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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05

AULA 05: Amostragem. Documentação de Auditoria.

SUMÁRIO PÁGINA

Apresentação 01

1. Amostragem 02
2. Documentação de Auditoria 46 Lista das questões comentadas durante a aula 64 Referências bibliográficas 82

Olá, Pessoal!

O primeiro tema da aula de hoje foi o grande "problema" da prova da RFB de 2012, embora a questão do concurso de 2014 sobre amostragem tenha sido bem mais tranquila.

Ainda nesta aula veremos os principais pontos da NBC TA 230, que trata da Documentação de Auditoria, conhecida também como Papéis de Trabalho.

Qualquer dúvida em relação à dinâmica do curso ou comentário, estou à disposição por meio do endereço de email: [email protected].

Em relação às dúvidas sobre a matéria, responderei a todas que forem postadas no fórum do Estratégia.

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Principais normas abordadas na aula de hoje:

NBC TA 230 e 530

1. Amostragem em Auditoria

Definições importantes para o tema:

Amostragem em auditoria é a aplicação de procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens de população relevante para fins de auditoria (ou seja, em partes do universo ), de maneira que todas as unidades de amostragem tenham a mesma chance de serem selecionadas para proporcionar uma base razoável que possibilite o auditor concluir sobre toda a população.

População é o conjunto completo de dados sobre o qual a amostra é selecionada e sobre o qual o auditor deseja concluir.

Risco de amostragem é o risco de que a conclusão do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a população fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria.

Risco não resultante da amostragem é o risco de que o auditor chegue a uma conclusão errônea por qualquer outra razão que não seja relacionada ao risco de amostragem.

Anomalia é a distorção ou o desvio que é comprovadamente não representativo em uma população.

Unidade de amostragem é cada um dos itens individuais que constituem uma população.

Amostragem estatística é a abordagem à amostragem com as seguintes características : (a) seleção aleatória dos itens da amostra; e (b) o uso da teoria das probabilidades para avaliar os resultados das amostras, incluindo a mensuração do risco de amostragem.

Estratificação é o processo de dividir uma população em subpopulações, cada uma sendo um grupo de unidades de amostragem com características semelhantes (geralmente valor monetário).

Distorção tolerável é um valor monetário definido pelo auditor para obter um nível apropriado de segurança de que esse valor não seja excedido pela distorção real na população.

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Crepaldi (2012) explica que, ao determinar a extensão de um teste de auditoria ou método de seleção de itens a testar, o auditor pode empregar técnicas de amostragem , assim a definindo:

"É a utilização de um processo para obtenção de dados aplicáveis a um conjunto , denominado universo ou população , por meio do exame de uma parte deste conjunto denominada amostra ." (Grifamos)

O método de amostragem é aplicado como forma de viabilizar a realização das auditorias em situações onde o objeto alvo da ação se apresenta em grandes quantidades e/ou se distribui de maneira bastante pulverizada. A amostragem é também aplicada em função da necessidade de obtenção de informações em tempo hábil, em casos em que a ação na sua totalidade se torne impraticável.

A amostragem tem como objetivo conhecer as características de interesse de uma determinada população a partir de uma parcela representativa.

tome nota!

A amostragem tem como objetivo conhecer as características de interesse de uma determinada população a partir de uma parcela representativa.

É um método utilizado quando se necessita obter informações sobre um ou mais aspectos de um grupo de elementos (população) considerado grande ou numeroso, observando apenas uma parte do mesmo (amostra). As informações obtidas dessa parte somente poderão ser utilizadas de forma a concluir algo a respeito do grupo, como um todo caso esta seja representativa.

A representatividade é uma característica fundamental para a amostra , que depende da forma de seleção e do tamanho da amostra. Potencialmente, a amostra obtém essa característica quando ela é tomada ao acaso.

Para uma amostra ser considerada representativa de uma população, ela deve possuir as características de todos os elementos da mesma, bem como ter conhecida a probabilidade de ocorrência de cada elemento na sua seleção.

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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05 Existem várias razões que justificam a utilização de amostragem em levantamentos de grandes populações. Uma dessas razões é a economicidade dos meios. Onde os recursos humanos e materiais são escassos, a amostragem se torna imprescindível, tornando o trabalho do auditor bem mais fácil e adequado.

Outro fator de grande importância é o tempo , pois onde as informações das quais se necessitam são valiosas e tempestivas, o uso de amostra também se justifica.

Outra razão é o fato de que com a utilização da amostragem, a confiabilidade dos dados é maior. Devido ao número reduzido de elementos, pode-se dar mais atenção aos casos individuais , evitando erros nas respostas. Além disso, a operacionalidade em pequena escala torna mais fácil o controle do processo como um todo.

