueden estar sujetas al IS?
- A través de un sistema de atribución de rentas: Con carácter
general, las rentas se atribuyen a los partícipes, en función
de la naturaleza que tenga la renta obtenida por la entidad
Residencia. Art. 8 LIRPF
a)a)a)a) PermanenciaPermanenciaPermanenciaPermanencia: + 183 días, durante el año natural. Se computan las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro Estado
- No se computan, para determinar el período de permanencia en territorio español, las estancias temporales en España que sean consecuencia de las obligaciones contraídas en acuerdos de colaboración cultural o humanitaria, a título gratuito, con as AAPP españolas
b)b)b)b) Centro de intereses económicosCentro de intereses económicosCentro de intereses económicosCentro de intereses económicos: se considera que una persona física es residente en España cuando radica en nuestro país el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos. Este concepto se suele identificar con dos lugares:
- Lugar donde el contribuyente obtiene la mayoría de sus rentas
Nota: Se presume la residencia española si residen el cónyuge no separado legalmente, y además, los hijos menores. Esta presunción admite prueba en contrario.
Residencia. Art. 8 LIRPF
Cambios de residencia:
- La normativa española no permite sujetos que tributen como residentes parte del período impositivo y el resto como no residentes. O se es residente, y se tributa como tal durante todo el período impositivo, o no se tiene esa condición, y se tributa como no residente.
- Sujetos que acreditan su residencia en un paraíso fiscal: La Administración puede exigir que pruebe que ha permanecido en dicho Estado + de 183 días (Ej.- A. Sánchez-Vicario)
- Sujetos que residiendo en España trasladan su residencia fiscal a un paraíso fiscal: Norma de cuarentena: no pierden la condición de residentes durante el ejercicio del traslado y los cuatro siguientes (art. 8.2 LIRPF)
Advertencia: sólo se aplica la norma cuando el que traslada su residencia tiene nacionalidad española. LIRPF: No se aplica a los que trasladen su residencia a Andorra cuando se cumplen los requisitos disp.adic.21ª: contrato de trabajo / el trabajo debe ser prestado efectiva y exclusivamente en dicho territorio / 75 %
Individualización de rentas
Art. 11 LIRPF. Remisión a los
distintos tipos de rentas
La renta se entenderá obtenida por
los contribuyentes en función del
origen o fuente de aquélla,
cualquiera que sea, en su caso, el
régimen económico del matrimonio.
Período impositivo y devengo
Regla general (art. 12 LIRPF):
- Período impositivo: año natural.
- Devengo: 31 diciembre.
Regla especial (art. 13 LIRPF):
- Período distinto al año natural, cuando se produzca el
fallecimiento en día distinto al 31 de diciembre.
- Devengo: en la fecha del fallecimiento.
- Desde el 1-1-2003 no es posible tributar conjuntamente (lo
que supone la existencia de una unidad familiar) con el
sujeto en el ejercicio del fallecimiento. Cuando era posible, el
devengo se producía el 31 de diciembre.
Imputación temporal de rentas
Artículo 14 LIRPF: remisión a la parte donde se
analizan los diferentes elementos que
componen la renta sujeta a IRPF.
- Rendimientos del trabajo y capital: período impositivo
en que sean exigibles por su perceptor.
- Rendimientos de actividades económicas: remisión al
IS.
- Ganancias y pérdidas patrimoniales: se imputan al
período impositivo en que tenga lugar la alteración
patrimonial.
- Cambios de residencia o fallecimiento. Rentas
pendientes de imputación. Vid. apartados 3 y 4 del art.
14 LIRPF.
Determinación de la base imponible
Pasos a seguir: art. 15 LIRPF
- A) Primer paso:
- Calificación y cuantificación de las rentas.
- Aplicación de las reducciones sobre los rendimientos netos o íntegros que se establezcan
- Integración y compensación de las diferentes rentas según su origen y su clasificación como renta general o del ahorro. El resultado dará lugar a la base imponible general y del ahorro.
- B) Segundo paso:
- Practicar a la base imponible las reducciones por atención a situaciones de dependencia y envejecimiento y pensiones compensatorias, lo que da lugar a la base liquidable general y del ahorro.
- No se someterán a tributación las rentas que no excedan del importe que se corresponda con el mínimo personal y familiar, particular que se articula al calcular la cuota.