Porém, existem casos onde não se recomenda a utilização de amostragem , tais como: a) quando a população é considerada muito pequena e a sua amostra fica relativamente grande ; b) quando as características da população são de fácil mensuração , mesmo que a população não seja pequena; e c) quando há necessidade de alta precisão recomenda-se fazer censo, que nada mais é do que o exame da totalidade da população.

O método de amostragem se subdivide em dois tipos : a estatística e a não-estatística.

Segundo Crepaldi (2012), amostragem estatística é aquela em que a amostra é selecionada cientificamente com a finalidade de que os resultados obtidos possam ser estendidos ao conjunto de acordo com a teoria da probabilidade ou as regras estatísticas, sendo seu uso recomendável quando os itens da população apresentam características homogêneas.

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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05 apropriada e suficiente para chegar a conclusões razoáveis que fundamentem sua opinião de auditoria.

A NBC TA 500 fornece orientação sobre os meios disponíveis para o auditor selecionar os itens para teste, dos quais a amostragem de auditoria é um deles.

Mas qual o objetivo do auditor ao utilizar a amostragem?

Segundo a norma, é proporcionar uma base razoável para o auditor concluir quanto à população da qual a amostra é selecionada.

AMOSTRAGEM

Fonte: Barbetta (2006)

1.1.1 Definições

Das principais definições apresentadas no começo do tema, abaixo explicamos melhor algumas delas, dada a dificuldade de entendimento.

1.1.1.1 - Risco de amostragem é o risco de que a conclusão do auditor, com base em amostra, pudesse ser diferente se toda a população fosse sujeita ao mesmo procedimento de auditoria. O risco de amostragem pode levar a dois tipos de conclusões errôneas:

(a) no caso de teste de controles , em que os controles são considerados mais eficazes do que realmente são ou no caso de teste de detalhes , em que não seja identificada distorção relevante, quando, na verdade, ela existe. O auditor está preocupado com esse tipo de conclusão errônea porque ela afeta a eficácia da auditoria e é provável que leve a uma opinião de auditoria não apropriada. Prof. Rodrigo Fontenelle

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(b) no caso de teste de controles , em que os controles são considerados menos eficazes do que realmente são ou no caso de teste de detalhes , em que seja identificada distorção relevante, quando, na verdade, ela não existe. Esse tipo de conclusão errônea afeta a eficiência da auditoria porque ela normalmente levaria a um trabalho adicional para estabelecer que as conclusões iniciais estavam incorretas.

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Controles são considerados mais eficazes do que realmente são. (Risco de Superavaliação de Confiabilidade)

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A feta a ficiê n ci

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Controles são considerados menos eficazes do que realmente são. (Risco de Subavaliação de Confiabilidade)

Não se detectou distorção relevante mas ela existe. (Risco de aceitação Incorreta)

Detectou-se distorção relevante mas ela não existe. (Risco de rejeição Incorreta)

1.1.1.2 - Risco não resultante da amostragem é o risco de que o auditor chegue a uma conclusão errônea por qualquer outra razão que não seja relacionada ao risco de amostragem.

Os exemplos de risco não resultante da amostragem incluem o uso de procedimentos de auditoria não apropriados ou a interpretação errônea da evidência de auditoria e o não reconhecimento de uma distorção ou de um desvio.

1.1.1.3 - Unidade de amostragem é cada um dos itens individuais que constituem uma população.

As unidades de amostragem podem ser itens físicos (por exemplo, cheques relacionados em comprovante de depósito, lançamentos de crédito em extratos bancários, faturas de venda ou saldos de devedores) ou unidades monetárias.

1.1.1.4 - Amostragem estatística é a abordagem à amostragem com as seguintes características :

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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05 b) a população da qual o auditor deseja extrair a amostra; c) a estratificação da população; d) o tamanho da amostra; e) o risco da amostragem ; f) o erro tolerável ; e g) o erro esperado.

Atenção! Os sete aspectos acima, embora constem de forma literal da NBC T 11 (norma já revogada) também aparecem na doutrina e, por isso, continuam sendo cobrados em prova, razão pela qual trouxemos para vocês.

A amostragem de auditoria permite que o auditor obtenha e avalie a evidência de auditoria em relação a algumas características dos itens selecionados de modo a concluir , ou ajudar a concluir sobre a população da qual a amostra é retirada.

Como vimos, a amostragem em auditoria pode ser aplicada usando tanto a abordagem de amostragem não estatística como a estatística.

Ao definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar os fins específicos a serem alcançados e a combinação de procedimentos de auditoria que devem alcançar esses fins.

A consideração da natureza da evidência de auditoria desejada e as eventuais condições de desvio ou distorção ou outras características relacionadas com essa evidência de auditoria ajudam o auditor a definir o que constitui desvio ou distorção e qual população usar para a amostragem.

A consideração do auditor sobre a finalidade do procedimento de auditoria inclui um claro entendimento do que constitui desvio ou distorção, de modo que todas essas condições, e somente elas, que são relevantes para a finalidade do procedimento de auditoria estejam inclusas na avaliação de desvios ou na projeção de distorções.

Por exemplo, em um teste de detalhes relacionado com a existência de contas a receber tais como confirmação, pagamentos efetuados pelo cliente da entidade antes da data de confirmação, mas que a entidade recebeu pouco depois dessa data, não é considerada distorção.

Adicionalmente, um registro errôneo entre as contas de clientes não afeta o saldo total das contas a receber. Portanto, pode não ser apropriado considerar que isso seja uma distorção na avaliação dos resultados da Prof. Rodrigo Fontenelle

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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05 amostragem desse procedimento de auditoria em particular, embora isso possa ter um efeito importante em outras áreas da auditoria, como por exemplo, na avaliação do risco de fraude ou da adequação da provisão para créditos de liquidação duvidosa.

Ao considerar as características de uma população, para testes de controles , o auditor faz uma avaliação da taxa esperada de desvio com base no entendimento do auditor dos controles relevantes ou no exame de pequena quantidade de itens da população. Essa avaliação é feita para estabelecer a amostra de auditoria e determinar o tamanho dessa amostra.

Por exemplo, se a taxa esperada de desvio for inaceitavelmente alta , o auditor geralmente decide por não executar os testes de controles.

Da mesma forma, para os testes de detalhes, o auditor faz uma avaliação da distorção esperada na população. Se a distorção esperada for alta , o exame completo ou o uso de amostra maior pode ser apropriado ao executar os testes de detalhes.

Ao considerar as características da população da qual a amostra será extraída, o auditor pode determinar que a estratificação ou a seleção com base em valores é apropriada.

A decisão quanto ao uso de abordagem de amostragem estatística ou não estatística é uma questão de julgamento do auditor , entretanto, o tamanho da amostra não é um critério válido para distinguir entre as abordagens estatísticas e não estatísticas.

FIQUE

atento!

• Decisão quanto ao uso de aboril agem de amostragem estatística ou não estatística : questão de julgamento do auditor ; - o tamanho da amostra não é um critério válido para distinguir entre as abordagens estatísticas e não estatísticas; - quanto menor o risco que o auditor está disposto a aceitar , maior deve ser o tamanho da amostra.

O auditor deve determinar o tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nível mínimo aceitável.

O nível de risco de amostragem que o auditor está disposto a aceitar afeta o tamanho da amostra exigido. Quanto menor o risco que o

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Um exemplo de quando o auditor não pode aplicar os procedimentos de auditoria definidos a um item selecionado é quando a documentação relacionada com esse item tiver sido perdida.

Um exemplo de procedimento alternativo adequado pode ser o exame de recebimentos subsequentes, juntamente com a evidência da fonte dos recebimentos e os itens que eles visam liquidar quando nenhuma resposta tiver sido recebida para uma solicitação positiva de confirmação.

1.1.4 Natureza e causa de desvios e distorções

O auditor deve investigar a natureza e a causa de quaisquer desvios ou distorções identificados e avaliar o possível efeito causado por eles na finalidade do procedimento de auditoria e em outras áreas de auditoria.

Ao analisar os desvios e as distorções identificados, o auditor talvez observe que muitos têm uma característica em comum como, por exemplo, o tipo de operação, local, linha de produto ou período de tempo. Nessas circunstâncias, o auditor pode decidir identificar todos os itens da população que tenham a característica em comum e estender os procedimentos de auditoria para esses itens. Além disso, esses desvios ou distorções podem ser intencionais e podem indicar a possibilidade de fraude.

Em circunstâncias extremamente raras, quando o auditor considera que uma distorção ou um desvio descobertos na amostra são anomalias, o auditor deve obter um alto grau de certeza de que essa distorção ou esse desvio não sejam representativos da população.

O auditor deve obter esse grau de certeza mediante a execução de procedimentos adicionais de auditoria , para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente de que a distorção ou o desvio não afetam o restante da população.

1.1.5 Projeção de distorções

Para os testes de detalhes , o auditor deve projetar , para a população, as distorções encontradas na amostra , para obter uma visão mais ampla da escala de distorção, mas essa projeção pode não ser suficiente para determinar o valor a ser registrado.

Exemplificando...

Uma amostra de 50 itens selecionados de uma população de R$ 250. continha as três distorções a seguir.

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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05 Valor Correto Valor Auditado Distorção % de Distorção 500 400 100 20,00% 350 200 150 42,86% (^600 750) ___ (150)___ (25,00%) % de erro total (soma dos % de distorção)

% de distorção média: 37,86% r 50 (tamanho da amostra) =

Distorção projetada 0,7572% x R$ 250.000 (população) =

R$ 1.

Entendendo o exemplo:

1. Calcular a porcentagem de distorção de cada item. Se o valor encontrado for 506, mas deveria ter sido 606, a distorção é de 106 ou 17% do total.
2. Somar as porcentagens de distorção, compensando as superavaliações com as subavaliações.
3. Calcular a porcentagem média de distorção por item da amostra dividindo o total das porcentagens de distorção pelo número de todos os itens da amostra (com e sem distorção).
4. Multiplicar a porcentagem média de distorção pelo valor monetário total representativo da população (excluindo itens de valor alto e itens-chave). O resultado é a distorção projetada para a população. Obviamente, isso exclui qualquer distorção encontrada em itens de valor alto e itens-chave anteriormente removidos da amostra.

Quando a distorção tiver sido estabelecida como uma anomalia , ela pode ser excluída da projeção das distorções para a população. Entretanto, o efeito de tal distorção, se não for corrigido , ainda precisa ser considerado , além da projeção das distorções não anômalas.

Para testes de controles , não é necessária qualquer projeção explícita dos desvios uma vez que a taxa de desvio da amostra também é a taxa de desvio projetada para a população como um todo.

Explicando melhor...

A não projeção nos testes de controle se refere ao fato de não estarmos falando de unidades monetárias, mas de procedimentos de controle. Dessa forma, quando estamos aplicando os testes de detalhes, ao verificarmos uma distorção de 1 milhão de reais em uma amostra que corresponde a 10% de determinada conta das demonstrações contábeis, se projetarmos essa distorção, teríamos uma distorção, para a população,

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Se o auditor conclui que a amostragem de auditoria não forneceu uma base razoável para conclusões sobre a população que foi testada, o auditor pode :

• solicitar que a administração investigue as distorções identificadas e o potencial para distorções adicionais e faça quaisquer ajustes necessários; ou
• ajustar a natureza, época e extensão desses procedimentos adicionais de auditoria para melhor alcançar a segurança exigida. Por exemplo, no caso de testes de controles, o auditor pode aumentar o tamanho da amostra, testar um controle alternativo ou modificar os respectivos procedimentos substantivos.

Limite Superior de Desvios - LSD (Testes de Controle) Desvios encontrados na amostra devem ser adequadamente avaliados. Para cada controle testado o auditor irá calcular uma taxa de desvios da amostra, que é realizada dividindo a quantidade de desvios pelo tamanho da amostra examinada. Realizado esse cálculo, o auditor irá determinar o limite superior dos desvios, que é a taxa máxima de desvios da população, baseada na quantidade de desvios da amostra.

LSD = Taxa de desvios da amostra + Provisão para Risco de Amostragem (PRA)

Exemplificando: Se 1 desvio é encontrado em uma amostra de 100 unidades, a taxa de desvio será de 1%. Para encontrar o limite superior de desvios, devemos somar essa taxa de 1% à PRA. Encontrado o LSD, o auditor irá comparar com a taxa aceitável de desvios definida na seleção da amostra. Se o LSD for igual ou inferior à taxa aceitável de desvios, os resultados darão suporte ao risco de controle planejado. Caso o LSD seja superior, o auditor deverá revisar a estratégia de auditoria ou revisar os procedimentos substantivos planejados.

Limite Superior de Desvios - LSE (Testes Substantivos)

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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05 Ao utilizar amostragem para testes substantivos, o auditor aplica procedimentos de auditoria sobre os elementos da amostra e determina o valor real de cada unidade. A diferença entre o valor encontrado pelo auditor e o valor registrado na contabilidade será utilizado para projetar o erro (distorção) total na população. Da mesma forma como visto nos testes de controle, o auditor calcula o limite superior (agora de erros) para os testes substantivos.

LSE = Erro projetado da população + Provisão para Risco de Amostragem (PRA)

Calculado o LSE, o auditor irá compará-lo com o erro aceitável (EA), definido quando da seleção da amostra. Se o LSE for igual ou inferior ao EA, o auditor conclui que a população (saldo da conta analisada) não contém erros relevantes. Se for maior, pode-se suspeitar que a amostra não tenha sido representativa da população e aplicar procedimentos adicionais sobre unidades de amostragem.

1.1.7 Estratificação e seleção com base em valor

Ao considerar as características da população da qual a amostra será retirada, o auditor pode determinar que a estratificação ou a seleção com base em valores é apropriada.

1.1.7.1 Estratificação

A eficiência da auditoria pode ser melhorada se o auditor estratificar a população dividindo-a em subpopulações distintas que tenham características similares. O objetivo da estratificação é o de reduzir a variabilidade dos itens de cada estrato e, portanto, permitir que o tamanho da amostra seja reduzido sem aumentar o risco de amostragem.

Atenção! Se compararmos um estrato com outro, eles continuam sendo heterogêneos. O que passa a ser mais homogêneo são os elementos que compõem cada estrato.

Na execução dos testes de detalhes , a população é geralmente estratificada por valor monetário. Isso permite que o trabalho maior de auditoria possa ser direcionado para os itens de valor maior, uma vez que

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tome nota!

Ao considerar as características da população da qual a amostra será retirada, o auditor pode determinar que a estratificação ou a seleção com base em valores é apropriada.

1.1.8 Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para os testes de controles

A seguir apresentamos os principais fatores que o auditor pode levar em consideração ao determinar o tamanho da amostra para os testes de controles. Esses fatores, que precisam ser considerados em conjunto, pressupõem que o auditor não modifica a natureza ou a época dos testes de controles nem de outra forma modifica a abordagem aos procedimentos substantivos em resposta aos riscos avaliados.

TESTES DE CONTROLE Fator (^) Relação Taxa tolerável de desvio Inversa Taxa esperada de desvio Direta Nível de segurança desejado Direta Extensão da avaliação de riscos dos controles relevantes

Direta

Quanto menor a taxa tolerável de desvio que o auditor irá aceitar, maior o tamanho da amostra que irá precisar testar.

Quanto mais alta for a taxa esperada de desvio , maior o tamanho da amostra para que o auditpr esteja em posição de fazer uma estimativa razoável dessa taxa.

Quanto maior for o nível de segurança de que o auditor espera que os resultados da amostra sejam de fato indicativos com relação à incidência real de desvio na população, maior deve ser o tamanho da amostra.

Por fim, quanto mais segurança o auditor pretende obter da efetividade dos controles, menor a avaliação do auditor quanto ao risco de distorção relevante e maior deve ser o tamanho da amostra. Quando a avaliação do auditor quanto ao risco de distorção relevante inclui uma expectativa da efetividade operacional dos controles, o auditor

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Teoria e exercícios comentados Prof. Rodrigo Fontenelle - Aula 05 tem que executar os testes de controles. Sendo os outros fatores iguais, quanto maior for a confiança que o auditor deposita na efetividade operacional dos controles na avaliação de risco, maior será a extensão dos testes de controles do auditor (e, portanto, maior o tamanho da amostra).

Em outras palavras, se o auditor irá depositar uma confiança grande na efetividade dos controles, deverá aplicar mais testes de controle pra se precaver. Assim, de posse dos resultados e confirmando essa efetividade dos controles, aplicará menos testes substantivos, como veremos a seguir.

1.1.9 Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para os testes de detalhes

De forma análoga ao item anterior, apresentamos os principais fatores que o auditor pode levar em consideração ao determinar o tamanho da amostra para testes de detalhes. Esses fatores, que precisam ser considerados em conjunto, pressupõem que o auditor não modifica a abordagem aos testes de controles nem a natureza ou a época dos procedimentos substantivos em resposta aos riscos avaliados.

TESTES DE DETALHES

Fator Relação Distorção tolerável Inversa Risco de distorção relevante Direta Distorção esperada Direta Estratificação da população Redução Uso de procedimentos alternativos Inversa

Quanto menor for a distorção tolerável aceita pelo auditor, maior deverá ser o tamanho da amostra.

Quanto mais alta for a avaliação do risco de distorção relevante , maior deve ser o tamanho da amostra.

Quanto maior for o valor da distorção que o auditor espera encontrar na população, maior deve ser o tamanho da amostra para se fazer uma estimativa razoável do valor real de distorção na população.

No caso da utilização da estratificação, o conjunto de tamanhos de amostra dos estratos geralmente será menor do que o tamanho da Prof. Rodrigo Fontenelle

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